互聯(lián)網平臺經濟的稅收治理進路探討

高 嚴

(中南財經政法大學 法學院，湖北 武漢，430073)

一、問題的提出

互聯(lián)網平臺經濟是由現(xiàn)代信息技術的快速進步所催生出的新型經濟發(fā)展業(yè)態(tài)，得益于云計算、大數據等信息技術的充分運用，互聯(lián)網平臺經濟的發(fā)展模式已然成為當下數字經濟時代中發(fā)展最活躍、資本積累最集中的重要部分，其在經營過程中通過提供虛擬或者現(xiàn)實交易平臺，促成雙方主體乃至多方主體間交易信息的分享進而實現(xiàn)交易的成功。隨著我國經濟發(fā)展步入新常態(tài)，網絡技術也不斷推動著社會生產關系產生新變化和新發(fā)展。作為其中的佼佼者——平臺經濟也打破了傳統(tǒng)線下交易以及有形交易的邊界限制，加速了各種交易形態(tài)的迅速達成和資本的流動速度。在“互聯(lián)網+”背景下，平臺經濟正以其迅猛的發(fā)展勢頭逐漸成為數字經濟時代下具有主導意義的商業(yè)模式。首先，“互聯(lián)網+”商業(yè)模式的出現(xiàn)和發(fā)展，將為我國供給側、需求側改革提供工具意義上的助力，相較于傳統(tǒng)的商業(yè)經營模式，互聯(lián)網平臺經濟提供的服務和商品更加多樣化、差異化和便捷化，從而倒逼供給側結構性改革。同時，跨越地域、時間界限，動動手就可以實現(xiàn)的便捷支付也為需求側的消費升級縮短了路程。其次，互聯(lián)網平臺經濟所特有的共享模式也能更加充分地調動市場交易主體參與經濟活動的積極性，實現(xiàn)資源的便捷和充分配置，進而消除傳統(tǒng)市場中的信息不對稱現(xiàn)象，降低社會信任成本，并為大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新搭建新的實踐平臺，為我國跨越中等收入陷阱保駕護航。故而，無論是從發(fā)展勢頭還是速度上看，平臺經濟高速崛起的大勢已然明朗。

與此同時，平臺經濟發(fā)展中的稅收監(jiān)管問題也不容忽視。2019年李克強總理在《政府工作報告》中提出“堅持包容審慎監(jiān)管，支持新業(yè)態(tài)新模式發(fā)展，促進平臺經濟、共享經濟健康成長[1]”。同年8月，國務院辦公廳印發(fā)了《關于促進平臺經濟規(guī)范健康發(fā)展的指導意見》，提出要完善政策措施，推動建立健全能夠適應互聯(lián)網平臺經濟特點的新型監(jiān)管模式。這也為稅務部門探索建立新的監(jiān)管措施和手段提供了方向。針對平臺經濟所跨越的領域范圍廣、業(yè)務流動性強、交易記錄難以查證等特點，稅務部門務必堅持適度干預的原則，用包容審慎監(jiān)管的態(tài)度深入研究平臺經濟的運行機制和發(fā)展特點，創(chuàng)新服務路徑，規(guī)范監(jiān)管模式，從而推動平臺經濟的健康發(fā)展。

二、文獻綜述

國內學者總體上偏向于從上層立法或者政策制定及修改角度完善互聯(lián)網平臺經濟的稅收治理。周克清[2]等針對我國平臺經濟稅收監(jiān)管現(xiàn)狀提出應當加快增值稅和消費稅立法，將與平臺經濟有關的電子商務納入法律規(guī)制體系之內，從法治層面提升對經濟發(fā)展新常態(tài)下稅收監(jiān)管的權威性；江武峰[3]則提出應當在現(xiàn)有稅制的體系之上重新修訂或者解釋平臺業(yè)務的涉稅要素。在通過政策構建完善的同時，利用平臺經濟帶來的新優(yōu)勢構建第三方平臺是對宏觀政策強有力的補充。董蕾[4]90等基于“互聯(lián)網+”蓬勃發(fā)展的背景，提出應充分利用大數據和信息技術手段建設信息共享平臺，提升稅務數據的分析能力。

除稅收實體法角度的相關研究之外，國內學者認為在對互聯(lián)網平臺經濟進行征管的過程中，傳統(tǒng)“以票控稅”的方式在平臺經濟業(yè)務模式中存在相應的風險。梁仲通[5]等提出通過運用大數據或者區(qū)塊鏈技術可以確保電子發(fā)票業(yè)務的真實性，同時也使得發(fā)票信息的不可篡改性得到進一步強化；邵凌云[6]指出稅務機關內部信息交互的頻率不夠，無法有效利用分析，應當搭建稅收平臺以充分分析數據，形成有機交互整體；蔡昌[7]4等認為在互聯(lián)網平臺經濟高速發(fā)展的背景下，由平臺企業(yè)代收代繳稅款不失為一種簡化征收程序的重要方式。

在對互聯(lián)網平臺經濟稅收治理的域外經驗借鑒上，學者們主要針對稅務機關以及信息共享平臺的建構進行了詳細論述。李恒[8]74等介紹了美國于1995年設立的跨部門的電商管理協(xié)調機構，該機構專門負責電子商務的數據調查以及稅收政策的制定。我國也可參照這一做法設立針對電商平臺的專職化稅務服務部門。姚林香[9]92等認為我國稅收監(jiān)管質效有待進一步提高，缺乏科學化的頂層思維建設從而導致稅款征收服務體系跟不上信息化高速發(fā)展的步伐，為此建議提升互聯(lián)網背景下稅務機關的納稅服務水平，并引入合作遵從理念以規(guī)范稅款收繳工作。

通過將大數據、區(qū)塊鏈、C2C平臺等互聯(lián)網發(fā)展的新興成果與既有的稅制要素進行綜合分析和考察，學界為探索新經濟發(fā)展形式下稅收治理的現(xiàn)代化道路已經提供了切實可行的行動依據，平臺經濟發(fā)展方興未艾，其生命力和創(chuàng)造力正在急劇膨脹，稅收治理道路上的挑戰(zhàn)與機遇并存。然而當前平臺經濟運行中涉及的相關稅制要素不明確，同時互聯(lián)網經濟下交易類型的改變也使得傳統(tǒng)的稅收治理理論略顯脫節(jié)；就上層政策設計來看，普遍對平臺經濟發(fā)展缺乏稅收方面的有效回應；由于課稅對象界限模糊，適用的稅率也無法確定。這些都需要從稅收理論政策的角度加以完善。既有文獻表明，可從制度、法律、技術等多方面入手，完善平臺經濟的稅收征管。本文在此基礎上，剖析平臺經濟下納稅主體、計稅依據、征管模式、區(qū)域稅收差距等面臨的挑戰(zhàn)，歸納應對挑戰(zhàn)的具體對策。

三、平臺經濟發(fā)展對稅收治理的新要求

伴隨著互聯(lián)網平臺經濟的迅速發(fā)展，數字化信息在市場經濟中快速流動，社會化協(xié)作開始大量出現(xiàn)。這對傳統(tǒng)的稅收觀念以及稅收制度提出了全新的挑戰(zhàn)，在完善與發(fā)展的過程中也將對稅收文化予以重塑。我國稅法所營造的稅收管理體系能否適應新興業(yè)態(tài)的經濟發(fā)展要求，將對新業(yè)態(tài)和新經濟的發(fā)展產生巨大的影響。

(一)交易的碎片化需要更加扁平化的稅收制度

在新型的互聯(lián)網平臺經濟模式下，市場主體已經不再單純的局限于企業(yè)或者實體組織，個人在平臺經濟下也能夠成為傳統(tǒng)意義上的納稅主體，且個人既有條件成為產品或者服務的提供方，也能在某種情形下轉化為消費的需求方。相較于傳統(tǒng)的經濟模式，納稅主體變得更有靈活性但同時也更顯碎片化。同時，以個人為交易主體的業(yè)務經營模式，也使得傳統(tǒng)工業(yè)生產模式下的批量化、流水線式的大宗商品交易被大量分割為小型化、高頻次和低額度交易。大量在先前的經濟活動中未進行稅務登記的個人成為新的征稅對象，進而導致現(xiàn)行“以票控稅”的作用銳減[10]。那么，應當建立何種稅收征管體系方可適配新經濟模式下的現(xiàn)實法律需求呢？首先要推進稅收制度的扁平化建設，以更加高效簡潔的制度建設適應平臺經濟模式下高頻次的商品交易與大幅度的技術創(chuàng)新要求。同時，還應當助力降低技術創(chuàng)新的成本，使稅制安排更加符合稅收中性的要求，盡可能在不影響互聯(lián)網平臺經濟運行效率的情況下進行適當的干預。應在對主體的差異化區(qū)分的基礎上，合理辨明個人主體、企業(yè)主體以及作為第三方的平臺主體的身份資格，進一步探討符合實質課稅理念下的稅率安排、稅收優(yōu)惠和征納方式，以合法合理的手段助推平臺經濟領域效率的提升。

從平臺數據統(tǒng)計可知，我國最大的幾個電商平臺如淘寶、京東等有大規(guī)模的互聯(lián)網用戶，在2017年時，淘寶用戶的規(guī)模就已經突破了2.7億，而拼多多和京東的用戶也以幾千萬的數量占據著移動電商平臺用戶數量前幾名的寶座①。當消費需求主體數量如此巨大的時候，必然同樣有數量龐大的平臺內銷售商支撐。根據稅收公平原則，互聯(lián)網平臺內的經濟主體始終適用的是現(xiàn)有的稅法，并未有特殊免稅待遇的存在。在對C2C個人平臺商家經營主體進行稅收征納時，存在實際操作上的困難。在互聯(lián)網電商B2B、O2O的模式下，從稅法的角度考量經營主體的資格界定，無論是電商平臺還是個人私營賣家，他們都可以被視作代表征稅對象的企業(yè)形式。其在工商、稅務登記上和線下實體店鋪的經營主體在過程形式上沒有任何區(qū)別，皆可仿照實體經濟的征稅路徑進行稅款的征繳。但對個人自辦的C2C電商平臺而言，根據目前的稅法實踐，其大多不在法律的征收管理范圍之內。根據《財政部國家稅務總局關于延續(xù)小微企業(yè)增值稅政策的通知》(以下簡稱《通知》)的規(guī)定，從2018年至2020年，對月銷售額度在2～3萬元的增值稅小規(guī)模納稅人免稅。但縱觀目前國內電商平臺經營者的情況來看，大部分C類賣家不在《通知》規(guī)定的征收范圍之內。同時，即便是符合《通知》規(guī)定的起征點的經濟主體，由于他們大多沒有在相關部門進行工商稅務的登記和注冊，在線下也基本不存在實體交易場所，也就無法實現(xiàn)賣家和第三方平臺處于同一地域范圍之內。由此導致稅務管理機關難以對納稅人實際經營地和行為發(fā)生地進行控制和確認，傳統(tǒng)的“以票控稅”模式難以適用。同時，如果稅務機關按照通常做法，即對大規(guī)模、分散化的個體納稅人征收相對于第三方中間商少得多的稅款，就會在很大程度上增大征稅成本，降低征管效率[11]。

(二)涉稅要素納入稅收法定軌道以契合新型交易結構

從涉及平臺經濟的幾大稅收要素進行分析，可以看出無論是主體、對象還是計稅稅率，都很難在現(xiàn)有的稅法規(guī)則內進行確定，這在很大程度上增加了征稅主體稅款計征的難度。平臺經濟內開設經營場所的主體，尤其是小規(guī)模、分散的個人，根據平臺規(guī)定辦理相關手續(xù)后即可開店營業(yè)，既不需要進行工商稅務登記，同時在進行實際交易活動時買賣雙方都可不透露自身的真實信息，盡管采取該行動的目的并不完全是為了避稅，但這確實給主體資格的確認帶來了不小的麻煩[4]91。與此同時，我國稅收法律規(guī)定中也并未對平臺經濟內的計征對象和稅率予以明確的規(guī)定，導致在實際執(zhí)法過程中稅負的個體差異。作為新常態(tài)下經濟增長的重要著力點，應當以更為彈性和包容的態(tài)度加快稅收相關法律制度和規(guī)則體系的建構。

例如，與人們生活息息相關的滴滴出行，便是涵蓋順風車、代駕、預定專車等多種服務于一身的互聯(lián)網共享經濟平臺，在平臺內至少有八成以上的個體運營者是以個人所有車輛進行兼職性的業(yè)務活動，那么此類主體在個人所得稅的計算和扣除上應該歸入哪一具體進項？實際上相較于傳統(tǒng)的交通客運服務業(yè)而言，滴滴出行并沒有本質上的服務產品差別，都是以將乘客安全運送至目的地為收費對象，但由于互聯(lián)網經濟所帶來的特殊附加，應當確定征稅對象究竟是交通運輸服務類產品還是動產租賃所帶來的勞務提供。同時，其主體業(yè)務范圍究竟是運輸服務業(yè)還是現(xiàn)代服務業(yè)尚無法準確認定。故而，應盡快出臺關于數字經濟發(fā)展的稅收法案，并對各項核心要素進行界定，這不僅有利于促進平臺經濟健康持續(xù)發(fā)展，而且對完善稅制要素，實現(xiàn)稅收法定也具有重要意義。

(三)“互聯(lián)網+”時代稅收征管應重視數據監(jiān)管

隨著數字經濟發(fā)展進入依托大數據、云計算、智能算法的時代，課稅對象和主體也受到了強有力的沖擊而發(fā)生了某些質的變化。在面對平臺經濟交易行為高度分散、交易數據和標的難以準確把握的新業(yè)態(tài)時，傳統(tǒng)的征管模式已經顯現(xiàn)出了滯后性。在未來稅收征管的發(fā)展趨勢中，現(xiàn)行“以票控稅”的策略必然被數字經濟時代下的高技術方法所取代。稅源的管控不能只依靠傳統(tǒng)的跟蹤方式，而必須要運用數據信息的力量[7]5-6。同時，掌握大量物流、資金流信息，已成為平臺經濟存續(xù)發(fā)展的核心樞紐。稅務計征機構與相關企業(yè)開展有效執(zhí)法互動，對于提高新興產業(yè)公司的納稅遵從度具有重要作用。因此稅收征管的柔性化改革勢在必行，通過構建執(zhí)法主體與企業(yè)主體的雙向多元互動，通過平臺收集反饋涉稅經營者的信息并賦予平臺代扣代繳義務和責任，是未來完善我國稅收征管法的有效路徑。

(四)借鑒域外經驗創(chuàng)新稅收征管方式

縱觀世界歷史，平臺經濟經歷了由電商到互聯(lián)網再到數字經濟的發(fā)展模式。實際上，平臺經濟并非等于電商或者互聯(lián)網經濟，而是在發(fā)展變化的過程中不斷地被賦予了新的技術和科學手段。通過考察其他國家的稅收法律制度建設，可以看出世界各國對平臺經濟的發(fā)展和稅收征管問題都給予了相當程度的重視。通過研究和總結其成功經驗和存在問題，對建立我國電子商務的稅制體系具有重要的現(xiàn)實意義。

對于平臺經濟的發(fā)展和演進，美國始終保持政策上的持續(xù)關注，并且隨著其發(fā)展變化進行了適合不同階段的制度設計。在發(fā)展初期，美國便成立了專門的工作組負責信息的收集和統(tǒng)計工作，并為鼓勵新興產業(yè)的發(fā)展采取了一段時間的免稅政策；在平臺經濟發(fā)展步入快車道時，美國又通過了《市場公平法案》，詳細規(guī)定了在線交易消費稅的征收規(guī)則，并通過賦予一定的稅收優(yōu)惠來解決跨境平臺的稅收收入籌集和管轄權糾紛的問題；在隨后的數字化發(fā)展階段，采取線上線下平臺同基稅收、消費稅全線覆蓋的政策導向，比如2016年成立的分享經濟稅收中心，以納稅指導的方法向平臺經濟參與者提供稅基計算并代理當局進行稅收的代繳工作[8]74-76。

而平臺數字經濟進步迅速的發(fā)展中國家——印度，則在關稅和增值稅上進行了傾斜性保護，以助推民族產業(yè)的發(fā)展。首先便是在平臺經濟上實行全覆蓋無折扣的征稅，此舉完全否定歐美等免稅政策和要求。例如在上世紀末發(fā)布的政策法令中，便明確要求境外使用服務的特許權使用費預提征繳的計算方法。其次，印度將平臺經濟納入法律規(guī)定的計征范圍之內，并不重新開征新稅種。其三是對跨境貿易平臺強化稅收征管，在法律中明確規(guī)定平臺的代扣代繳義務。印度GST新稅制中便規(guī)定了統(tǒng)一實行的商品與服務稅種，且平臺有責任幫助各方交易主體征收源頭稅[9]93。

四、平臺經濟下稅收籌集與管理面臨的困境

平臺經濟的發(fā)展已然打破了傳統(tǒng)市場交易行為的有形界限，交易行為更多地表現(xiàn)為不同領域和行業(yè)內的跨界融合以及具體服務邊界的淡化，具有更加顯著的信息化樣態(tài)。具體交易過程以互聯(lián)網第三方平臺為媒介，各方主體通過在平臺上進行遠程信息交換繼而促成交易。尤其是實現(xiàn)了無實體貨幣化交易、異地交付貨物等環(huán)節(jié)，加深了稅制要素在認定時的問題。而且我國現(xiàn)行法律體系建設中對平臺經濟所涉及的準入與運行規(guī)則等的規(guī)定不夠明確，相關監(jiān)管手段和措施尚未建全，這給稅收收入的籌集工作以及對互聯(lián)網平臺經營者稅制要素的監(jiān)管帶來了不小的困難。

(一)現(xiàn)行稅制要素不適應數字經濟發(fā)展趨勢

互聯(lián)網平臺經濟因其本身的數字化經濟模式以及涉及領域的多元化，衍生出涉及諸多行業(yè)和領域的新興經濟形態(tài)，它們超越了傳統(tǒng)交易行為的時間和空間的二維限制，在新業(yè)態(tài)的范圍內產生了行業(yè)融合。然而反觀我國現(xiàn)行法律規(guī)定中的稅收制度，并未對這些新興的經濟形式進行明確的界定和歸類，相關制度漏洞必然會在日后平臺經濟發(fā)展過程中暴露出與我國現(xiàn)行稅制體系的矛盾，從而阻礙其發(fā)展。

1.稅制要素不明確

在以平臺作為連接中介的多主體經營的C2C模式中，主要的商品和服務提供商并非都是淘寶、滴滴出行等這樣的大體量的第三方平臺，而是數量巨大、分布零散的個體經營者。前已述及，個體經營者一般不會在工商和稅務登記機關進行登記，其所履行的商事法律意義上的登記只是按照平臺的規(guī)定在第三方電商平臺上進行簡單的用戶注冊登記。在此情況下，由于不存在官方的稅務登記記錄，運營者的征稅主體資格便很難得到稅法意義上的確認。因此在稅款計征的過程中，主要依靠平臺履行代扣代繳義務。而當稅務機關無法直接對納稅人的繳納行為進行控制和掌握時，稅款充足義務的實現(xiàn)便在很大程度上依賴于第三方平臺的監(jiān)管與誠信。而且從整個稅款征繳的實際流程上看，一個交易行為完成后，經營者獲得本次交易價款，第三方平臺運營企業(yè)賺取購置款差價與服務費，第三方平臺扣除交易手續(xù)費，可以說整個環(huán)節(jié)的推進和運作，都是有所得款項產生的。然而在計征過程難以完全把握的情況下，整體稅收金額的流失是不難探知的。

另外，互聯(lián)網平臺經濟上的交易行為不同于傳統(tǒng)的交易方式，交易手段的間接性與支付方式的電子化使得稅務機關難以確定整個交易行為的全部細節(jié)數據。而且對數字化交易行為，由于交易憑證保留的數據化，其可銷毀和可刪改的風險被放大，稅務稽查過程的困難也因此而增加，計稅依據難以確定。另外在適用稅率的安排和實際稅額計算上，由于各項交易行為所產生的收入很難像傳統(tǒng)交易行為一樣明確屬性，在稅目不清的情況下很難計算。綜上所述，征稅對象的主體資格、計稅依據等基本要素不甚明確，使得平臺經濟在實現(xiàn)稅收法定的進程上困難重重。

2.難以劃分所得性質

平臺經濟本身就是多種類型的傳統(tǒng)經濟業(yè)態(tài)混合而成的新興組合體，在融合的過程中，行業(yè)之間的界限被模糊，從而導致傳統(tǒng)的根據交易行為分類的所得性質難以界定。在現(xiàn)行的稅收法律體制下也沒有明確界定平臺經濟這種混合所得的具體性質分類。例如在C2C模式之下，近期迅速興起并發(fā)展壯大的網絡在線直播行業(yè)，各種主播在直播過程中所收到的“禮物打賞”，在所得額性質分類上是否應當歸入稅法所管轄的納稅范圍之內，如果可以的話它又應該屬于勞務報酬所得還是其他性質的所得？通常這種在線網絡直播的個體商戶，其本身的收入涉及到合同工資、禮物報酬、廣告收入等多種類型，且各種類型之間的界限也并非涇渭分明。再如滴滴出行等網約車平臺，就該第三方平臺本身的主體性質歸類而言，也始終存在著運輸服務與現(xiàn)代服務的性質定義之爭。

3.管轄權存在爭議

無論是在國內貿易還是跨境貿易的過程中，稅收管轄權始終是一個逃避不過的問題。以滴滴平臺為例，其業(yè)務覆蓋全國各地，但滴滴總部設在天津，從當地的稅收政策上來看，滴滴公司在最終進行稅務總結和清繳時，可以享有較為豐厚的稅收優(yōu)惠，使得其總部設置地區(qū)的選擇變成了一個稅收洼地。從全國整體稅額計算上看，滴滴平臺從全國獲取所得但只在單獨一地進行征稅，造成了稅額清繳的地域差異以及稅款征收與稅源匯總的嚴重背離[11]5-6。再如在B2B模式中，某消費者在淘寶商戶上購買了一件產品，該商家的注冊和實際運營場所在甲市，但該商品的庫存儲蓄地點在乙市，買賣雙方達成合議的地點為丙市但實際收貨地點卻約定在丁市，最終消費者在戊市稅務機關開具了交易發(fā)票。那么實際納稅地點應該界定為上述哪一區(qū)域？這個問題在我國現(xiàn)行稅制下并不能得到很好的解決。

在跨境交易模式下，我國對于該類交易行為的稅收原則大體上采用居民管轄和來源地管轄。但從上述消費者在淘寶商戶購買商品一例可以看出，互聯(lián)網經濟的交易模式下，雙方并不需要進行繁瑣的線下協(xié)商簽訂合同的過程，居民住所地這一原則也不適用，而且在交易商榷時的停留時間也不可考，這就使居民管轄難以適用。適用來源地管轄的一個重要條件就是要求商品或服務提供商有固定的經營場所，但線上交易的完成并不依賴該種條件。此外，國際上尚未形成統(tǒng)一的稅收對策，“交易行為顯著存在”等標準未得到成熟性認定[2]75。同時，我國也未完全做好準備迎接互聯(lián)網經濟時代的稅制挑戰(zhàn)，對域外相關經驗規(guī)則的借鑒仍處于跟進階段。

(二)稅收治理制度和政策安排不適應新發(fā)展需求

1.國內稅收政策未涵蓋數字經濟的相關規(guī)定。首先，伴隨互聯(lián)網經濟的快速發(fā)展催生了諸多高精尖型經濟業(yè)態(tài)，它們交易量大，經營業(yè)務形式廣泛，產業(yè)鏈涉及多處增值。在此情形下，不管是在稅率確定還是發(fā)票管理上，現(xiàn)行的制度政策都無法滿足新業(yè)態(tài)的發(fā)展需求。且大量主體往往以平臺經濟的名義從事外包業(yè)務，其行為的合法性在現(xiàn)行制度框架內無法證成[10]134。其次，在個人所得稅的計征管理上，我國采取綜合分類相結合的所得稅制，納稅主體在取得收入時，必須先對此項收入的來源和性質進行判明。而互聯(lián)網經濟平臺中員工和公司的依存度較低，使得個人主體與平臺運營商之間的勞動關系性質難以界定，且個人納稅主體所取得的收入形式靈活、方式眾多，導致稅目歸類與稅率適用問題更加難上加難。

2.“以票控稅”不適應互聯(lián)網經濟發(fā)展要求。“以票控稅”作為傳統(tǒng)的稅收控制和征管手段在我國稅法建制中具有極高的地位和深厚的歷史意義，其在很大程度上彌補了收入認定難題。但以發(fā)票為稅款計征數據載體的方法已不能應對新興經濟業(yè)態(tài)的沖擊。當前，全國各地稅務部門設立了大量的增值稅發(fā)票管理機構，其他行政事業(yè)單位也開通了票據管理系統(tǒng)，但他們的適用規(guī)則不一，缺少統(tǒng)一且強有力的上層契合點，這就導致多個票務管理系統(tǒng)成為數據孤島。如此分散的執(zhí)法機制顯然難以滿足數字經濟時代的要求。此外，隨著第三方支付平臺的普及，各種紙質交易媒介的方式已經開始淡出人們的視線，發(fā)票管理亦是如此。稅收治理已經從傳統(tǒng)的紙質管理過渡到數據管理的時代。有關電子化涉稅信息管理以及電子化票據安全等法律條款仍然需要在實踐操作中進一步修正和完善。

3.日常風險管理缺少應對手段。傳統(tǒng)的稅收日常管理手段包括稅源調查、戶籍管理等外部協(xié)調與合作環(huán)節(jié)，然而在互聯(lián)網數字經濟時期，傳統(tǒng)的管理方法與全新變革的商業(yè)模式之間的矛盾已然凸顯。數字經濟業(yè)態(tài)下日常業(yè)務流水以及交易的真實數量統(tǒng)計無法通過目前的稅收管理手段實現(xiàn)。平臺經濟中提供商品或者服務的經營者散布在全國各地，注冊地或機構總部所在地的稅務機關僅能掌握平臺企業(yè)的資金流水以及合同達成的電子憑證，而具體到業(yè)務開展、業(yè)務執(zhí)行以及被訴情況等具體運營過程的信息都無法被準確掌控與核實。而且對于新興的網絡直播領域，主播的廣告收入和禮物收入完全處于監(jiān)管空白，既無明確證據可查詢，交易過程又非公開透明。因而稅務機關往往缺少直接有效的證據去敦促相關經營主體履行納稅義務。再者，稅務機關風險管控的過程中缺少新型互聯(lián)網經濟的模型參考，主要還是依照傳統(tǒng)行業(yè)的情況進行建構，基本思路仍然是以資本、土地以及技術勞動力等要素驅動。然而數字化經濟時代下產業(yè)鏈突破性延伸，各領域經營者的跨界融合成為新型盈利模式，現(xiàn)有的風險防范模型很難實現(xiàn)對互聯(lián)網經濟的提前預測與防控，風險管理的高效性優(yōu)勢無法彰顯[6]27-28。

(三)新業(yè)態(tài)彈性監(jiān)管訴求與傳統(tǒng)征繳體制存在矛盾

互聯(lián)網交易平臺在提供網絡市場經營空間的同時也負有實施監(jiān)管的職責。平臺通過履行監(jiān)管職責，掌握交易信息，更加便捷地獲取交易動態(tài)，進而實現(xiàn)超出行業(yè)和地域限制的數據收集與管理，因此互聯(lián)網平臺經濟具有更加強勢的信息掌控能力。中國特色社會主義市場經濟要求互聯(lián)網平臺在運行過程中應當憑借自身的信息優(yōu)勢實施內部管控，并為納稅人相關信息的獲取與提交提供更加便利的渠道，實現(xiàn)稅收征管成本低廉。但是，傳統(tǒng)的稅收稽查體制并未順勢而為。一般地，納稅登記、稅金扣繳以及退稅等服務應嚴格遵循區(qū)域和行業(yè)原則進行分類處理，但該原則顯然無法滿足平臺經濟企業(yè)快速實現(xiàn)資金流動和交換的需求。此外，現(xiàn)行政策規(guī)則也并未對平臺自主監(jiān)管納稅行為予以認可，也缺少一整套可供執(zhí)法機關實際操作的平臺自主監(jiān)管辦法和標準，因此平臺自主實行納稅監(jiān)管的權責界限也就難以確定[4]93-94。若盲目實行自主監(jiān)管，則有擴大平臺執(zhí)法權力的風險；若限制平臺監(jiān)管權限，便無法適應新業(yè)態(tài)的稅收管理要求。依托淘寶此類的互聯(lián)網交易平臺進行稅收治理將是完善我國稅收法治的一個重要趨勢。縱觀國內外互聯(lián)網經濟平臺制度建設經驗，規(guī)則試點已經在逐漸鋪開，例如美國聯(lián)邦政府便要求亞馬遜平臺在其經營場所覆蓋的各州地區(qū)進行銷售稅的代為征收[2]114-115。但是此類授權在法治國家必須要有法律規(guī)則上的明文支持，這也是稅收法定原則的必然要求，無授權則無權利。

五、數字經濟背景下完善平臺稅收的建議

在2020年政府工作報告中，李克強總理再次提出了“堅持包容審慎監(jiān)管，發(fā)展平臺經濟、共享經濟，更大激發(fā)社會創(chuàng)造力”的重要論斷[12]。平臺經濟已經由一個單一要素的虛擬經營主體逐漸演變成跨越多種行業(yè)和地域，包括大數據、算法在內，多種物理和虛擬主體的集合體類新興業(yè)態(tài)，它吸聚了大量的商品、服務提供者參與其中，展現(xiàn)了強大的包容力和跨國界的影響力。尤其在后疫情時代，新冠肺炎疫情防控步入常態(tài)化之時，互聯(lián)網平臺經濟的運營和發(fā)展對平抑疫情帶來的經濟沖擊，實現(xiàn)六穩(wěn)六保具有深刻意義。稅收管理部門也應當積極探索更加完善的治理措施，建立符合新經濟新業(yè)態(tài)的服務監(jiān)管措施，著力培育新的經濟增長點，助力創(chuàng)新發(fā)展[9]93。

(一)運用整體化思維和數據技術手段

整體化思維的基本建構是在根據相關數據和信息記錄進行科學分析處理的基礎上，將納稅人分散化的行為記錄進行整合，從而尋找真正驅動納稅人進行各類交易行為的核心交易要素，并將其進行點狀記錄，在記錄整合的基礎上形成電子化數據信息的“納稅人畫像”。通過對各種交易主體的“畫像”進行整理，建成系統(tǒng)、動態(tài)的數據庫，并將這個數據庫納入稅制系統(tǒng)的建設計劃中，從而妥善解決互聯(lián)網經濟交易行為的分散流動性與納稅主體歸屬地(居住地)原則管理之間的矛盾。同時，稅收管理機關還要充分運用大數據、云計算等技術手段彌補傳統(tǒng)方法的缺陷。稅務部門應當順應數字經濟時代高新技術的發(fā)展趨勢，借助大數據整合等手段將零星分散的互聯(lián)網交易記錄進行全面系統(tǒng)化處理，從而解決互聯(lián)網經濟平臺協(xié)同性與稅收的靜態(tài)管理之間的矛盾。并針對互聯(lián)網經濟平臺信息流動速度快、交易跨區(qū)域化等特點，建立全覆蓋的“云計算”管理，進而形成范圍廣、效率高的基礎性網格化稅收管理，實現(xiàn)數字經濟演化與稅收征管手段改進的協(xié)同化進步。

(二)健全平臺稅制體系

1.明確稅制要素

根據域外互聯(lián)網經濟平臺稅收立法的實踐經驗，依托平臺運營方進行代扣代繳是一種較為普遍的方式。需要由個體納稅人承擔的所得稅也應當對該項收入的性質進行判明，并根據稅收立法目的進行辨析和分類。例如，平臺自營商戶往往是代理平臺運營方進行銷售，并由互聯(lián)網平臺為商戶經營者派發(fā)工資薪金作為報酬，此類所得可以實行上文所述的代扣代繳制度；對于零散的個體商戶，其銷售所得應當作為營業(yè)收入向稅務管理機關進行納稅申報；至于難以對性質進行準確界定的部分交易行為，例如網絡直播打賞收入如何繳納稅款的問題，需要留待專門機關通過立法手段予以解決。

在數字經濟背景下，對新業(yè)態(tài)稅收要素的完善過程不可能是一勞永逸的。需要有計劃有目的地穩(wěn)步推進，通過先行先試，在保持現(xiàn)有稅收治理體系完整性的同時順應新業(yè)態(tài)發(fā)展趨勢進行變革。首先，需要在稅務登記管理上加強相關經營者的登記管理，將身份處于納稅管理體系之外的個體經營者通過網上登記等相關信息化手段納入管理，并將稅務登記納入平臺注冊的基本條件，從而保證主體信息的穩(wěn)定；其次，通過相關法律法規(guī)的建立并輔以相關的政策性規(guī)定，使平臺經濟稅制要素有法可依；最后，根據相關納稅主體在平臺上登記的信息進行稅款的征納和管理，并在經驗成熟時進行全方位推廣，最終實現(xiàn)我國互聯(lián)網經濟稅收治理體系的變革。

2.劃分所得性質

從短期來看，通過立法健全平臺經濟稅收管理辦法以及引用新的評判標準來對平臺經濟在線交易行為的經濟性質以及所得分類進行劃分，可以解燃眉之急。然而從長期來看，則需要建立新的稅收治理框架，根據數字經濟的發(fā)展趨勢轉變現(xiàn)有的稅制管理模式，并在以平臺經濟為代表的數字經濟發(fā)展模式下對各項所得建立新的分類標準和分類模式，在此基礎上對所得性質進行新的劃分。從目前國內國際的經濟發(fā)展形勢和稅收立法實踐的角度考慮，現(xiàn)階段可以采用短期思路對傳統(tǒng)稅制體系中不適應平臺經濟發(fā)展需要的問題進行修補式建構，待日后國際社會上關于數字經濟稅收方案達成共識之時，再根據國際法案經驗對我國現(xiàn)行稅制體系開啟大范圍的修正和轉變。

3.統(tǒng)一管轄權

互聯(lián)網平臺經濟的快速發(fā)展也給企業(yè)傳統(tǒng)價值機理帶來了新的沖擊，商業(yè)模式的數字化和聯(lián)網化改變了企業(yè)內部的價值鏈組合結構，這使得相關企業(yè)在現(xiàn)行國際稅收規(guī)則下對經營思路和稅收安排也進行了符合利潤取得原則的轉變。由于國際數字經濟體系規(guī)則尚未統(tǒng)一，跨國企業(yè)對稅收應對的不同安排也引發(fā)了國家和國際組織之間的稅收獲取不均衡，嚴重者還有可能引發(fā)國內的財政危機。在此情形下，經濟合作與發(fā)展組織(OECD)于2019年提出了稅基侵蝕和利潤轉移兩大應對支柱，并承諾將于兩年內針對國際數字經濟稅收問題達成全體共識。屆時，針對數字經濟的發(fā)展問題將會有更為明確的解決方案，國際數字貿易中稅收管轄權的統(tǒng)一也將有所回應。

(三)實施科技和數據征管

在互聯(lián)網平臺經濟的發(fā)展過程中，我國虛擬經濟和實體經濟已經逐漸相互融合，其界限也在日益消失，企業(yè)在相關市場上進行經營活動的不透明性和虛擬性日漸加深。如何利用現(xiàn)代化信息技術手段提高我國稅收征收管理水平是稅務機關必須面對的問題。

1.創(chuàng)新稅源監(jiān)管手段。隨著“互聯(lián)網+”的普及和發(fā)展，大數據、智能算法、區(qū)塊鏈等現(xiàn)代科技技術的發(fā)展為各個領域的變革提供助力。在我國稅收治理方式改進的道路上，數字技術的成熟運用將使“數字管稅”建構成為現(xiàn)實，也為稅款的征繳帶來諸多便利。在征管過程中，稅務部門積極運用數據算法來追蹤和查處相關納稅主體的稅法不遵從行為，對高風險稅源和部分失信納稅主體進行監(jiān)控。大數據算法為我國納稅評估制度的建立提供重要支撐，實現(xiàn)了稅收征管效率的提高。

2.加強數據共享。稅務機關可以尋求與平臺經濟合作共建數據信息共享平臺，并與其他監(jiān)管機構溝通配合，實現(xiàn)多方監(jiān)管信息的共享。互聯(lián)網經濟時代，數據已經不再單純是無意義的字符化信息，而是被賦予了重要的財富屬性，成為高新技術產業(yè)所掌握的核心競爭力。由此可見，如果稅務機關能夠充分運用數據交換和共享這一重要手段，將極大地提升稅款征繳的成功率和成本效益。我國金稅三期計劃的其中一個重要目標就是實現(xiàn)數據的共享合作。然而數字經濟演進發(fā)展的速度極快，階段性的變革需要法治改革步伐的快速跟進和預測，稅收治理對數據的要求必將越來越高。

3.推進稅務稽查方式變革。稅務部門應當大力推進“互聯(lián)網+稅務稽查模式”，充分運用新技術手段輔助監(jiān)管過程的實現(xiàn)。應用區(qū)塊鏈技術建立備案數據稽查比對系統(tǒng)，可以迅速確定納稅主體的交易信息和偷漏稅情況，提升稅務機關在征繳稅款過程中的追蹤和信息處理能力。并運用云計算方法輔助征收管理過程，精準識別和定位高風險在案納稅人，預防長期拖欠稅款和偷漏稅行為。

六、結論

隨著互聯(lián)網以及新的科技手段高速發(fā)展，平臺經濟的發(fā)展壯大與新經濟新業(yè)態(tài)的出現(xiàn)已是大勢所趨。無論是在這一新經濟形態(tài)發(fā)展的何種階段，潛在風險的預警與防控都是我國法治建設的應有之義。在互聯(lián)網平臺經濟的稅收治理進路上，涉稅信息管理與分析過程中應充分運用現(xiàn)代大數據算法等技術手段，建立更加完備的稅收治理體系，促進應收盡收目標的達成。稅制是伴隨著社會經濟發(fā)展所誕生的產物，盡快實現(xiàn)稅收體制的靈活性和包容性變革本身也是對經濟形態(tài)變革的順勢回應。當共享經濟等新經濟形態(tài)出現(xiàn)之時，技術革新帶來經濟社會迅速裂變，傳統(tǒng)的跟進式改革思路的調整力度已經逐漸不適應新的發(fā)展模式。在稅制體系的建設與完善上，應當從跟進式的傳統(tǒng)思路中跳躍出來，轉而采取較為寬和的稅收政策以兼容各類新經濟模式的平臺運營和個體交易活動，充分發(fā)揮稅收體制對經濟變革的助力作用。

注釋：

①數據來源于Trustdata移動大數據監(jiān)測平臺。