民營制造企業成本核算存在的問題及改進措施

壽建鋒

（潔麗雅集團，浙江 諸暨 311800）

改革開放以來，民營制造企業獲得了快速發展，成為《中國制造2025》的重要力量，但同時也遇到了較大的外部壓力，行業競爭日趨激烈，利潤不斷下滑，由此倒逼著民營制造企業要加強成本核算，提升內生實力以及綜合競爭能力。成本核算是成本管理的重要基礎，也是財務管理的重要環節和企業管理的核心要素。

一、民營制造企業成本核算的重要性

（一）有效控制并降低企業產品生產成本

首先，民營制造企業通過加強成本核算，企業決策層能及時、準確地掌握下屬各生產企業及各生產環節的成本數據信息，進而落實成本控制措施、提升成本管理水平，并可以直接降低企業生產過程中各個成本構成要素（如原材料、輔助材料、水電氣、人工、折舊與攤銷，等等）的消耗水平，進而降低企業產品生產成本。

其次，民營制造企業通過對各個成本構成要素項目進行分析，了解單個成本構成要素項目對生產成本的影響程度，以及各個成本構成要素項目相互之間的影響程度（有時候對某個成本構成要素項目進行調整，可能會影響其他的成本構成要素，比如：通過降低原材料采購品質的方式，降低原材料的采購成本，會引起后續生產過程中原材料損耗的增加、生產效率的下降、人工成本的提升、折舊與攤銷的增加等），重點管控對生產成本影響較大的要素項目，并有的放矢地開展各成本構成要素項目的綜合優化管理，進而降低企業產品生產成本。

（二）為企業產品定價決策提供科學依據

近年來，隨著國內制造業整體利潤不斷下滑，加上市場競爭日趨激烈，民營制造企業產品的定價變得非常關鍵。定價偏高，會失去市場競爭優勢，定價偏低，又會影響企業的經營利潤與可持續發展。在這種情況下，產品生產成本數據成為產品定價的重要基礎與科學依據。企業決策層只有對產品的實際生產成本水平以及其各構成要素水平情況充分了解，產品定價才能游刃有余、科學合理。

（三）為企業產品投產選型提供科學依據

民營制造企業往往比較重視技術創新與研發，重視新產品的市場投放。一般情況下，民營制造企業在新產品的研發及市場試投放階段，品種規格會比較多，但最終只會選擇其中一部分正式投向市場（這個過程就是“投產選型”），其余直接的被淘汰掉。在產品投產選型過程中，產品的實際生產成本水平數據將是非常重要的參考依據。

民營制造企業在日常經營過程中也經常遇到一些特殊情況，需要依據精細的成本核算數據進行決策。例如，企業在產能利用不足的情況下，有客戶提供了低于正常價格的訂單，是否要接？在產品市場銷售價格已經確定要下降的情況下，能否通過加強成本核算、落實成本控制等措施，降低產品生產成本，從而確保合理利潤。

二、民營制造企業成本核算存在的問題

（一）管理層缺乏對成本核算的重視，成本核算基礎薄弱

民營制造企業的管理層特別是老板往往就是將企業一手打造起來的人，經過多年的積累，管理層人員往往自認為對產品成本情況已經非常了解（甚至要超過財務部門），個人對本企業產品的各項成本數據，完全可以不依托財務部門直接自行估算得出，且基本能做到八九不離十，因此，從管理層人員的個人理念上，往往對本企業成本核算的重視程度不夠。

民營制造企業成本核算通常由財務部門負責，但由于管理層或老板對財務工作（包括成本核算）不夠重視等歷史原因，財務部門往往在集團的地位不高，財務組織體系、核算人員素質、信息化手段應用、核算方法優化、資源條件投入等各項成本核算的基礎條件均受到限制，加上財務部門直接介入與成本核算相關的采購、生產、倉儲等業務環節的程度不高，因此，企業成本核算基礎薄弱，獲取的成本數據信息往往是靜態、被動、有限的，甚至可能失真或失準，反過來，又會影響管理層對財務部門提供成本數據的信任度與成本核算重視度。

（二）忽視各直接生產成本要素項目間的影響

一般情況下，民營制造企業的直接生產成本可再歸納細分為不同的二級子項目（即“成本要素項目”），如：原材料、輔助材料、機物料、水電氣、人工、設備折舊、修理費、裝卸費、運輸費等，以方便企業加強核算與管控，有針對性地采取措施降本增效。

民營制造企業往往會靜態地重點關注某一個成本要素項目對總體直接生產成本的影響程度，并千方百計地針對該成本要素項目采取降本增效的措施，但由于忽視了各成本要素項目相互之間的影響關系，導致有可能通過努力把某一個要素項目的成本水平降下來了，但卻引起另外一個或幾個要素項目成本水平的提升，甚至可能還會出現導致產品直接生產成本總體上反而增加的情況。

（三）忽視兩個重要間接成本要素項目對綜合成本的影響

一直以來，民營制造企業老板對直接生產成本要素項目均非常重視，但對間接成本要素項目缺乏重點關注，甚至有許多企業沒有把其納入生產成本的范疇（列在其間費用）。

在間接成本要素項目中，“廠房折舊與土地攤銷”“利息費用（財務成本）”是非常重要的兩個項目，隨著企業投資規模的不斷擴大，這兩個項目在企業生產成本中的占比和實際影響在逐步提升，但卻仍然被許多民營制造企業的老板忽略。這兩個項目，在民營制造企業的發展初期并不顯得突出，因為發展初期，廠房與土地可能是租的或者面積不大，資金投入不多或者負債融資很少，因此，這兩個項目攤入實際成本的金額不大，占比也不高，在決策時經常被老板忽略，但就算被忽略了實際影響也不大。民營制造企業發展到一定階段后，往往就要開展超前布局，注重企業形象，因此，開始通過大規模負債融資購入土地建設廠房辦公樓，最后的結果，往往就是項目投入與實際產能嚴重不匹配，出現“大馬拉小車”的現象，“廠房折舊與土地攤銷”“利息費用（財務成本）”這兩個項目在企業實際生產成本中的占比大幅提高，而且，這兩個項目對企業來說基本上具有固定成本的性質，不對資產進行處置或壓縮負債規模的話，將始終對企業生產成本造成重大不利影響。

三、民營制造企業成本核算的改進措施

（一）管理層要充分重視成本核算工作，改進成本核算基礎

民營制造企業要將成本核算工作開展好，管理層必須充分重視財務部門的成本核算工作。管理層要在企業內部充分展示相信財務部門所提供的成本數據的姿態，并切實建立一套管理層與財務部門之間對成本核算數據能進行雙向交流的機制。管理層懂生產業務流程、各成本要素項目的實物消耗水平等實物情況，卻往往不懂成本核算理論，也就是將實物情況轉化為數據的方法，財務部門懂成本核算理論也就是將實物情況轉化為數據的方法，卻往往不懂生產業務流程、各成本要素項目的實物消耗水平等實物情況，因此，必須將兩者充分結合起來。

如前所述，成本核算離不開財務組織體系、核算人員素質、信息化手段應用、核算方法優化、資源條件投入等各項基礎條件的支持。為加強成本核算，民營制造企業要創新財務管理模式（如構建財務共享中心模式），提升財務部門地位，提升財務部門直接介入與成本核算相關的采購、生產、倉儲等業務環節的程度，梳理優化成本核算業務流程，加強相關人員組織培訓，大力推進信息化軟件及技術的應用等，以改進企業成本核算基礎。

（二）科學測算各個直接生產成本要素項目間的影響，開展綜合優化管理

對各個直接生產成本要素項目相互之間的影響，包括是否存在影響、影響的方向（同向或反向）、影響的程度（激烈或遲緩）等情況，企業老板或高層需要親自參與，并組織財務、人事、供銷、生產管理、設計研發、設備維護等各方面的人員共同參與分析論證，進行科學測算，這將會是一個長期的過程，往往需要通過多年的數據積累才能找出規律，企業必須保持有足夠的耐心，同時各成本要素之間的影響不是一成本不變的，每年都會根據實際成本水平情況產生變化，因此，企業必須及時跟進與調整。

企業在掌握了各個直接生產成本要素項目相互之間的影響后，接下去就要及時對其開展綜合優化管理，并有針對性地采取降本措施，使降本的效果盡可能達到最大化。

（三）充分重視兩個重要間接成本要素項目對綜合成本的影響

首先，民營制造企業要將“廠房折舊與土地攤銷”“利息費用（財務成本）”這兩個間接成本要素項目，等同于直接生產成本進行管理，并在進行產品成本測算時充分考慮在內。

其次，由于這兩個要素項目具有固定成本的性質，一旦形成其影響就很難消除，因此，必須在源頭決策時就要對這兩個要素項目可能給生產成本造成的影響進行測算和評估，并且在進行產能建設的決策時，管理層必須充分考慮廠房土地面積、項目投資規模與各階段實際產能的匹配程度，合理投資、合理負債，將這兩個要素項目對綜合成本的影響金額盡可能控制在較小或合理的范圍。