新政府會計制度下高校會計核算探討

曾杰

廣西衛(wèi)生職業(yè)技術學院 廣西·南寧

一、引言

新政府會計制度的實施是我國政府深化改革開始的重要標志，相較于以往以收付實現(xiàn)制為基礎的會計體系，新政府會計制度更能夠適應當今社會發(fā)展的需要。首先，以往的會計制度體系不能夠完全反映政府的真實情況，對于政府進行資產(chǎn)核算和管理存在不利的影響；其次，對于政府在實際運行過程中產(chǎn)生的成本不能如實表現(xiàn)，這樣就無法反映政府真實的績效水平；再次，政府的會計標準體系尚未達到統(tǒng)一，這樣會計主體之間的比較就變得不客觀。因此，以往的會計標準體系已經(jīng)不再適應當今我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的需要，新的政府會計制度需要改變以往的弊端，一方面保證政府能夠充分發(fā)揮其公共社會服務的職能，另一方面也幫助政府客觀了解自身資產(chǎn)和負債的情況。鑒于此要求，新政府會計制度開始實行基于收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制為雙重基礎的核算標準，將會計核算過程中的財務活動和預算活動分離獨立出來，保證二者之間的獨立與依存。

與此同時，新政府會計制度的實施也對事業(yè)單位尤其是高等學校，產(chǎn)生十分重要的影響，一方面該制度改革的目的在很大程度上是促進高校適應當今對財務報告的要求，同時保證高校財務核算管理的規(guī)范性和有效性，最終保證高校財務管理活動能夠充分反映高校真實的財務信息狀況。從另一方面看，由于高校自身資金來源和經(jīng)費管理具有一定的特殊性，造成高校在新政府會計制度下的會計核算存在特殊性。如何在新會計制度的標準下協(xié)調(diào)和平衡財務會計和預算會計之間的關系，真正實現(xiàn)二者的分離與銜接是高校財務管理人員需要思考的關鍵問題。因此，在這一背景下探究高校會計核算所面臨的轉(zhuǎn)變以及對策是十分必要的。

二、新政府會計制度下高校會計核算的變化

1.新舊會計制度下高校會計核算比較

相較于以往高校在會計核算中所依據(jù)的制度規(guī)定，新會計制度下的高校會計核算方式主要存在以下幾點不同：第一，在舊的會計制度下，高校會計核算方式是以收付實現(xiàn)制為核算基礎，這樣的核算方式主要是將高校視為非營利性組織，財務管理活動主要考慮收入和支出兩個方面的內(nèi)容。新政府會計制度將預算會計獨立出來，并規(guī)定預算會計核算的基礎為收付實現(xiàn)制，而財務會計的核算基礎為權責發(fā)生制，這樣既能通過財務信息了解高校的收支情況，又能對高校預算管理有更好的規(guī)范和約束。第二，新政府會計制度下，高校需要進行的會計核算要素增加，即通過預算的管理增加預算會計的相關內(nèi)容，如預算收入、預算支出和結(jié)余等。第三，會計核算體系更加完善。以往高校所依據(jù)的舊會計制度為單一的核算內(nèi)容，即只需要完成財務核算即可。在新政府會計制度下，高校需要并行完成財務管理（包括收入、支出）和預算管理兩個方面的核算內(nèi)容。第四，財務報告體系更加完善。與會計核算體系的情況類似，由于新會計制度規(guī)定預算管理的內(nèi)容，所以，高校需要依據(jù)制度的內(nèi)容和要求，在最終財務報告中對涉及各類項目的詳細預算情況有所體現(xiàn)。

2.新政府會計制度的創(chuàng)新與優(yōu)勢

新政府會計制度是適應當今時代與經(jīng)濟發(fā)展的產(chǎn)物，能更好地服務于高校的管理和發(fā)展。第一，高校的會計核算體系有“雙重的功能”。將財務體系和預算體系分割開，能夠優(yōu)化高校財務信息的質(zhì)量。在同一個會計核算系統(tǒng)中，兩個并行且相互聯(lián)結(jié)的財務體系反映高校經(jīng)營管理過程中不同的會計內(nèi)容，二者相互補充和完善。第二，高校的會計核算體系有“雙重的基礎”。以權責發(fā)生制為基礎的財務會計，能夠保證高校對實際發(fā)生的財務活動中所產(chǎn)生的收入和支出有更好的反映，能夠形成更真實、更準確的財務報告，政府及其他的利益相關者通過財務報告，能夠更準確地了解高校的發(fā)展情況。同時，以收付實現(xiàn)制為基礎的預算管理能夠幫助高校更規(guī)范、更高效地使用資金，確保資金能夠更好地為高校的發(fā)展提供服務。第三，高校的會計核算體系有“雙重的報告”。由于財務會計和預算會計所依據(jù)的會計基礎不同，最后形成的會計報告也是雙重的，即分別形成財務報告和預算報告，兩者分別反映高校的收支狀況以及預算管理狀況，雙重報告的形式能夠更全面地反映高校的發(fā)展情況。

三、新政府會計制度下高校會計核算的挑戰(zhàn)及對策建議

如前文所述，高校在資金來源和項目管理上有著不同于其他會計主體的特點，這決定高校在執(zhí)行新政府會計制度過程中面臨著挑戰(zhàn)，本部分將從項目核算、收支核算、預算管理和財務管理等方面闡述新政府會計制度對高校會計核算帶來的影響，并據(jù)此提出相關對策建議。

1.新政府會計制度下高校項目核算中面臨的挑戰(zhàn)和對策

高校的財務管理活動通常都是基于學校本身的項目進行的，不同的項目在資金使用過程中具有不同的特征和管理要求，且相互之間往往是獨立運行和管理的，這種特點主要是由于高校自身各部門之間的獨立特征所決定的。但新政府會計制度明確提出，會計核算需要實現(xiàn)財務和預算的雙重管理，因此，在一個項目活動中，同一個經(jīng)濟事務會被記錄兩次，一次是在財務會計，一次是在預算會計。如果不能很好地確定項目核算的取數(shù)基礎，勢必造成項目核算管理活動的紊亂。綜合上述，新政府會計制度下高校項目核算面臨的首要問題就是確定項目核算取數(shù)基礎的問題，需要明確項目核算是以財務會計的數(shù)據(jù)為基礎還是以預算會計的數(shù)據(jù)為基礎。預算管理主要是通過對項目進行管理來實現(xiàn)的，以收付實現(xiàn)制為基礎的預算會計能夠幫助高校更規(guī)范、更高效地使用項目資金。

因此，在新政府會計制度下，項目核算應以預算會計的數(shù)據(jù)為基礎，解決項目核算取數(shù)基礎的問題。接下來新政府會計制度下，如何設置細化相關科目，以及加強賬務管理系統(tǒng)智能化，以便能更好地進行項目核算。首先，應加強學習新政府會計制度，對新政府會計制度下各個科目的核算內(nèi)容要有一個比較清楚的了解，這樣才能更好地設置相關科目。其次，要從全局出發(fā)通盤考慮，按照新政府會計制度的有關要求設置會計科目。由于項目核算的取數(shù)基礎是以預算會計的數(shù)據(jù)為基礎，預算會計科目設置的好壞，對項目核算至關重要。高校主要使用的預算支出類科目是“事業(yè)支出”，應在“事業(yè)支出”科目下設“教育支出”“科研支出”“醫(yī)療支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”等二級科目，在每個二級科目下分別設置“基本支出”和“項目支出”兩個三級科目。最后，加強與財務軟件供應商的溝通協(xié)調(diào)，升級賬務管理系統(tǒng)，以適應新政府會計制度下財務核算工作要求。由于新政府會計制度下，一個經(jīng)濟業(yè)務要做兩套分錄，工作量比原來增加一倍。如果不能充分利用賬務管理系統(tǒng)實現(xiàn)智能化，那么財務人員會不堪重負，也就沒有更多的精力去研究如何加強項目核算管理。

2.新政府會計制度下高校收入與支出核算的挑戰(zhàn)及對策

高校收入確認可以從兩個方面來看。首先，是收入確認時間的確定。高校收入主要涉及三個方面的內(nèi)容：財政撥款收入、教育活動收入和科研活動收入。其中，財政撥款收入和教育活動收入是一次性收到款項。因此，高校在收到款項的時間點進行收入確認即可，這兩項業(yè)務并沒有什么難度，且處理起來不會有很大爭議。存在難點的部分主要是研發(fā)收入的確認和核算，由于該部分收入的確認時間需要根據(jù)項目的實際進展來確定，但對科研工作者來說，項目的進展情況往往很難有明確的時間節(jié)點，這就對財務核算提出很大的挑戰(zhàn)。首先，高校需要根據(jù)項目的實際情況，結(jié)合科研合同有關規(guī)定，在收到款項或者收到發(fā)票后進行收入確認。其次，要根據(jù)收入的資金性質(zhì)來確認收入。新政府會計制度下，并不是所有收入都需要納入預算會計體系，進行預算會計處理，確認為預算收入，需要加以分析區(qū)別對待。目前高校信息化平臺的建設不斷加強，很多收費活動都在網(wǎng)上進行，如舉辦科研會議的收入、培訓收入、學生學費和住宿費以及代收費等，這些資金都是由高校的合作銀行統(tǒng)一匯入收取，高校需要對這些資金進行詳細區(qū)分，將會務收入、培訓費收入等需要納入預算會計體系的收入進行預算會計處理，確認為預算收入。

高校在項目活動中對費用的核算管理也面臨一定問題。新政府會計制度下，由于預算會計是以收付實現(xiàn)制為基礎，而財務會計是以權責發(fā)生制為基礎，兩者的核算基礎不同，導致一些項目資金支出時，會出現(xiàn)預算會計支出數(shù)與財務會計費用數(shù)不一致的情況，如用項目資金去購置設備、預付項目資金費用等。如何能夠快速查找項目資金支出在預算會計列示支出數(shù)與財務會計列示費用數(shù)不一致的原因，成為首要解決的問題，這也是做好項目費用核算管理的要求。要解決好這個問題，需要在賬務管理系統(tǒng)的有關財務會計科目設置中，除了將費用類科目關聯(lián)到項目之外，資產(chǎn)類和負債類科目也要進行項目關聯(lián)，通過某個項目進行明細查詢，就可以了解該項目資金支出的情況，有多少費用化、有多少形成資產(chǎn)、有多少預付出去還沒有真正形成支出。這樣能更好地監(jiān)督項目執(zhí)行，督促項目負責人加快項目執(zhí)行進度，盡快將預付資金轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)或形成費用支出，從而進一步加強項目費用核算管理，提高項目資金使用效率。

在新政府會計制度下，同一個經(jīng)濟業(yè)務在進行會計處理時，出現(xiàn)預算會計支出數(shù)與財務會計費用數(shù)不一致的情況，原因之一是存在個人所得稅等代扣代繳費用。以支付校外人員勞務費業(yè)務為例，現(xiàn)行稅制下，個人所得稅都是由高校代扣代繳，實際支付給個人時，應先將應繳的個人所得稅扣除，然后再將剩余的金額支付給個人。高校在處理該項經(jīng)濟業(yè)務時，財務會計是以權責發(fā)生制為核算基礎，因此費用可以按全額列示；而預算會計是以收付實現(xiàn)制為核算基礎，以實際支付給個人的金額列示支出。這樣支出數(shù)和費用數(shù)就會有一個差額，這個差額剛好等于代扣代繳的個人所得稅稅額。要實現(xiàn)支出列示數(shù)和費用列示數(shù)一致，則需要將該應繳個人所得稅稅額轉(zhuǎn)出支付給稅務部門。當前高校個人所得稅上繳的方式，是由高校匯總上個月個人所得稅稅額報稅務部門，稅務部門當月一次性在高校的實有賬戶中直接劃繳。由于高校的大部分資金都是通過國庫集中支付系統(tǒng)零余額賬戶支付，而零余額賬戶現(xiàn)在還不支持直接劃繳這一功能。因此，為了實現(xiàn)支出列示數(shù)和費用列示數(shù)一致，只能把應繳個人所得稅稅額先從零余額賬戶轉(zhuǎn)到高校劃繳個人所得稅的實有賬戶中，再上繳稅務部門。這又涉及另外一個問題，根據(jù)國庫集中支付有關規(guī)定，高校不能直接將資金從零余額賬戶轉(zhuǎn)到本單位其他實有賬戶。因此，高校需要與財政部門多溝通，爭取得到財政部門支持，通過資金支付預警審核支付的方式，將應繳個人所得稅稅額從零余額賬戶轉(zhuǎn)到高校劃繳個人所得稅的實有賬戶中。這樣才能實現(xiàn)預算會計支出數(shù)與財務會計費用數(shù)一致。

3.新政府會計制度下高校預算管理的挑戰(zhàn)和建議

新政府會計制度將預算會計在會計制度中分離出來，表明預算會計在財務管理活動中的重要地位，同時還對預算管理下的會計科目和具體內(nèi)容做出一定調(diào)整，更適應當前高校工作需要。比如，在預算會計中的科目包含預算收入、支出和結(jié)余，同時將預算活動中現(xiàn)金管理的相關內(nèi)容也納入預算會計中。因此，高校應當根據(jù)新政府會計制度的實施要求，結(jié)合本校實際情況，以及財務管理活動的規(guī)章制度，對預算管理下的具體會計科目進行細分，讓學校的實際狀況能通過財務信息得到真實完整的體現(xiàn)。在這一過程中需要重視預算編制的合理性，財務部門可以采用三年滾動的形式對預算編制計劃不斷進行調(diào)整和完善，同時還需要保證校級預算總目標和各部門分預算目標之間的統(tǒng)籌和銜接。另外，基于新會計制度對單位內(nèi)部協(xié)作提出的要求，高校可將預算編制、預算執(zhí)行和資產(chǎn)管理等活動按照部門進行歸口管理，同時加強部門之間信息共享，建立部門之間協(xié)同聯(lián)動機制，既可以保證各部門之間信息資源的互通，又可以將學校的專項資金整合，從而提高高校資金的使用效益。

4.新政府會計制度下高校財務管理的挑戰(zhàn)和建議

財務管理的重要工作之一就是生成財務報告，便于利益相關者對該經(jīng)濟主體的了解和指導，新政府會計制度不僅對財務的整體框架做了改進，還對具體內(nèi)容做了完善。由于高校的情況相較于其他經(jīng)濟主體更加復雜，因此，在財務報告的生成過程中，高校也面臨更大的挑戰(zhàn)。面對這一情況，高校首先需要界定財務主體的邊界，并按照重要和相關程度對其涉及的內(nèi)容采取不同的信息披露方式，同時還要根據(jù)項目所涉及的金額，設置披露閾值，在合理范圍內(nèi)進行詳細的信息披露。另外，由于新政府會計制度對財務報告提出具體要求，高校在進行財務管理活動時也有具體參照和實施的標準，因此，高校的財務管理人員應當提升管理和決策意識，將日常財務管理活動與高校發(fā)展戰(zhàn)略結(jié)合起來，這樣才能更好地滿足高校發(fā)展過程中風險防控、財務規(guī)劃等活動的需求。

四、結(jié)語

新政府會計制度的推出與實施是適應經(jīng)濟發(fā)展所做出的必要改變，高校作為重要的教育機構(gòu)需要嚴格依照新政府會計制度的要求進行會計核算。首先，高校的領導需要予以高度重視，成立專業(yè)小組對會計核算體系進行重新設計；其次，還要加強信息化建設以適應大數(shù)據(jù)時代的要求，提高會計核算工作的整體效率，以滿足新政府會計制度提出的更高要求。