斐訊“0元購”產品全鏈條收入確認的審計視角

| 水會莉

斐訊 “0元購”是上海斐訊通信技術有限公司設計的實體產品捆綁互聯網金融平臺的一種營銷模式。該模式有別于傳統單一主體的還本銷售，活動的發起方與返現義務的承擔方分屬不同的企業。隨著數智信息技術的深入發展，以互聯網為基礎的新經濟企業發展迅猛，市場流動性的增強不斷推高資產價格，進而提升金融資產的投資收益率。資本逐利本質使非金融企業金融化現象凸顯，實體經濟與金融市場之間的聯動性不斷增強。服務實體經濟發展的金融資源頻頻被企業投回金融市場中，加大了系統性金融風險的聚積。斐訊 “0元購”從一開始的高歌猛進到相關控制人涉嫌集資詐騙、非法吸收公眾存款罪被公安立案偵查黯然離場，無疑為實體經濟捆綁互聯網金融平臺的風險集聚提供了新的注腳。基于稅法與會計準則的相關規定，本文分析了生產商、經銷商、零售商等斐訊“0元購”全鏈條產品收入的確認與審計風險識別，為完善實體經濟金融化相關創新業務收入確認與審計風險識別的相關制度建設與實務操作提供借鑒參考。

一、斐訊 “0元購”事件概況

上海斐訊數據通信技術有限公司（簡稱斐訊）是一家生產路由器、體脂秤、電視盒子等產品的電子數碼企業。2015年7月，斐訊開始推行“0元購”模式，“0元購”產品涉及路由器、體脂秤、掃地機器人等諸多門類。“0元購”產品捆綁K碼卡片，消費者購買附K碼的斐訊“0元購”產品后，安裝聯璧金融APP，激活K碼，購物款即全部返還至用戶聯壁金融APP賬戶。由于聯壁金融APP提供有 “理財”產品，不少用戶進而成為了該平臺的投資者，“0元購”延伸為“0元購”+“高收益理財”營銷模式。2017年9月斐訊公司與華夏萬家合作推出“0元購”活動，返現平臺為華夏萬家金服APP。“0元購”產品除通過斐訊官網進行銷售外，還通過京東、蘇寧、國美等平臺以及終端銷售商出售。該模式下，斐訊產品銷量激增，聯壁金融、華夏萬家金服的用戶數量也出現了大幅增長，募集用戶資金數額巨大。

2018年6至8月，聯璧金融和華夏萬家相繼出現網站無法訪問、提現未到賬等系列問題，相關實際控制人被警方以涉嫌非法吸收公眾存款罪進行立案。斐訊“0元購”產品遭遇下架。來自互聯網的資料顯示，斐訊最初發布公告聲稱“0元購“是廠商活動，與任何第三方平臺無關，承諾參加斐訊“0元購”活動應獲而未獲返現的消費者由斐訊負責兌換，積極保障消費者的合法權益。后來改變承諾，不再為無法獲得正當返現的消費者兌換返現，而是為其兌換斐訊商城維C，消費者持維C可根據換購規則在斐訊商城換購商品。接著，斐訊經營狀況持續惡化，陷入經營困難，公司網站無法打開。企查查顯示該企業面臨破產重整高風險。斐訊“0元購”隨著合作第三方金融平臺以及斐訊公司相繼出現問題后，京東、國美等個別銷售平臺開放了符合特定條件的斐訊產品退貨退款通道，并就因返現無法兌付而發生退貨的相關費用向斐訊提起追償，一時風光無限的斐訊“0元購”就此黯然落幕！

二、斐訊“0元購”產品全鏈條的收入確認分析

斐訊“0元購”屬于消費者購物，第三方合作平臺返現模式，其產品銷售鏈條如圖1所示。

圖1 斐訊“0元購“產品銷售鏈條

（一）生產商的收入確認分析

斐訊作為產品的生產商，銷售“0元購”產品，從稅法上看，只要0元購產品發生了向客戶（用戶、經銷商、代理商、終端零售等）的轉移，就負有增值稅的納稅義務，且因產品所有權屬發生改變，有別于生產廠商內部處置資產，斐訊也需要確認銷售計算相應的企業所得稅。

從會計上看，根據《企業會計準則第14號-- -收入》，斐訊銷售0元購產品確認收入的關鍵在于其是否承擔以及如何承擔返現義務。斐訊是推行產品0元購的活動方，而聯壁金融與華夏萬家金服則是與斐訊合作的產品零元購的承辦方，是承擔返現義務的主體。產品內包裝所附K碼的文字表述以及活動中后期斐訊多次發布的聲明都指向了斐訊對0元購產品的返現存在擔保責任，即當斐訊銷售0元購產品時，常規的邏輯是：消費者購買0元購產品，向銷售方支付產品價款——在合作平臺注冊并激活K碼——取得合作平臺給予的返現。對于銷售方而言，如果消費者最終是否能夠返現完全與其無關，0元購產品交付給購買方，收取購買方的支付對價，意味著銷售方的產品銷售業務完全依照現行收入準則中收入確認條件確認收入。當消費者依據規定操作也未能獲得合作方兌付購物款，銷售方需要對此承擔兌付責任時，就意味著銷售方是在銷售一項附加擔保返現義務的0元購產品。

我國目前尚未出臺專門針對附有擔保責任條款銷售的收入確認準則，現有收入準則針對附有質量保證條款的銷售，要求企業應當評估該質量保證是否在向客戶保證所銷售商品符合既定標準之外提供了一項單獨的服務。由前文可以看出，斐訊銷售0元購產品，其履約義務有兩項：銷售產品和返現兌付的擔保服務。因客戶不能單獨選擇購買該項返現兌付的擔保服務，且擔保服務并不意味著很可能導致經濟利益流出企業，返現義務取決于未來合作方的兌付結果。依據會計持續經營假設，斐訊返現兌付擔保服務難以識別為單項履約義務，亦難以將相應交易價格分攤至該項履約義務。考慮到由斐訊返現兌付擔保責任具有較大的不確定性，并不意味著很可能導致經濟利益流出企業，不符合會計準則中預計負債的確認條件。依據或有事項準則，該事項屬于披露事項，不影響企業收入的確認。也即在合作方聯壁金融與華夏萬家暴雷不能兌付用戶購貨款前，合作方作為公司法人，基于會計持續經營假設預期，活動方斐訊銷售0元購產品收入的確認不受返現兌付擔保責任的影響，只是應在相應年度的會計報表附注中披露該事項。

在合作方聯壁金融與華夏萬家不能兌付用戶購貨款后，0元購產品的返現兌付義務由合作平臺轉向了斐訊，此前應獲未獲兌付的返現義務以及新發生的0元購產品銷售的返現義務轉為斐訊公司。此時，產品生產方與返現方合為一體，在此情況下，斐訊的0元購產品銷售成為單一主體的還本銷售，根據收入準則，斐訊銷售0元購產品從用戶處收取的購貨款，不應確認收入，而應作為負債進行會計處理。發出商品成本根據公司經營活動計入營業外支出或銷售費用。針對已經出售并確認收入結轉相應成本，而用戶未獲返現，將由斐訊承擔兌換的部分，會計準則沒有針對此事項的明確規定，類比銷售折讓、銷售退回、銷售返利等相關政策規定，可沖減收入、成本，計入費用或損失。

（二）渠道運營商（代理商）的收入確認分析

此處的渠道運營商（代理商）是并不直接面向消費者的中間商。鑒于斐訊多次在公告中明確指出消費者購買產品，可自愿選擇是否參加0元購活動，與任何第三方銷售平臺無關。零售商收到消費者“0元購”產品因返現糾紛而導致的退貨是否有權向上游渠道運營商（代理商）退貨是影響渠道運營銷售“0元購”產品收入確認與計量的一個關鍵因素。若渠道運營商的銷售合同中明確列示其對“0元購”產品返現義務免責，且不得以此作為產品退貨的條件。買賣雙方針對返現義務的免責條款達成一致，且合同簽署意思表達明確，則渠道運營商（代理商）銷售“0元購’產品收入確認不受產品返現兌付因素影響，根據合同條款約定及會計準則確認收入、結轉成本即可。

若渠道運營商與客戶簽訂的銷售合同中明確列示，“0元購”產品因發生返現兌付糾紛而導致消費者退貨，零售商有權向運營商（代理商）退貨，則相當于銷售方是在銷售一項附加擔保返現義務的0元購產品。收入確認類同生產商，只是渠道運營商在收到因返現兌付糾紛導致的退貨可向生產商要求退貨追償。如果合同未對返現問題進行明確說明，但明確列示了收入確認規則，在該收入確認規則不違法的前提下，根據合同約定條款確認收入。

（三）零售商的收入確認分析

根據終端銷售交易特點，零售商區分為線上平臺企業銷售與線下終端零售商銷售兩類。對于零售商而言，盡管斐訊明確指出0元購活動與第三方銷售平臺無關，但我國《消費者權益保護法》明確指出：“消費者在購買、使用商品時，其合法權益受到損害的，可以向銷售者要求賠償。”消費者通過網絡交易平臺購買商品或者接受服務，其合法權益受到損害的，可以向銷售者或者服務者要求賠償。網絡交易平臺提供者不能提供銷售者或者服務者的真實名稱、地址和有效聯系方式的，消費者也可以向網絡交易平臺提供者要求賠償。因為終端零售商直接面向的是消費者，其在銷售“0元購”商品時，返現兌付可以作為選擇參加該0元購活動的消費者的一項合法權益，一旦合作方金融平臺兌付困難，則消費者合法權益受到侵害，根據消費者權益保護法，消費者可以向0元購產品銷售者要求賠償。因此，銷售終端0元購產品銷售類活動方生產廠商，相當于在銷售一項附加擔保返現義務的0元購產品。考慮到識別用戶不能獲得返現的可能性較為困難，不符合會計準則中預計負債的確認條件。依據或有事項準則，該擔保返現服務并不影響企業收入的確認。在0元購產品合作方聯壁金融與華夏萬家暴雷不能兌付用戶購貨款前，平臺及終端銷售方銷售0元購產品收入的確認不受返現兌付擔保責任的影響，只是應在相應年度的會計報表附注中披露該事項。

在合作方聯壁金融與華夏萬家暴雷不能兌付用戶購貨款后，0元購產品的返現兌付問題由合作平臺轉向了活動方即生產廠商斐訊，依據《消費者權益保護法》，直面用戶的平臺及終端銷售方面臨先行賠付責任。此時，終端零售商先行賠付用戶而發生的向用戶退款退貨行為，根據企業會計準則做銷售退回處理，沖減退貨當期的銷售收入與成本。

終端零售商先行賠付后的處理關鍵在于其與上游供應商采購合同中關于返現責任的約定，若雙方合同中有明確意思表達，合同約定為供應商的責任，則終端零售商可將收到消費者所退商品退回上游供應商，同時財務做進貨退出處理；若雙方合同中沒有關于0元購商品返現免責條款，則終端零售商只能向生產廠商斐訊公司提起退貨追償。

（四）合作方“0元購”產品“收入”確認分析

合作方“0元購”產品收入確認通常發生在消費者購買“0元購”產品獲得合作方返現，并成為合作方平臺理財產品用戶后。根據前文，用戶購買“0元購”產品，安裝合作方APP，注冊并激活K碼后即取得由合作方返現的一項權利。合作方兌付返現義務的前提是獲得平臺注冊用戶，兌付返現成為合作方平臺引流或獲客行為的一項支出。根據企業會計準則，該筆兌付通常計入銷售費用。

因合作方平臺中提供有多款較高收益的理財產品，當“0元購”產品用戶激活K碼，取得返現并購買了平臺中的理財產品成為合作方平臺用戶。具備發售理財產品資質的平臺企業通常根據中國銀行業協會《理財產品會計核算指引（試行）》，確認收入。平臺企業理財產品的收入主要體現為利息收入、投資收益、公允價值變動損益和其他收入等。

三、斐訊“0元購”產品全鏈條收入確認的審計風險

1.生產商“0元購”產品的審計風險。因斐訊“0元購”活動引入第三方返現的設計有別于傳統單一主體的銷售模式，在該模式下會在短期內大幅度提升斐訊業績，除常規的風險識別外，還應關注以下風險：（1）斐訊與合作方關于“0元購”的合規性以及產品收入分成是否存在約定；（2）斐訊是否為合作方的返現義務承擔擔保責任，若存在，該擔保責任是否合理評估并充分披露；（3）斐訊“0元購”是否存在融資需求，所獲資金的去向是否合理；（4）斐訊與合作方是否存在控制、共同控制等關聯關系。

2.經銷商“0元購”產品的審計風險。經銷商經營“0元購”產品，因處在產品銷售的中間環節，搭建了生產商與零售商間的橋梁。 “0元購”產品的營銷優勢會加速經銷商的存貨及資金流轉，提升銷售業績。在該模式下，針對經銷商“0元購”產品經營應關注：（1）“0元購”產品的合規性；（2）相關買賣合同中返現責任是否明確：（3）“0元購”產品交付及銷售確認的條件；（4）是否承擔“0元購”合作方返現義務的擔保職責等。

3.終端零售商“0元購”產品的審計風險。終端零售商因處在產品銷售的末端，直面消費者，受《消費者權益保護法》的影響較大。在“0元購”的巨大營銷攻勢下，終端零售商“0元購”產品應重點關注以下風險：（1）營銷政策是否存在對返現的兜底擔保；（2）銷售環節是否與消費者簽定關于返現義務的書面免責聲明；（3）與供應商的采購合同關于銷售確認條件中，是否考慮可能的返現糾紛導致退貨的處理；（4）是否合理評估“0元購”產品的兌付風險。

4.合作方“0元購”產品的審計風險。合作方“0元購”返現義務承擔的主要目的在于引流，是一種獲客行為。根據《理財公司理財產品銷售管理暫行辦法》，未經金融監督管理部門許可，任何非金融機構和個人不得代理銷售理財產品。“0元購”產品全鏈條中，合作方平臺企業的審計應主要聚焦合作方的盈利模式，平臺企業是否具備發售理財產品的資質；合作方平臺企業業務經營的合規性等。

四、一些分析

根據2021年最高檢工作報告點名的18個重點案例中關于“聯壁金融”涉嫌集資詐騙案的情況說明，斐訊“0元購”活動的合作平臺均無發售理財產品資質，活動所募集資金也主要用于借新還舊、公司運營以及個人消費等。通過對“0元購”產品全鏈條的收入確認分析，以及鏈條中不同主體審計風險的識別，能夠為實體經濟捆綁互聯網金融平臺的相關創新業務的制度建設與風險防范提供借鑒。創新引領高質量發展的同時也伴生著各種未知風險。當前，實體經濟、金融業和市場需求對互聯網的依賴日益加劇。面對實體企業與金融業融合創新業務，審計師需要深入業務本質，綜合考慮實體與金融產品的盈利模式、合規性以及相應的法律風險，充分發揮審計的鑒證職能，維護社會公眾的利益，服務國家資本市場的健康發展。