綠色經濟背景下碳排放權會計核算與披露研究

曾葒

近年來，中國采取一系列措施致力于節能減排，努力爭取實現 “2030年前碳達峰，2060年前碳中和”的目標。應對全球氣候變化，改善生態環境，必須走發展綠色經濟模式的道路，才能實現經濟和社會的可持續發展。文章在綠色經濟背景下，針對當前在碳排放權的會計核算和信息披露中存在的困難與問題進行探討，提出建議以更好地服務于綠色經濟發展。

一、研究背景

經濟快速發展、資源過度開發、環境肆意破壞的最終結果是導致全球氣候變暖、自然災害不斷、人類生活環境面臨巨大威脅等一系列嚴重問題。近年來，氣候災害頻發、冰川融化等現象已引起全球各國的關注，對此世界各國達成共識，要解決這一系列問題，世界各國必須團結在一起，共同開展廣泛深入的合作，維護我們共同生存的環境。我國提倡發展綠色經濟，加快我國碳市場交易建設，完善碳市場交易機制，通過技術創新和制度創新實現可持續發展，進一步采取包括調整能源結構、消減碳排放量、建設碳市場、征收碳稅等措施，促使企業不斷升級轉型和開發新技術，降低溫室氣體排放量。近年來，國家頒發的一系列政策，如“十四五”規劃，2035年遠景目標綱要，全國兩會政府工作報告上再次提到的“碳達峰碳中和”目標等，都彰顯我國的責任擔當，在努力推動低碳轉型，維護環境實現綠色經濟發展。

提倡發展綠色經濟必然需要企業積極配合，這將會引起企業的一系列變革，如在技術上的創新、管理內容和方法上的變化等。會計為企業管理和信息處理提供重要信息，應反映企業相關低碳經濟活動的實際情況。碳排放與生產過程和技術有著密切的關系，企業在生產經營過程中應選擇低碳生產方法和技術來降低碳排放。如何將碳排放負外部性內部化，準確地對碳排放進行核算和監督是會計關注的重點。根據碳排放交易網統計至2020年9月止，我國參與試點碳市場的重點排放單位有2837家、非履約機構1082家、自然人11169個。

二、國內外碳會計研究現狀

我國的碳會計核算研究起步較晚，相對發達國家研究的深度和廣度仍存在一定的差距，大部分研究重理論輕實證。碳會計核算的地位隨著碳交易市場全球化和復雜化日顯突出。迄今為止，關于碳排放權會計準則和具體會計核算方法仍沒有統一的標準，在碳排放權相關會計核算上各國仍存在不同意見。如：會計確認方面，國內外學者對碳排放權均認為應將其確認為資產，但具體確認為資產的哪一類別仍存在爭議。對于企業從政府中免費獲得的碳排放權，有些國家進行賬務處理有些則不處理，以及在具體核算上也存在差異。在碳排放權的計量上，大部分國家都是在歷史成本計量或公允價值計量上進行選擇，也有些國家是同時選擇兩種計量模式。在財務報告中的碳排放權信息披露、列報方面，目前各個國家仍沒有統一的披露規范。各企業披露的信息不夠詳細和完整，且內容的質量與可比較性不高等問題都尚未得到完全的解決。而一個國家具體應采用怎樣的會計核算處理方式與本國內碳交易市場的成熟度有著密切關系。因此，這些問題的解決都需要根據本國的具體國情和企業的實際運用情況進行探討，為進一步修訂完善統一的碳排放權會計準則提供參考。

三、碳會計的涵義與本質

（一）碳會計的涵義

碳會計與傳統會計不同的是集會計、法律、生態資源、環境保護等綜合知識為一體的會計學新應用。它更加復雜和具有針對性，其需要以能源和環境法律法規制度為基礎，通過貨幣或文字形式對碳匯、碳排放交易等經濟活動進行反映和監督，更科學地反映企業“雙碳”責任，合理地評價國家節能減排效果、經濟發展狀況以及企業經營業績，鞭策企業踐行“雙碳”行動，揭示企業資源效率和社會責任關系。

（二）碳排放權的本質

碳排放權是一種被許可的權利，通過一定方式取得，允許企業在生產經營活動過程中向環境排放一定數量溫室氣體的權利。企業獲得一定額度的碳排放權，同時也可根據實際情況將多余的配額進行出售，把溫室氣體的排放權作為商品進行買賣，通過這種人為的市場調節行為使得碳排放總量得以控制的目的。碳排放權被作為有價值的資源由國家所擁有，作為交易對象的是其使用權，將碳排放納入管理體系，鼓勵企業參與節能減排，通過碳交易和清潔發展機制，雙向調節。對完成減排任務的企業可以將自己剩余的碳額度進行出售，對超出排放量的企業也可以通過向別的企業進行購買解決。部分企業通過出售多余的碳排放權給國內外企業獲得收益的同時，可以促進企業間的交流，引進相關先進節能減排技術。

四、碳排放權會計核算的主要內容和存在的問題

隨著碳交易市場交易模式的變化以及碳金融產品的不斷發展和完善，為了加強對碳排放權交易的規范，2019年12月，國家財政部發布《碳排放權交易有關會計處理暫行規定》（以下簡稱《暫行規定》）。

（一）《暫行規定》的主要內容

1.碳排放權的會計確認和計量。由于各國家或組織研究程度與本國碳市場發展成熟程度不同，在碳排放權交易會計核算方面對碳排放權會計確認與計量方法也不同。將碳排放權界定為企業的資產符合目前世界主流觀點，均認為碳排放權作為資源的一種，可供交易和使用，其是由企業過去的交易或者事項形成的，由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來利益的經濟資源。根據我國《暫行規定》，在進行會計核算時增加“碳排放權資產”科目，用于反映關于有償取得的碳排放權，并根據來源不同設置二級明細科目。

《暫行規定》賬務處理要點主要體現在：（1）對于政府無償分配給企業的碳排放權，不需要確認資產，企業在取得、使用及自愿注銷時都不需要做任何會計賬務處理，只是在出售時將實際收到的收益計入收入進行賬務處理，借記銀行存款等，貸記營業外收入。（2）對于企業通過購入方式取得的碳排放權，要求統一采用歷史成本，主要考慮由于企業持有配額是保證自身的清潔發展，按照成本進行計量貼近業務實際，不考慮公允價值問題及其相關影響。根據交易時支付的含相關稅費的實際成本計入“碳排放權資產”科目進行賬務處理，借記碳排放權資產，貸記銀行存款等。在使用或自愿注銷配額時，借記營業外支出，貸記碳排放權資產。將有償取得的排放權進行出售交易時，根據賬面價值和出售價格的差額確認交易損益，計入營業外收支。借記銀行存款等，貸記碳排放權資產，并將其差額計入損益的營業外收支。

2.碳會計信息披露。信息使用者需要通過財務報告了解企業碳排放權信息的相關財務信息，以及企業履行社會責任情況，從而根據其做出相關決策和政策調整。在信息披露方面，目前尚未有統一的國際會計標準披露規范要求。《暫行規定》明確，“碳排放權資產”科目的余額在資產負債表中的“其他流動資產”項目進行列示。碳排放配額交易的相關金額通過“營業外收入”項目和“營業外支出”項目在利潤表中列示，同時，在報告附注中需要披露與碳排放權相關的信息，如：碳排放權的具體來源，碳排放權交易業務、企業具體排放權變動情況等信息。

（二）《暫行規定》存在的問題探討

隨著碳市場環境及其交易的發展變化，企業對碳資產管理的加強以及相關碳金融的興起，我國的相關制度會在不斷地探索中進行完善。目前，綠色發展理念下的碳會計研究剛剛起步，《暫行規定》也將進一步修訂以供企業進行具體的會計核算，以應對在不同的發展階段選擇最適宜當下情況的處理方式，在經濟健康發展的同時實現企業可持續發展。

1.會計確認和計量方面存在的問題。 根據《暫行規定》，避免后續虛增資產等情況，對無償配額取得的碳排放權暫不進行會計確認和計量。但碳排放權作為稀缺資源和交易商品，從經濟實質角度考慮，是否進行會計確認以及如何進行會計核算都是有待進一步研究和探討的。在企業五種會計計量屬性中，歷史成本法相對比較容易取得也可以簡化相關核算手續，對碳排放額采用歷史成本計量。但隨著市場行情的變化和碳排放權所具有的稀缺性，在二級市場流通的碳排放權的碳價顯然公允價值更能真實反映其價值和客觀性。因此，在后續準則修訂中關于計量屬性的選擇方面應結合我國碳交易市場的發展水平以及相關財務制度規范考慮，根據實際情況結合使用幾種計量屬性，才能更好地反映碳排放權的價值和市場價值變化。

2.信息披露方面存在的問題。根據《暫行規定》，企業對碳排放權的具體信息披露方式和內容沒有進行明確的統一規范化，也缺乏相應的操作指引，只要求企業在進行信息披露中對本企業的碳排放權的具體來源、碳排放權交易等相關信息進行披露，企業披露的自由度比較大，導致企業之間及同一企業不同時期披露的報告信息缺乏對比性和參考性。部分企業缺乏社會責任感，也沒有獨立的第三方監管機構進行監督，報告質量不能得到保障，不利于信息使用者及時了解企業的實際情況。

五、對企業碳會計發展的思考和建議

碳排放權的核算具有一定的復雜性和獨特性，在進行會計核算制度的制定時既要參考國外發達國家現有的經驗，又要結合本國具體國情以及業務實際情況進行規范。目前，我國碳會計核算方面缺乏完善的法律法規和相關稅收制度的約束、企業低碳環保意識薄弱、碳會計核算的專業人才不足，給碳會計的發展帶來較大的難題。

（一）完善碳會計的相關監管體系

我國正處于經濟高速發展的階段，在碳排放權的會計確認方面卻缺乏具有中國特色的碳會計法律法規與之相匹配，與碳相關的稅收制度尚未完善。作為最大的發展中國家，我國每年的碳排放量達到上億噸，促進低碳經濟發展，保護環境，減少碳排放量是我國不容推卸的責任。首先，加強財政部、法律部和生態環境部合作，加大對碳排放未達標的企業懲處力度，從碳排放源方面做到有效控制，財政和稅收方面加大對達標企業或優秀企業的政策支持。制定國家有關碳排放權交易的稅收優惠政策，有利于提高企業進行節能減排的積極性，既能滿足國家征稅的需求也保障了企業的利益。其次，加強企業、銀保監會和證監會合作，增加日常對企業經濟活動的監管和相關信息的披露，規范上市公司碳會計信息披露。最后，加強社會監督機制，聯合第三方監管機構、事務所，社會媒體等，檢查和監督企業碳會計信息的真實性、準確性，堅守低碳理念，通過信息媒體的號召，增強社會對環境問題的關注。

各相關部門聯動合作，相互監督，才能進行更好的監管，各部門協助并制訂相對應的管理措施，才能推動企業升級轉型，經濟持續發展。

（二）加強碳會計信息披露

除《暫行規定》要求披露的內容之外，還應加強表內列報和表外披露，增強披露信息內容的完整性和可理解性。將披露的碳會計信息主要分為兩大類：第一，定量信息。主要指碳排放活動對公司財務報表有關財務狀況、損益情況和現金流量的影響；第二，定性信息。加強對碳排放權相關交易業務情況和碳排放權變動等情況的披露。包括對會計期間重要數字性信息的文字性解釋、碳排放履約情況敘述以及企業發展低碳經濟的中長期規劃。企業在生產經營過程中對碳排放權的具體取得途徑、時間、使用、出售、結轉等變動情況，也應在財務報告、環境報告、排放報告等相關報告中予以披露。只有對企業碳排放權情況進行全面了解，信息使用者才能更好地作出決策，從而促進碳交易市場的發展。

（三）增強企業的社會責任意識

加強企業的社會責任意識，大型企業應積極學習國外先進的節能減排技術以改進企業內部相關技術，從技術、流程等各方面有效減少碳排放。加強碳會計信息披露報告的完整性，讓信息使用者更好地了解企業的發展狀況和政策變化。中小型企業應努力轉型升級，提高運行效率，主動公布企業的碳排放信息，向社會傳遞企業的經營理念、產品的質量等，積極樹立企業良好形象，拓展外部合作機會，加快企業發展。國家給予一定的政策支持及資金鼓勵，形成有效的獎勵機制，進一步加強所有企業的低碳經濟意識。企業針對實際碳減排情況，對有剩余的額度可以以碳信用額的形式出售給其他企業或國家。如美國電動汽車及能源公司特斯拉，通過年度報告顯示，在2019財年至2021財年三年時間里，特斯拉獲得的高達38.16億美元的銷售額就是通過銷售碳積分取得的。對于這類新能源、環保企業可在實現減排目標的同時也增加了企業效益。

（四）加速碳專業人才培養

碳會計融合會計、法律、生態環境、資源保護等綜合知識，需要培養復合型人才，必須加強加快我國碳會計人才培養政策和力度，跨學科交叉型綜合人才培養勢在必行。碳會計專業人才隊伍建設是碳會計核算體系的制定和完善的堅強后盾，加快更新和補充會計人員專業知識結構，才能應對不斷復雜變化的業務處理，滿足新的碳會計核算工作的要求。同時，國家制定相關政策對學校和企業的人才培養和培訓予以扶持，加強校企合作，讓學校知道企業的人才需求，共同制定人才培養方案，在課程設置、實訓實習等方面進行深入合作，使學校培養出來的人才滿足社會的需求。

六、結語

新時代中國要在保證經濟穩步發展的同時維護好生態環境的健康，必須貫徹實行綠色經濟發展理念，推動生態文明建設，積極促進企業向綠色低碳轉型，逐步建立健全相關碳會計準則和會計制度。加強碳排放的相關管理工作，成立專門的第三方監管機構幫助企業認真分析碳排放交易業務處理中存在的困難和問題，在實踐中不斷積累經驗，才能實現最終的可持續健康發展。

參考文獻：

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［3］楊齡玲，徐麗軍.基于“雙碳”對碳會計信息披露問題的探討［J］.國際商務財會，2022（08）：50-52.

作者單位：廣州市財經商貿職業學校