新收入準則對地勘企業會計核算的影響

孟艷

在當前經濟全球化的背景下，為了加強與國際會計準則的接軌，提高我國的經濟貿易水平，財政部（財會[2017]22號）2017年7月對《企業會計準則第14號——收入》準則進行了重大修訂，自2018年1月起施行。由于新收入準則與現行準則之間存在明顯差距，尤其在收入確認、準確計量等方面存在一定的問題。因此，為了能夠保證地勘企業會計核算的進行更加順利，本文主要針對當前新收入準則的變化進行了闡述，并對新收入準則對地勘企業會計核算的影響等進行了分析，并提出應對措施，為地勘企業能夠盡快適應新收入準則提供幫助。

新收入準則的出臺實施對各行各業都產生了巨大影響，企業收入的確認方式發生了變化，在新準則下收入確認的方式應當體現其向客戶轉讓商品或者提供服務的模式，并采用“五步法”對收入進行確認和計量。“五步法”主要包括識別合同、識別單項履約義務、確定交易價格、分攤交易價格以及履行履約義務時確認收入等五個方面。企業確認的收入金額應當反映其因轉讓商品或者提供服務而預期有權收取的對價金額。企業在新準則的實施過程中應注重細節工作，完善財務流程，推動行業發展。

一、新收入準則的主要變化

（一）收入確認的變動

舊的收入準則是將收入展開明確分類，例如銷售商品收入與銷售勞務收入等，在收入確認過程中，主要通過風險報酬的轉移作為判斷的主要條件，對收入時點界定比較模糊。而新的收入準則中并沒有對這兩種收入展開明確的區分，認為兩者本質上屬于一種契約關系，強調企業對合同的履約責任，將控制權轉移當做收入確認的主要依據。

控制權轉移主要指的是相應主體在支配商品過程中可以獲利的相關能力。新收入準則對識別控制權轉移的方法進行了詳細說明，總的來說可以從以下幾個方面來展開：第一，銷售方享有一定的收款權利，對方具有付款的義務;第二，對方持有商品法定所有權;第三，對方可以對商品進行支配;第四，商品銷售出去之后，風險會轉移到買方;第五，買方對所售的商品接受等。按風險報酬確認收入和按控制權轉移確認收入，本質上兩者收入確認的差異性比較大。

1.理論基礎的不同：一般情況下，風險報酬轉移主要是根據收入費用觀理論進行界定的。而控制權轉移主要是根據資產負債觀理論而明確提出的。前者對收入與費用確認的具體時間較為注重，也就是說收入在什么時間進入企業，費用在什么時間流出企業，對收入與成本的產生時間比較關注。后者控制權轉移這一概念與資產的定義息息相關，資產主要指的是企業在發展過程中所擁有的資源，倘若購買方得到了商品的控制權，那么售出方所享有的商品所有權就發生了轉移。

2.確認收入時點不同。在舊收入準則中，根據風險與報酬轉移這一概念當作對收入確認時點進行判斷的具體依據，在明確收入的具體時間方面，存在一定的難度。從企業的角度來看，隨意操作的可能性比較大，也就是說在判斷風險報酬轉移過程中主觀性較強。在新收入準則中，將控制權轉移當做對收入確認時點進行判斷的主要依據，即企業在客戶取得相關商品的控制權時確認收入。在進行收入確認時，根據權利與義務的轉移，對其他內容進行了綜合的考量，得到相應的結論。與舊的收入準則相對比，這種方式所獲得的結果更為合理。例如A公司把商品交由第三方物流公司，當第三方物流公司拿到商品時，A公司會計人員就覺得商品的風險報酬已經轉嫁到了物流公司方面，但是如果購貨方收到商品后進行退貨的話，那么A公司仍需要承擔相應的風險報酬，如此就表示A公司將商品交由物流公司時，其風險報酬并沒有及時完成轉移，主觀判斷性比較強，通過風險報酬轉移當作對收入確認時間判斷的主要依據與控制權轉移相比，欠缺科學合理性。

（二）收入計量的變化

舊的收入準則在確認收入金額的過程中，主要是根據合同價格或者是協議價格為依據作為收入金額確認的計量方法，與交易價格相比，該計量方式的主觀性比較強。所以在新收入準則中，主要根據合同中的具體交易價格來確認收入金額，把合同中交易的具體價格看作是收入計量依據的基礎，新收入準則中明確提出了交易的價格，對可變對價、非現金對價等方面內容較為注重。這種方式可以使相關財務信息的質量有所保障，也可以使會計信息質量有所提高，防止公允價值計量過于主觀產生極大的風險。

采用新的會計收入準則，企業會計信息質量提高可以從以下幾個方面來體現，主要指的是可靠性、重要性與謹慎性。其中通過交易價格確定收入的整個過程能夠體現出可靠性;根據捆綁銷售與組合銷售等交易方式能夠充分體現出其重要性，其對履約義務的具體概念展開了明確說明;在對合同履行程度進行判斷的過程中，可以體現出謹慎性。實施新收入準則時，在對合同完工的具體程度進行衡量的過程中，企業必須將商品或勞務的基本特性充分考慮其中，對最終的收益進行科學合理的確定。

（三）特定交易規定的變動

舊的收入準則對特定交易的處理只是簡單提及現金折扣、商業折扣、銷售退回，在準則的解釋中并沒有對業務的收入予以詳細說明，總的來說存在一定的誤區，給企業的發展帶來極其不利的影響。新的收入準則對其進行補充和完善，注重會計信息質量的提升，對特定交易制定了收入確認和計量準則，并對會計處理的相關原則展開了詳細分析，其中包括八項特定交易的處理：附有銷售退回條款的銷售、附有質量保證條款的銷售、附有額外購買選擇權的銷售等。從而能夠有效防止特殊交易事項收入確認不合理而產生太大的風險，促使會計信息趨于真實可靠，增強我國企業間合作的緊密型。

（四）收入披露的變化

舊的收入準則只需要對收入確認所采用的會計政策和相關余額進行披露，從而導致報表信息質量較低，與企業其他項目信息的關聯度較低。新的收入準則對收入的信息披露提出了更明確的要求，需要將所涉及的會計信息完整披露出來，保證信息披露的詳細完整性。在披露過程中，要重點披露一些核心信息，比如在履行合同過程中產生的費用、合同履行義務與交易的對價、在資產負債表中根據本企業履行履約義務的情況列示合同資產或合同負債、在附注中披露所采用的會計政策以及會計估計信息的變更等，從而使會計信息披露質量得以提高。

二、新收入準則對地勘企業會計核算的影響

（一）對地勘企業收入確認的影響

針對通過同一類業務所得收入，地勘企業按照舊收入準則需要對其進行歸類，有的歸類為勞務收入，有的歸類為建造合同收入。即使是在同一地勘企業之中，也有不同發展階段，在不同時期對于同一類業務處理也存在差異，這樣很容易導致會計信息出現混亂的問題，財務信息可靠性就明顯降低。

從現階段的發展來看，合同是非常重要的一個部分，經濟業務的發生都需要簽訂相應的合同。在新收入準則之中地勘企業需要將法律合同相關概念融入其中，對合同權利、義務、變更等進行明確標識，識別出與各合作方訂立合同的單項履約義務，確定其交易價格，在履行各項履約義務時確認收入。同時需要將舊收入準則之中銷售商品、提供勞務等會計分類加以摒棄，并對其進行重新分類，主要分為某一時段內履行履約義務的收入和某一時點履行履約義務的收入。確認某一時段內履行履約義務的收入，地勘企業應選擇恰當的方式確定履約進度，比如可以按照投入成本法來確定履約進度，將相關收入在履約履行期間內確認。對于某一時點履行履約義務的收入，地勘企業應當對控制權轉移的跡象綜合分析，判斷其轉移時點，從而確認收入。

（二）對地勘企業收入計量的影響

舊收入準則以合同價款作為收入計量基礎，而新收入準則以交易價格作為收入計量的基礎，地勘企業需要按照以往的交易習慣對合同交易價格做出明確分類，同時將各個交易價格進行分攤。確定合同的交易價格應建立在該交易合同不會取消、變更或者續約的基礎上，同時該價格是轉讓商品之后有權預期收回的金額。在資產負債表日，地勘企業應對交易價格中的可變現對價金額重新估計，以真實反映報告期內存在的情況。

在收入計量過程中財務核算增加了合同結算、合同資產、合同負債以及合同取得成本、合同履約成本等相關會計科目。其中預期取得合同的成本且其將來能夠收回的部分納入合同履約成本科目，未取得合同發生的預期能夠收回的增量成本計入合同取得成本。地勘企業應根據具體情況對合同履約成本和合同取得成本進行攤銷和減值測試，需對合同資產和應收賬款加以區分，應收賬款隨著時間的流逝，可以無條件收取合同對價，僅僅承擔信用風險，而合同資產不僅承擔信用風險，還承擔履約風險等。

（三）對地勘企業收入列報的影響

新收入準則由于對于收入確認與計量的時間價值更加重視，從而對企業財務報表也產生了一定的影響。新收入準則明確規定，列報時合同資產和合同負債應根據期末余額分析填列，在同一個合同項目之中，如果合同資產和合同負債同時都有余額，應該以抵消之后的凈額，并以其流動性為依據，將其分別列報在“合同資產”或“合同負債”項目，或者“其他非流動資產”或“其他非流動負債”項目。合同履約成本和合同取得成本在一年或者一個正常周期以上的應按減去相應的減值準備后的期末余額填列。這些變化直接影響了企業的利潤值，對相關報表的披露產生了一定的影響，對于提高地勘企業的財務質量信息有積極作用。

三、新收入準則下地勘企業的應對策略

（一）需要調整地勘企業主要發展戰略

目前市場化步伐進一步加快，市場競爭也在進一步加劇，新收入準則能夠將各個業務板塊的收入、利潤以及各部分占比進行更加直接的反映，并使得地勘企業能夠更加重視優質業務板塊的發展，實現對產業鏈的不斷完善，這樣能夠使得地勘企業的資源得到更加高效的利用。

（二）加強業財融合

由于新收入準則與合同之間有著十分緊密的聯系，地勘企業就需要結合相關交易的商業模式、交易實質等，加強對合同的管理，并強化法律意識，對經營行為加以規范。在對轉結成本、收入進行確認的過程中，不能還是沿用之前的做法，需要結合相應的合同以及條款，對相關業務加以歸類，并且按照履約進度、結算情況等，進行相應的賬務處理工作。因此，地勘企業需要進一步加強業財融合，將財務的管理范圍和職能邊界不斷擴大，并將財務工作與公司經營業務加以融合，提高財務人員的綜合素質，使其能夠更加熟悉企業經營業務，提高對業務進展情況的掌握水平，這樣才能夠更加全面落實新收入準則的應用，降低經營風險。與此同時，地勘企業需要進一步加強對其信息化的建設，并將信息技術的作用充分發揮出來，促使財務信息化水平得到提升，并發揮出相應的作用。

（三）做好新舊收入準則的銜接

與舊收入準則相比較，新收入準則發生了較為明顯的改變。部分原收入并不符合收入確認的標準，將其改為了計入負債，同時部分原成本也需要加以改變，將其改為計入費用之中，其中合同取得成本要根據發生實質來計入合同履約成本或當期損益，這樣就很容易導致財務報表期初期末差異相對較大等一系列問題，財務人員需要提前做好準備，熟悉新收入準則的各項規定，全面考慮企業經營業務，加強與其他部門的溝通，做好新舊收入準則的銜接。

結 語

新收入準則雖然對地勘行業產生了一定的影響，但也為其財務管理、業務發展提供了一定的便利。地勘行業需要結合新收入準則，大膽實踐，對內部控制等各部分規章制度、運作流程等重新修訂;同時也需要對報表相關項目進行修改，以最短的時間對相關信息做出最準確的判斷，為會計報表使用者提供真實可靠的信息，使企業經營過程中產生的決策風險降到最低，進而實現企業價值最大化的目標。

（作者單位：中化地質礦山總局河南地質局）