我國零工經濟稅收治理優化研究

■/ 王彥平 王瑤瑤

一、引言

零工經濟不是現代化的產物，是一種歷史悠久的經濟現象，一直存在并分布于城鄉相對固定的零工勞務市場。但近幾年，隨著數字經濟的快速發展，讓零工工作（gig work）作為一種新的用工方式在全球流行開來，改變了從事者只是藍領階層和體力勞動者的臨時工作形態，突破了地域、時間、信息傳遞渠道的限制。“互聯網+”的現代信息化技術對傳統零工工作進行重塑，逐步發展成互聯網新型零工經濟新業態。目前，我國零工經濟發展在現代信息技術、云技術賦能下呈直線上升趨勢，并逐漸擴展至服務業與制造業領域。新經濟模式意味著傳統的生產關系變革和新的勞動關系，也將會催生新的稅收治理政框架，需要完善與零工經濟發展相適應的稅收政策和稅收征管體系。

因此，如何提前預判、識別、避免與及時應對零工經濟的稅收治理日益成為學術研究中新的熱點。從研究角度來看，主要包括三方面：一是納稅主體身份研究，李波和王金蘭（2016）、王靖（2020）認為零工經濟主要面臨納稅主體難以確定、適用稅率不確定和課稅對象模棱兩可等三大核心問題。二是稅收征管的探究，馬翠（2017）認為我國互聯網帶動共享經濟飛躍發展，早期的稅收征管手段滯后于數字經濟模式的征管需求，共享經濟的稅收征管面臨一系列前所未有的困境和挑戰；袁嬌等（2018）從動態視角出發探討人工智能、大數據等新信息技術對稅收征管帶來的沖擊，認為應從制度、技術等多層次推進稅收征管。三是納稅主體稅收遵從度的相關研究，周艷（2018）將納稅申報的自覺性與當代共享經濟發展潛力相聯系，提出應制定相關的稅收優惠政策，同時建立納稅人識別制度；趙琳、唐權（2021）基于共享經濟納稅主體在無紙化交易中的失范行為，認為應進一步改變零工經濟個體的納稅觀念。基于此，孫正等（2022）從互聯網零工經濟稅收治理的理論與實踐邏輯出發，認為構建互聯網零工經濟稅收治理框架，推動互聯網零工經濟持續良性發展，是實現稅收治理能力和治理體系現代化的關鍵。

零工經濟作為新經濟業態，已經成為我國經濟社會發展的重要變革之一。隨著新經濟用工模式地發展，原有的稅收治理框架的弊端逐漸顯現，因此有必要研究優化“互聯網+”背景下零工經濟的稅收治理體系，帶動互聯網經濟新業態持續穩步發展。

二、零工經濟的定義與特征

（一）零工經濟的概念

2009 年，美國最先對新形態的零工經濟（gig economy）做出解釋，是指以平臺、信息手段、服務項目以及供需雙方為核心的新經濟模式。Friedman（2014）認為越來越多的美國工人愿意成為“靈活”個體工作者。傳統意義上的零工經濟是指流動性強的工作者為了獲取報酬，借助中介平臺與公共單位簽訂短期用工合同。零工經濟具有“及時性”與“項目匹配性”特征，核心就是互聯網平臺將供給方的能力與需求方的要求進行內部高效匹配。一方面減少了交易成本，提高了成交效率；另一方面促進資源再分配，最大化體現時代價值。

因此，本文將零工經濟界定為涉及交易平臺、零工工作者和需求方三者之間的經濟交易系統，主要以交易平臺為基礎、以零工工作者和需求方為主體，以靈活的用工時間和地點及短時效任務為客體展開供需匹配的交易。零工經濟與共享經濟在人才市場上的表現相一致，因此依照2021 年中國共享經濟發展報告的劃分標準，將零工經濟劃分為交通領域、共享住宿服務、外賣、網絡平臺直播、專業技能服務、創作及知識產權付費和其他。

（二）零工經濟的特征

1.工作的時間彈性和場所靈活性。數字技術改變了傳統意義上相對固定化的生產方式，零工經濟的工作時間更具彈性，勞動時間突破了典型的“996”“朝九晚五”模式。隨著物聯網、區塊鏈等新技術的發展，勞動者借助零工經濟平臺可以與公司、用戶建立實時聯系，自主選擇工作任務或者接受平臺安排任務。這打破了傳統經濟模式下工作場所和工作時間的限制，意味著勞動者可以依據自己的專業技能、愛好、習慣自由選擇工作時間和辦公場所。

2.按需匹配的任務化模式。零工經濟平臺的主要目標是“按需匹配”，即勞務供給者可以依據平臺發布的“需求”提供對應“供給”。工作任務使得零工經濟平臺和供需雙方建立聯系，平臺收到任務后通過互聯網技術將其匹配給契合度高的工作者，提高匹配效率，增強用工靈活度。比如，愛彼迎、途家依據考慮顧客成本、舒適感等因素為顧客提供服務；抖音、快手、微博等為顧客提供視頻推送服務；滴滴出行、嘀嗒出行為乘客提供運輸服務等。

（三）零工經濟的經營方式

零工經濟平臺是涉及供需雙方、政府監督部門以及其他利益機構三者之間的交易系統，用戶主要包括：零工供給方與零工需求方。零工供給方包括零工工作者和MCN 等小公司，零工需求方包括消費者個體和有“需求”的企業。由圖1可知，零工經濟用戶層既可以作為消費者個體（C）存在，也可以作為企業（B）存在。零工經濟存在四種經營模式：C2C、C2B、B2C、B2B。C2C 如餓了么等外賣平臺的騎手為顧客提供送餐服務；C2B如“滴滴企業版”平臺的司機為企業提供運輸服務；B2C如虎牙直播平臺的個體工商戶為個體提供的直播或點播服務；B2B如微博的MCN為公司提供的營銷服務。

圖1 零工經濟平臺用戶層及經營方式

三、完善零工經濟稅收治理的可行性分析

（一）零工經濟蘊含巨大的稅收潛力

2021 年中國共享經濟發展報告顯示，2020 年網約車用戶和外賣用戶占比分別為36.19%和43.52%。2020年網約車交易成交量占出租車總成交量的比重約為36.2%，同比2019 年下降0.3 個百分點；外賣平臺收入占全國餐飲業收入比重約為16.6%，同比2019 年上漲3.8 個百分點。零工經濟為我國帶來機遇的同時自身也暗藏巨大的稅收潛力。面對產業結構變化和經濟轉型，我國需持續完善零工經濟的稅收治理政策，防止稅收流失。

（二）零工經濟倒逼優化稅收治理體系

零工經濟新模式以交易平臺為媒介，將供需雙方的“供給”與“需求”進行匹配，既減少了交易成本、節約交易時間和簡化交易環節，而且提升了經濟效益。蔡昌、閆積靜（2022）提出零工經濟商業模式和組織結構的不斷調整加大了稅收治理難度。首先，零工經濟的四種經營模式改變了原來的產業結構，導致稅務機關在面臨零工經濟稅收治理難題時無法精準識別納稅主體，稅收征管難度加大。其次，新發展格局催生零工經濟發展，與傳統交易模式相比，經營方式和經營行為發生改變，無紙化、虛擬化交易隱藏了大量稅源，許多涉稅交易行為逃離了稅務監管范圍。零工經濟的稅收治理面臨前所未有的壓力與挑戰，進而倒逼稅務機關優化稅收治理體系，加快形成智慧稅務建設。

四、我國零工經濟稅收治理的困境分析

新發展格局加快了零工經濟發展，為我國創造出巨大的稅源，但同時稅收治理問題也更加突出。現將我國面臨的零工經濟稅收治理困境歸因為以下四個方面。

（一）零工經濟稅制缺失

1.納稅主體身份認證困難。零工經濟新業態的出現，使得零工工作者實現了從稅務部門登記轉向線上自主簡易登記。大量零工工作者屬于未辦理稅務登記的個體，他們存在于新經濟模式下的各大領域，人員流動性強，分布區域廣泛，傳統的稅收治理難以實現全方位監督管理，“稅收盲區”應勢而生。我國暫未對零工經濟平臺的納稅主體有明確法律規定，所以部分供給者成為納稅主體比較困難。零工經濟平臺和供需雙方是三個不可分割的角色，交易行為中的資金流動通過零工需求方——零工經濟交易平臺——零工供給方實現。蔡昌、李艷紅（2020）指出從資金流視角來看，零工經濟平臺與零工供給方都是受益人，兩者都在不同時間段實現了收入，故負有納稅義務，但零工供給方出于個人隱私在平臺注冊身份時隱匿真實信息，納稅主體身份認證困難。

2.課稅對象界定不清。課稅對象是稅收杠桿的作用點，用來區分不同稅種的主要依據。零工經濟依賴新時代信息技術將原本固定工作場所、標準化工作時間等特點進行整合，建立“非標準三角勞動關系”，若以傳統的衡量體系進行區分將存在課稅對象界定不清。如共享住宿服務中，愛彼迎、途家等既提供住宿服務，又提供體驗居住地文化服務，那么共享住宿提供的服務究竟按增值稅的現代服務6%征稅還是租賃服務（有形動產）9%征稅；交通運輸服務中，滴滴出行提供的網絡約車服務，平臺究竟以運輸服務征稅還是按照提供的中介服務征稅。總之，一項交易行為涉及多項服務，這就加大了判定課稅對象及其適用稅率標準的難度。

此外，由于零工經濟工作者可以利用自身多種技能從事多份工作，但稅收歸屬很難確定。參考國家稅務總局《對十三屆全國人大三次會議第8765號建議的答復》可知，我國將參與靈活就業人員從交易平臺取得的報酬收入分為勞務經營所得與報酬所得。陳兵（2018）指出在交通領域方面的工作者逐步向專職化發展，但共享經濟的多數工作人員仍屬于兼職人員。一般而言，兼職人員都有本職工作，所以其兼職收入所得屬于勞動報酬，但專職人員若沒有與平臺簽訂雇傭合同，則無法確定收入是工資薪金所得還是經營所得。

（二）零工經濟稅收征管難度加大

1.稅款征收模糊化。現行稅收制度下，我國法律未明確要求交易平臺公司提供其交易行為的涉稅信息，所以稅務部門只能對平臺實行監管，積極動員納稅人自行登記納稅。無紙化交易模式使得我國稅務部門無法對經營行為產生的憑證進行監督核查，故對零工經濟只能采用簡易征收、核定征收等相對彈性化、模糊化的征收方式，而且各個省份所處區域以及經濟發展趨勢不一致，故征稅方式標準和側重點不同。

2.稅收數據獲取渠道有限性。零工經濟平臺同行業容易出現“惡性競爭”“博弈”難題，為加強在同行業中的競爭力，會故意隱藏或謊報零工工作者的交易任務和獲得的收入。這種無序競爭造成信息獲取不易并加大稅收征管難度，造成稅源流失。由于零工經濟平臺的供需雙方具有較強的流通性，信息分布范圍分散，導致經營行為所涉及的業務、合同、憑證、資金不能趨于一致，而且對提供多項服務、交易次數頻繁、交易資金較小的零工經濟信息采集工作尚未得到重視。掌握真實有效的信息是零工經濟稅收有效征管的必要前提，稅務機關與政府監管部門以及平臺之間信息共享不及時，零工經濟的稅收監管可行性將受到阻礙。

（三）零工經濟稅收信用缺失

零工經濟供需雙方之間的信用劃分是交易結束時，需求方對供給方提供的服務或者產品評分以及零工經濟平臺針對供給者的交易活動進行監督管理。趙琳、唐權（2021）提出共享經濟領域交易雙方信用缺失導致稅收信用方面缺失。零工經濟“再中介化”新業態的出現取代了傳統形式下“去中介化”的交易模式，我國需及時優化現行稅收信用體系。現行《稅收征收管理法》并未針對零工經濟“再中介化”出臺相關代收代繳政策，“以票控稅”面臨巨大挑戰，平臺交易行為的真實性難以分辨。

（四）零工工作者納稅遵從度低

譚書卿（2020）指出共享經濟稅收繳納失范性主要體現在平臺賣家的收入性質不明確、稅務機關難以掌握平臺賣家的涉稅信息、平臺賣家的稅收遵從度不高三個方面。在稅收征管難以獲取有效的涉稅信息的情況下，零工經濟容易產生逃漏稅的新方式。相較于傳統零工經濟，零工工作者稅收遵從性偏低在新業態下顯得更為嚴重，主要存在以下原因：

一是稅收作為調節資源配置和實現財富分配的重要手段，普遍被納入個體的經營成本。零工經濟平臺和供需雙方作為“理性經濟人”，為提升經濟實力，零工工作者往往選擇少繳或不繳。二是一部分零工工作者缺少納稅基本知識，對自身納稅義務了解較少，對納稅程序的使用掌握程度不一，容易導致納稅失范現象發生。三是現行《稅收征收管理法》并未針對零工經濟平臺出臺代收代繳政策，零工經濟平臺也自然不承擔該義務。《稅收征收管理法》明確規定納稅人應如實按期主動繳納稅額，但納稅人出于自身利益考量，并不會主動進行納稅登記，如實繳納稅額更是難上加難。另外我國對于零工工作者偷逃稅款的懲罰力度不嚴，大量零工工作者寧愿選擇繳納少量的罰款也不主動納稅，長此以往，工作者爭相效仿，納稅失范的社會風氣就此形成。

五、優化零工經濟健康發展的稅收治理路徑

優化零工經濟稅收治理體系，應充分發揮我國零工經濟蘊含的巨大稅收潛力，立足稅收治理出現的難題，逐步在稅收制度、稅收征管、稅收信用、納稅遵從等方面形成新的稅收治理框架，助推零工經濟新模式健康發展。

（一）完善零工經濟稅收制度

目前我國稅收流失嚴重，傳統的稅收制度已經明顯滯后于零工經濟發展。為規范零工經濟良性發展，稅收制度必須要進行改進。周艷（2018）認為我國現行條件下的增值稅、個人所得稅等基本可以涵蓋到新業態的各種領域。因此，稅務機關不需要另新設稅種，只需充分考慮其特性以及實際經營情況，借鑒其他國家的經驗，完善現有稅制。以增值稅來看，對于提供較高要求服務或者勞務（如研發、咨詢、設計等）的零工工作者，引導其主動到稅務機關辦理納稅登記，按期繳納稅收；對于技能要求低、交易數量較多且無需開具增值稅發票的零工工作者，委托交易平臺按月或按次代收代繳稅款。以個人所得稅來看，由于零工工作者無法取得相關憑證，其成本和費用化支出難以區分，不能計算應納稅所得額。為了簡化稅收征管程序，引導高收入零工工作者進行個體工商戶稅務登記，可以簡化采取核定征收稅額。對其他工作者，不用進行稅務登記，采用臨時生產經營政策或者委托代征。

完善改進現有零工經濟的涉稅法律文件，具體針對納稅主體和課稅對象以及稅率。納稅主體層面，六大行業的主體包括“兼職人員”或者自由從業者應納入納稅主體；課稅對象層面，要精準判別與細分課稅對象，防止出現“稅收盲區”；稅率層面，堅持效率與公平相結合原則，響應國家減稅降費的號召，盡力做到征收的橫向公平與縱向公平。

（二）依法加大零工經濟稅收監管力度

零工經濟倒逼稅務機關優化稅收治理體系的同時，也為稅收治理體系提供契機。首先，充分發揮零工經濟平臺自身優勢，規范零工經濟稅收征管。零工經濟實際是自然人進行交易的新模式，自然人的稅務登記難題不應采取“一刀切”，每一零工工作者都需依據交易行為分析是否需要稅務登記。其次，稅務機關應主動加大對零工經濟稅收監管與懲處力度。利用智能化征管技術，嚴懲偷稅漏稅行為，要求平臺如實報告零工工作者的真實信息以及交易金額，擴大信息獲取渠道，否則依法處罰。

（三）完善零工經濟涉稅信息管理機制

為了零工經濟稅收治理行之有效，相關部門必須進一步完善零工經濟涉稅信息管理機制。由于零工經濟工作場所、工作時間靈活化，交易無紙化等特征，平臺、供需雙方以及利益相關部門都要憑借信用進行交易，零工經濟平臺呈現的是按需匹配的任務化模式，稅務機關可以授權平臺提供代收代繳義務，進一步提高稅收治理體系的規范性。相比以前的“去中介化”，平臺實際是“再中介化”涵義的衍生品，專門為供需雙方匹配信息從而促進交易行為發生，為了平臺實現利益最大化以及效率最優化，往往更加看重零工工作者的信用或信譽。零工經濟平臺憑借其技術為稅務部門和零工工作者提供代收代繳職能，以便解決納稅成本高、納稅范圍廣等難題。基于“再中介化”特性，其稅收治理體系的優化更注重于社會信用范疇。雖然我國在交通和金融等領域已初步形成統一的社會信用管理平臺，但目前還存在“信息孤島”問題，應破除數據“壁壘”，以便在更廣范圍和更高層次上規制市場主體的稅收繳納信用行為。

（四）強化納稅遵從主體完善宣傳機制

首先稅務部門應進行定期宣傳稅收政策，拓寬信息宣傳渠道，及時有效的進行消息推送，逐步強化納稅主體的納稅意識。其次，完善納稅咨詢引導。由于零工工作者數量較多，原本的12306人工熱線滿難以滿足其需求，稅務機關應依托區塊鏈、大數據、智能服務來發揮引導幫助作用。最后，平臺應定期對零工工作者進行稅法知識普及，對工作者開展崗前考核、崗中考評、崗后監督。總而言之，政府、社會以及平臺三方合力，共同來提高納稅人的納稅遵從度。