基于生態補償的資源稅稅率調整系數設計

馮 聰，杜雪明，張尹軍

(1.自然資源部咨詢研究中心，北京 100035；2.杭州市規劃和自然資源局，浙江 杭州 310012)

生態補償作為應對生態環境服務價值損耗的有效措施，通過提供財政支持、政策優惠、稅收減免和財政補貼等形式，為因礦產資源開采等人類活動導致的生態環境損害、自然資源破壞以及可持續發展機會喪失，提供恢復、治理、控制等工作支撐[1]。征收生態補償稅是由政府主導進行生態補償的重要形式之一[2-3]。稅收不僅是籌集財政收入的主要形式和國家調控經濟的重要手段，也是促進綠色增長和保護環境政策的工具之一[4]。政府通過對開發礦產資源的企業加收環境保護稅、資源稅等，促使企業主動進行生態補償，以實現環境保護的目標[5]。2016年，《中華人民共和國環境保護稅法》的出臺被認為是我國“綠色稅制”轉型的第一步，表明征收環境保護稅的主要目的是保護和改善環境，減少污染物排放[6]；同年發布的《關于全面推進資源稅改革的通知》指出，征收資源稅的主要目的是發揮資源稅促進資源節約集約利用和生態環境保護的作用。資源稅被賦予了更為深刻的內涵，由改革開放初期的籌集財政收入功能以及體現對國有自然資源產權補償的性質，逐漸演化為兼具促進資源集約化利用與生態環境保護等多重職能定位[7-8]。2020年9月1日，《中華人民共和國資源稅法》正式實施，仍沿用了原資源稅暫行條例規定的征稅范圍[9-10]。同時，賦予了省級人民政府根據實際情況決定免征或減征的情形，如意外事故或自然災害等原因導致的開采或生產應稅產品過程中的損失[11]，中央在制定資源稅法時提出“根據實際情況，按照落實稅收法定原則的要求，對相關征稅事項作相應調整”，可以理解為地方政府可以充分發揮資源稅的調節作用，因地制宜、精準施策，促進區域間資源開發的協調發展，并進一步拓展資源稅的生態調節功能[12-13]。因此，資源稅稅率的設置應更多地考慮資源開采的負外部性，綜合考量應稅資源品品質、地理位置、開采條件以及應稅資源品開發利用的環境危害性，設定差別稅率，對損害和破壞生態環境嚴重的資源開采行為執行相對高的稅率[14]。有必要按照礦產資源生態補償思路設計資源稅稅率調節系數和方法，提高礦山企業保護和恢復生態環境的主動性。

1 資源稅稅率調整公式

在礦產資源開發生態補償方面，我國主要采取政府主導的生態補償模式，注重開展礦山環境恢復治理等實體項目，更多采取財政投入的方式，支持鼓勵企業開展生態修復，解決歷史遺留問題[15]。稅費調節是通過市場手段實現礦產資源開發生態補償的重要方式，主要有三方面作用：一是為政府實施生態環境補償提供資金；二是通過成本控制，減少礦山企業的環境污染行為，鼓勵企業實施自主補償；三是在政府管控限制下，增加污染企業的成本，逐步淘汰落后企業。鑒于資源稅稅率的設置需要更多地考慮資源的稀缺性及資源開采的負外部性，可以嘗試在資源稅稅率調節上體現生態補償的理念，鼓勵企業主動減少對生態環境的破壞，應主要考慮環境治理的成效、和諧礦區建設以及生態環境承載力三方面因素。本文提出調整計算公式見式(1)。

調整稅率=幅度稅率上限×a×(1-b×c)

(1)

式中：系數a為環境治理因子，反映礦山企業履行生態環境恢復治理義務情況，a的取值范圍介于0.5～2.0之間，企業在生態環境恢復治理以及生態保護領域投入越多，生態恢復做得越好，a的值越小，單位礦產品征收的資源稅越低；系數b為社會責任因子，取值范圍介于0～1之間，反映企業履行社會責任的情況，建立評價指標體系進行賦值，可以采取年度動態調整的方式確定；系數c為生態環境承載力因子，反映礦區生態環境承載力的情況，結合生態重要性和生態脆弱性進行綜合評價。由式(1)可知，系數b與系數c的相關性體現了生態環境越脆弱，和諧礦區建設工作越值得關注。引入生態補償標準計算方法，分別提出系數a、b、c的確定公式。

2 環境治理因子a

因子a的設計目的是鼓勵礦山企業按要求盡快完成礦山環境恢復治理義務，在資源稅中體現企業主導的生態環境補償因素，將礦山企業履行生態環境恢復治理責任情況作為調節因子，可以采取兩種計算方法。

2.1 依據土地復墾面積確定

該方法主要適用于礦產資源開發外部地質環境簡單的平原地區，地質環境恢復治理工作難度較小，且土地復墾工作更為重要。系數a(取值范圍介于0.5～2.0之間)反映礦區土地復墾完成情況，鼓勵礦山企業減少土地破壞面積，并盡最大努力完成礦山土地復墾工作。設r為復墾率，即區域內完成復墾的土地面積與礦產資源開發活動破壞的土地面積的比值，為了體現生態環境恢復的重要性，計算具有生態服務功能的土地，如耕地、林地、牧草地等。計算公式見式(2)。

(2)

式中：Dyi為礦產資源開發前i類型土地的面積；Dfi為經土地復墾后i類型土地的面積。各項數據依據礦山企業編制的《礦山地質環境保護與恢復治理方案》確定。由式(2)可知，復墾率r與環境治理因子a可通過建立映射的方式進行轉換。若r為0，即礦山企業不開展任何形式的土地復墾工作，則需要加大處罰力度，令a=2.0。若r為1，即礦山企業把所有因礦產資源開采而破壞的土地面積全部復墾并經過驗收，則需要在稅收上體現一定的減免，令a=0.5。r到a的映射見式(3)。

(3)

由此可以看出，企業的土地復墾率至少要達到66.7%以上方可實現資源稅的減免。需要注意的是，如果礦山企業在礦區內開展額外的土地復墾以及生態綠化工作，也可以利用式(3)進行計算，此時則會出現r>1的情況。但式(3)僅考慮面積因素，未考慮土地質量情況，具有一定的局限性。

2.2 依據礦山地質環境恢復治理費用確定

該方法適用于礦產資源開發地質環境復雜的地區，涉及的地質環境治理工程多，植被以自然恢復為主。系數a(取值范圍介于0.5～2.0之間)反映礦山生態環境恢復治理的資金投入情況，目的是鼓勵礦山企業加大資金投入，最大限度地完成礦山生態環境恢復治理。設t為資金投入比，即年均生態恢復費用與年均利潤的比值。目前，礦山生態環境恢復工程主要由礦山地質環境恢復治理、礦區土地復墾，以及水土保持工程三部分組成，可分別依據工程設計方案確定費用。t的計算公式見式(4)。

(4)

式中：Chf為生態環境恢復費用，計算公式見式(5)；p為年平均利潤；n為礦山服務年限。

Chf=Cgc+Czb+Cqt

(5)

式中：Cgc為工程復墾費用，是指采取工程措施發生的費用總和，根據礦山恢復工程的施工方法和工程造價標準規范計算，計算公式見式(6)；Czb為植被恢復費用，包括植物種植費和復墾管理費用，計算公式見式(7)；Cqt為其他費用。

Cgc=Cr+Cc+Cj+Cq

(6)

Czb=Czz+Cgl

(7)

式中：Cr為人工費；Cc為材料費；Cj為機械設備費；Cq為其他費用(包括排灌工程費用、復墾道路整修費、修筑其他附屬設施費等)；Czz為植物種植費，包含土壤改良費、種子(苗木)費、人工費三個部分，計算公式見式(8)；Cgl為復墾管理費。

Czz=Ctr+Cmm+Crg

(8)

式中：Ctr為土壤改良費(單位面積需要各種化學元素的量乘以相應的市場價格)；Cmm為種子(苗木)費；Crg為人工費。

資金投入比t與環境治理因子a可以通過建立映射的方式轉換，得出t到a的映射，見式(9)。由式(9)可知，企業的資金投入比t至少要達到66.7%以上方可減免稅收。

(9)

生態環境修復費用Chf主要包含工程復墾費、植被恢復費以及其他費用，涉及的人工費、材料費、機械設備費、植物復墾費等可從《礦山地質環境保護與恢復治理方案》中獲取。 復墾管理費包括耕作、除草、施肥、灌溉等管理措施所發生的費用，復墾管理時間一般較長，可采取貼現方式計算，計算公式見式(10)。

(10)

式中：PVc為費用現值；Cgli為發生在第i年的復墾管理費；n為計算期；r為社會貼現率。

3 社會責任因子b

企業推動和諧礦區建設，構建利益共享機制，目的是對社區和群眾的機會成本給予補償，包含了生態補償內容。設置社會責任因子b(取值范圍介于0.1～1.0之間)，反映和諧礦區建設情況。本文優選20個指標，建立的評價指標體系，應用層次分析法確定社會責任因子b。指標的選擇充分考慮數據的可獲取性，數據主要來源于企業經營數據、地方政府的經濟社會統計數據，以及政府部門的監測數據。

社會責任因子b的確立需要建立和諧礦區建設情況的評價評估機制，賦值采用專家打分法(表1)。通過在統計軟件中進行相應的賦值計算，得出指標權重，每個指標bi可離散化賦值0.1～1.0，再根據相應指標對應的權重相加，得出b的值，計算公式見式(11)。

4 生態環境承載力因子c

通過稅收調節使在生態環境脆弱地區開發資源的企業承擔相對高的稅賦。生態環境承載力因子c，取值范圍介于0.1～0.5之間，主要是為了保證稅率降低幅度不超過50%。應用單要素評價方法劃分礦產資源開發區域的生態環境承載力等級，評價指標由生態重要性和生態脆弱性評價指標構成。需要說明的是，生態環境承載力因子c與社會責任因子b一起使用時，主要起到資源稅減征的作用。如b值一定的情況下，生態環境承載力越高的區域，c取值越高，減稅的額度越高。

4.1 生態重要性評價

生態重要性可以表示為MAX{[生態多樣性保護重要性]、[水源涵養重要性]、[土壤保持重要性]、[防風固沙重要性]……}。不同類型的生態重要性程度評價采取閾值判定法，針對基礎指標的屬性制定重要性分級的閾值標準，按照標準進行重要性等級劃分，確定生態系統重要性程度(表2)。

表2 生態重要性評價的主要類型及評價指標Table 2 Main types and indicators of ecologicalimportance assessment

4.2 生態脆弱性評價

生態脆弱性可以表示為MAX{[土壤侵蝕脆弱性]、[石漠化脆弱性]、[沙漠化脆弱性]、[土壤鹽漬化脆弱性]……}。不同類型的生態脆弱性程度評價采取閾值判定法，針對基礎指標的屬性制定脆弱性分級的閾值標準，按照標準進行脆弱性等級劃分，確定生態系統脆弱性程度(表3)。

表3 生態脆弱性評價的主要類型及評價指標Table 3 Main types and indicators of ecologicalvulnerability assessment

4.3 生態環境承載力因子c的分級

生態重要性由低到高分為五個等級，分別賦值2～10；生態脆弱性由低到高分為五個等級，分別賦值1～5。根據區域生態環境現狀，分別確定生態重要性、生態脆弱性的級別(表4)，依據表4可以進行生態環境承載力因子c的確定。其中， “高”“較高”劃分為1類；“中”“較低”劃分為2類；“低”劃分為3類。再結合工作實際及政策導向進行賦值，如設定1類生態環境重要性高且生態脆弱，取值0.1；2類生態環境重要性較高且生態較脆弱，取值0.3；3類生態環境重要性低且生態條件適應性強，取值為0.5。

表4 生態環境承載力因子c對照表Table 4 Comparison table of ecological environmentcarrying capacity factor c

5 結 語

國務院依照稅法授權制定的資源稅減免政策有利于促進資源節約集約利用、保護環境等情形。 為了進一步發揮稅收制度的激勵功能， 建議進一步放權，

賦予地方政府結合實際需要靈活調整稅率的權力。按照本文提出的設計思路鼓勵企業開展生態補償，實現資源稅的減量征收。在實際應用中，由于實行的是幅度稅率，其具體系數由省、自治區、直轄市政府統籌考慮應稅資源的品位、開采條件以及對生態環境的影響等情況確定。各地區可以結合區域特點，利用調整公式的設計思路，制定規則規范，根據企業不同情況確定稅率，實現精細化管理，并體現公平性。如依照《稅目稅率表》中鋁土礦稅率為2%～9%，應用公式進行計算，某企業調整后的稅率應為9%×a×(1-b×c)。環境治理因子a、社會責任因子b、生態環境承載力因子c也可由各省財稅主管部門會同自然資源主管部門根據本省實際情況統一制定，或者劃分區域制定。

本文僅提供了綜合考慮生態環境恢復治理的實施情況進行資源稅稅率調整的工作思路及方法，解決稅率是1%合理，還是9%合理的問題。環境治理因子a可根據開采礦種、開采條件、外部環境，進一步拓展不同的計算方法；社會責任因子b可以根據實際情況設立不同的評價體系，如邊疆民族地區注重少數民族群眾的增收，并確定權重；應用資源環境承載能力及國土空間開發適應性評價成果，生態環境承載力因子c具有更大的可調節性，也更能體現區域政策的導向性。值得注意的是，在某一區域內確立合適的調整因子，需要對礦產資源開發活動進行長期監測，獲取數據信息，并反復計算驗證，逐步調整完善。同時，還需要考慮礦山企業的承受能力，政府與礦山企業建立協商機制，共同制定規則也是十分必要的。