網絡游戲企業收入確認問題探究

姬冠怡

(長安大學，陜西 西安 710061)

1 引言

隨著生活水平的提高，人們的追求從以往的物質追求上升為了現在的精神追求。正因為這一改變，使得人們越來越追求文化娛樂，正因為這一需求，使得我國的游戲產品的創新研發實現了質的飛躍，從之前只能依賴進口代理游戲轉為越來越多的游戲公司開始自主研發。網絡游戲產業已經成為網絡經濟不可缺少的重要部分。2020年以來，受新冠肺炎疫情影響，網絡游戲行業呈現出持續發展壯大的趨勢，根據《2020年1月移動游戲報告》顯示，2020年1月移動游戲商場規模同比增長49.5%。

但與傳統行業的業務不同，網游行業由于發展迅速，相關準則還未規范，尤其是其收入確認與計量方面還存在問題有待完善。原來的收入準則對此類虛擬商品有關收入的方面也未規定，并且無論采用哪一種收入確認方法，企業在實務中對有關問題的處理大多還需要靠專業人員的職業判斷。因此，不同的公司對于同種業務采取的方法可能有所不同，這樣一來使得行業中的不同游戲企業在進行業績分析以及提供的財務報表信息缺少一定的可比性，一方面使得投資者因信息不可比做出錯誤的決策；另一方面也大大增加了企業財務舞弊風險。因此，網游行業長期且穩定發展的關鍵，主要就在于統一各游戲企業收入確認方式。文章將網絡游戲企業作為研究對象，以收入會計確認作為切入點，探討網游銷售收入特殊性及其會計確認存在的問題，并提出可行的改進措施，有利于對網絡游戲企業收入確認的規范以及財務信息可靠性的提升，為網絡游戲企業進行特殊交易的收入確認提供借鑒思路。

2 網游企業收入的特征

與傳統的實體制造業不一樣，互聯網技術為網游企業發生各種交易及其深入發展奠定了基礎，業務發生這一過程全部通過虛擬的互聯網平臺，而不是現實場景通過實物所發生的，這即是網游企業獨特之處。下面主要從盈利模式、收入確認的方法以及收入確認的模式三方面闡述其特點。

2.1 盈利模式不盡相同

網絡游戲公司有各種各樣的游戲產品，其盈利模式往往不同。主要包括六個方面：①游戲時長收費收入：主要是以玩家所玩游戲的時長為基礎，按照一小時或幾小時為單位進行標價收費，游戲時間的衡量標準每個公司可能不相同。②中段收費收入：通常是游戲的前幾環節或前幾關是免費提供給玩家的，但是當玩家順利闖過這些免費關卡或劇情后，若想繼續解鎖下一部分的關卡或劇情則需繳納一定的費用，這里的付費劇情和關卡有可能是為代言人相關或游戲角色設定的特別的劇情，這種也被大眾稱為“逼氪”劇情。③出售道具收入：在這種盈利模式下，玩家進行游戲不收取費用，但是如果玩家想要獲得更加“輝煌的戰績”，這時就可以額外使用游戲系統中提供的道具，而這些道具就要付費購買。④游戲授權費收入：顧名思義，其實就是游戲公司自己進行研發，將研發出來的游戲通過授權其他外部運營商，從而獲取一定的報酬。⑤廣告收入主要分為兩種。一是廣告位租金收入，即在游戲頁面上設置廣告空間，將其出租給需要的企業并向其收取相應的租金費用。二是合作推廣收入。如果市場上有一些公司需要推廣自己的產品或者品牌，其會與游戲企業合作，推出特色的活動達到營銷推廣的目的。⑥文化產品收入：主要指游戲周邊店鋪和基于游戲中銷售文化產品，這些產品主要是游戲中的虛擬人物形象，一般包括日用品印刻圖案、人物形象的小玩偶以及一些文具用品。

2.2 收入確認的方法多樣

網游企業因其運營模式存在差別，導致不同網游企業收入確認的方法也具有多樣性。目前根據企業參與程度，業內通常將網絡游戲的運營模式分為獨立自主運營、聯合運營和授權運營三類。

自主運營是指網絡游戲企業獨立運營網絡游戲，包括研發、設置服務器、營銷、后續維護等，均由網絡游戲企業自行運營。聯合運營是指網絡游戲與多個網絡游戲運營平臺共同營運某個網絡游戲，游戲開發商承擔了提供游戲的主要責任，對游戲的質量、性能負責，提供售后服務、解決客戶投訴；而平臺主要是安排他人向客戶提供商品，為開發商提供協助，此時游戲開發商是主要責任人。授權運營是網絡游戲開發商開發一款游戲，然后與游戲平臺進行合作。企業僅提供游戲版本，平臺在授權代理期限內按約定履行運營、維護旺火游戲義務，例如在代理地域范圍內進行宣傳推廣，并負責相應的費用，在這種情況下，游戲開發商不是主要責任人。由此可以看出，從自主經營到聯合經營再到授權經營，網游企業承擔的業務和責任逐層遞減。

綜上所述，網絡游戲企業若采取自主運營模式，那么該公司即承擔了所有責任，應選擇總額法計量收入。對于聯合和授權的商業游戲，其收入的確認與計量方法是采用總額法或凈額法，還需要進一步的判斷。

2.3 收入確認的模式不同

網絡游戲企業的核心業務就是向用戶銷售虛擬道具。如何確認銷售虛擬道具的收入對于每個網游企業來說都是不同的。通常來講，企業會根據道具的使用特點和期限，選擇一次性收入確認或分期收入確認。目前行業內對于虛擬道具銷售的收入主要有三種確認模式:GBRM(基于游戲的收入模式)、UBRM(基于用戶的收入模式)和IBRM(基于項目的收入模式)。三種模式的比較如表1所示。

表1 三種確認模式比較

3 網絡游戲企業收入確認存在的問題

3.1 虛擬貨幣的公允價值不確定

在游戲中雖然存在少量的物品可以通過第三方支付平臺直接購買,但眾所周知，網絡游戲所擁有的虛擬財產通常是通過購買虛擬貨幣而實現的,無法像現實生活中購買商品一樣直接用現金購買。同時由于各種網絡游戲產品都有相應的系統和模型,特定游戲的虛擬貨幣只能應用于該特定游戲中，因此不同的游戲對其游戲中的虛擬貨幣標價不同，其購買力也不同，這就導致各網游企業的收入基礎不同。此外，玩家無法在現實中將自己購買到的道具出售，這就導致網友虛擬道具不具有活躍的市場，從而虛擬商品的公允價值也無法通過合理的手段來獲得。

3.2 官方促銷收入確定困難

為面對激烈的網游行業競爭，擴大用戶群體，打折促銷變成了各大游戲商家及運營商爭奪客源的營銷手段，此時商家會推出各種各樣的活動，例如直接打折降價、買A道具送B道具、充游戲幣送游戲幣等促銷活動，達到吸引更多新玩家注冊游戲以及穩定當前玩家數量的目的，從而提升自身企業市場競爭力。因此，虛擬貨幣或者游戲道具的價格在此期間通常會產生較大的波動，甚至是遠低于非假期期間的價格。由此可見，直接以現金衡量游戲道具或者虛擬貨幣的價格存在較大難度。此外,在活動期間虛擬貨幣或道具的公允價值確認也不容易,無法適用正常的銷售轉化率和公司的交易價格，此時公司應根據相關情況及時予以調整，否則會影響當期企業收入的衡量以及各期收入的比較。

3.3 虛擬貨幣會產生沉淀

正如人們所知，玩家不能直接點擊購買虛擬道具，必須先對游戲號充值獲得虛擬游戲幣,再用相應數量的游戲幣兌換道具，在這種情況下，玩家一般充值的游戲幣會大于購買道具需要消耗的游戲幣。在玩家放棄該游戲時，之前充值的虛擬游戲幣可能往往并沒有消費完，從而會一直保存在用戶的賬戶中，而這些剩余的虛擬貨幣未來通常不會再次兌換使用。在此過程中就會形成破損貨幣,會由于未被消費而一直存留在預收賬款中，不能轉為主營業務收入，這樣自然就形成了一部分的沉淀收入。

按照原有的會計準則，如果每個玩家的游戲賬戶中剩余貨幣較少，網絡游戲企業對于這部分沉淀收益可以忽略，不進行會計處理。然而，隨著網絡游戲公司的蓬勃發展，受各種技術和營銷手段提升的影響，某些網絡游戲產品的生命周期被拉長，其中付費玩家的占比也逐漸增加，慢慢地，大量的破損貨幣在游戲環境中積累起來。依據重要性原則，這些大量破損貨幣的價值不容忽視，網游企業應當重新處理這部分沉淀收入以避免影響會計信息質量。

3.4 非財務信息的會計估計

對于傳統業務，例如制造業固定資產的壽命等，這些資產因在市場上存在已久，行業內或者市場內已經存在穩定的系統技術或機器檢測這些資產的使用壽命，并且這些技術容易操作，又因其技術穩定會使得相同的資產壽命判斷不會因主觀判斷而出現較大的偏差。對于網游企業這類新興行業來說，確認收入不僅要考慮財務信息，還要綜合考慮大量的非財務信息。專業人員需要對市場形勢、游戲玩家特點等進行分析，采用專業可行的方法評估游戲和玩家壽命。可見對專業人員的要求較高。例如，上面提到的三個主流收益確認時間點都是通過玩家的壽命、道具使用時點和游戲壽命時長予以確認的。在這三種方法中，對玩家和游戲的壽命進行估算時通常具有高度的主觀性，因此判斷應主要依靠道具的使用時長，游戲壽命時長和玩家游戲壽命則應作為輔助判斷依據。會計處理方法受一些非財務信息估算的影響，這種影響也是目前網絡游戲企業會計核算所面臨的重要挑戰。

4 網游企業收入確認的改進措施

4.1 統一虛擬道具收入的確認標準

新收入準則中關于虛擬道具的收入確認，現存的不足主要在于沒有統一的方法估算計量適合于虛擬道具的分攤期限。目前對于這個問題有三種估算方法，在這三種方法中，GBRM的優點在于操作簡單，但其確認收入的處理方法不符合此項業務的經濟實質，也不適合作為統一的標準。IBRM相比來說，優勢在于精確，也符合業務本質，但缺點也很明顯：需要大量數據，操作相對復雜。此外，采用這種方法需要的控制變量過于復雜,因此所消耗的人力物力財力肯定會大大增加企業的成本支出。文章考慮行業的整體情況，認為UBRM是最適合網絡游戲企業的方法，即利用用戶的生命周期估算虛擬道具的分配周期。

4.2 利用大數據評估，注重財務信息可靠性

針對游戲中存在的因虛擬貨幣或永久性道具長期未用而產生的沉淀收入如何確認和計量問題，公司應充分發揮自身優勢，采用大數據技術獲得用戶信息，并在此基礎上合理估計玩家游戲壽命，并將產生的沉淀收入分攤至玩家的整個游戲壽命期內，這樣可以保證企業的財務報告信息反映出的實際運營情況更加可靠。例如，通過后臺對玩家進行生命周期測算結果顯示，大部分用戶若連續五個月未登錄游戲，那么這些用戶通常在未來更久的時間內也大概率不會再繼續登錄游戲。在這樣的情況下，網游企業就可以將五個月之后作為確認時點，并認為在該時點控制權已經發生轉移，義務不再履行，收入予以在此時點確認。但是利用此方法應當建立在一定的技術基礎之上，玩家生命周期的測算要有理有據，并完全披露所采用的方法和獲得的數據，減少企業通過這種方式進行舞弊的可能性。

4.3 合理分攤官方獎勵的公允價值

文章提出以下建議：當官方舉辦活動時涉及實施獎勵的收入，若采用充值返利的營銷方法，則應當將充值金額全部計入負債，不計入收入，待玩家實際消費后再分攤確認為收入。如果系統在玩家闖關成功達到升級后給玩家贈送虛擬游戲道具，由于企業對此并不需要付出額外的成本，因此無須進行處理；如果贈送的虛擬貨幣并不需要升級條件，則視為玩家進行充值返的額外的利益，充值金額視為0。如果企業的活動是出售周邊玩具，購買的玩家即可加贈游戲充值卡，這種處理方法類似于普通企業的“買一贈一”活動，需要先識別單項履約義務，然后按照價格比重進行收入分攤。