稅費改革對高耗水行業水資源利用效率的影響

田貴良，高廷艷

（1.河海大學商學院，江蘇 南京 211100；2.河海大學經濟與金融學院，江蘇 南京 211100；3.長江保護與綠色發展研究院，江蘇 南京 210098）

為提高全社會，特別是高耗水工業企業的用水效率，加快節水型社會的建成，財政部、國家稅務總局和水利部聯合頒布了《水資源稅改革試點暫行辦法》（財稅〔2016〕55號），水資源稅改革試點于2016年7月在河北省拉開序幕。基于河北省的試點成效，2017年11月，三部門又頒布了《擴大水資源稅改革試點實施辦法》（財稅〔2017〕80號），決定從2017年12月起將水資源稅試點范圍擴大到北京、天津、山西、內蒙古、山東、河南、四川、陜西、寧夏9省份。

水資源領域的稅費改革主要指水資源費改稅，其試點前后，眾多學者對水資源稅改革政策及試點省份的水資源利用情況做了深入研究。但很少從產業用水細分角度關注水資源稅試行對工業用水效率，特別是研究高耗水行業水資源利用效率的影響。高耗水行業是工業部門水資源稅征收的主要行業，水資源稅改革是否提高了高耗水行業的水資源利用效率，優化了高耗水行業用水結構，實現節水增效、促進水資源的可持續利用需要進一步研究。

1 文獻綜述

隨著水資源節約和保護意識的日益提高，將水資源納入稅收調控范疇逐漸成為各方共識［1］。水資源稅改革試點以來，以水資源稅為對象的研究也逐漸增多，大致分為水資源稅的理論探索和實踐研究兩個方面。

理論探索方面，水資源稅改革試點前，對內梳理了中國古代（漢代至清代）灌溉水稅和水利加工機械水稅的起源和演變［2］；對外梳理了俄羅斯、荷蘭、德國、巴西、法國、丹麥、英國等國家水資源稅（費）征收管理政策，從稅收立法、稅率制定、稅款用途等方面為中國水資源稅改革試點提供經驗借鑒［3-6］。并通過多區域CGE模型、序貫博弈模型等進行政策模擬分析，為水資源稅改革政策落地提供理論支撐［7-9］。在水資源稅改革試點后，立足于水資源稅在改革試點中出現的問題提出制度優化方案和法律完善途徑。在立法層面，從租、稅、費的角度分析水資源稅的征收依據，討論水資源稅的公平化改革，為水資源稅征收提供司法建議［10-11］。在制度優化層面，分析水資源稅改革試點存在的激勵和約束機制不健全、分層體制不合理以及對水資源利用的調節功能、保護功能弱化問題，為完善水資源稅改革方案提供思路［12-13］。

實踐研究包括兩方面。一是實施效果的評價。從用水量和用水效率入手，運用對比分析、合成控制法等方法對水資源稅改革試點進行全面評價，認為水資源稅改革試點顯著提高了用水效率，節水效應顯著，但用水總量的控制效果甚微［14-16］。二是地區差異的分析。運用AHP-熵權法等方法對區域間水資源稅改革試點情況進行對比分析，發現區域間存在水資源管理經費保障程度差異和示范效應等級差異。為促進水資源稅改革在全國范圍推開，需要建立一省一策水資源稅動態調整機制，進一步縮小稅額差距［17-20］。

而高耗水行業作為影響工業部門水資源利用效率的關鍵行業，受行業劃分標準和數據的影響，目前學術界對其研究很少，定量分析研究更是鮮見。現有研究主要圍繞用水現狀評價，分析高耗水行業用水存在的問題及成因［21］，以及通過一般均衡理論研究和分析高耗水行業不同水資源管理政策對經濟、社會和水資源利用的影響［22-23］。該研究在已有研究基礎上，聚焦對水資源需求較大而定量分析較少的高耗水工業企業，采用雙重差分法，探討水資源稅改革試點前后的高耗水行業用水變化，試圖通過探討水資源稅改革對高耗水行業水資源利用效率的影響，回答水資源改革能否改善高耗水行業用水現狀，能否通過改善高耗水行業用水現狀實現節水增效，為中國水資源稅改革的全面推開提供決策參考。

2 實證分析

2.1 研究設計與數據選取

2.1.1 模型構建

該研究基于已有信息和數據評估水資源稅改革對高耗水行業水資源利用效率的影響，因此采用雙重差分重差分模型（DID）進行政策效應評估，并借鑒Li等［24］的研究，構建如下模型：

其中：Waterit為i省第t年的水資源利用效率指標。WRTit為核心解釋變量（Water Resources Tax），表示i省在t年是否實施水資源稅改革。若實施該政策，取值為1；否則為0。β為估計系數，表示政策的實施效應，即水資源稅改革試點對高耗水行業水資源利用效率的影響。若該估計系數為正且顯著，則表示水資源稅改革試點抑制了行業的節水；若為負且顯著，則表示水資源稅改革試點促進了行業的節水。Xit為控制變量的集合，包括水資源稟賦、經濟發展水平、產業結構等一系列對高耗水行業用水可能造成影響的因素。λ表示控制變量的估計系數。υi和σt分別表示省份固定效應和年份固定效應，εit表示誤差項。

根據對已有研究的梳理，水資源稅改革的政策效應可能受到地區經濟發展水平和資源稟賦的影響。為進一步探析，建立如下模型，作為式（1）的補充分析：

式（2）中增加的Groupit和WRTit×Groupit用來檢驗水資源稅改革的政策效應是否受到相關因素的影響。當研究地區經濟發展水平對其政策效應的影響時，Groupit為相應省份的經濟發展衡量指標；當研究地區資源稟賦對其政策效應的影響時，Groupit為相應省份的資源稟賦衡量指標。?和θ分別表示Groupit、WRTit×Groupit估計系數，其他指標含義同（1）式。

2.1.2 指標選取

（1）被解釋變量。通過可視化的定量分析來觀測水資源稅改革試點后高耗水行業的水資源利用效率情況。因此選擇該行業的用水量和萬元GDP用水量作為衡量水資源利用效率的指標。

（2）核心解釋變量。選擇水資源稅改革政策作為虛擬變量來反映政策效應。若某區域在某年實施了水資源稅改革則取值為1，否則取0。

（3）控制變量。除了相關政策會對企業的水資源利用效率造成影響外，其他因素也需考慮。借鑒已有研究，選取影響水資源利用效率的其他因素：

水資源稟賦。水土資源作為中國可持續發展的重要保障，其承載力的大小直接影響著水土資源合理開發的水平。其中，人均水資源量是水土資源承載力制約作用較強的因素［25］，因此選取人均水資源量來衡量其水資源稟賦的高低。

經濟發展。地區經濟發展水平在一定程度上決定了該地區的產業發展水平和產業結構布局，且經濟發展水平對工業用水強度的時空變化也具有差異性［26］。因此，選取人均GDP作為衡量經濟發展水平的指標。

科技進步。在企業實現綠色轉型的過程中，科技是企業節水技術創新、節水設施優化的重要保障。科技進步會有效降低用水量、提高用水效率［27］。選取高耗水行業規模以上企業的水務科研支出費用作為指標來進行衡量。

產業結構。高耗水行業的用水情況與產業結構密切相關。高耗水行業規模越大，用水需求越大，選取第三產業占比和高耗水行業工業增加值占比作為這一變量的指標。

社會因素。相關研究表明，水資源利用效率與當地居民和企業的節水意識密切相關，而當地居民和企業的節水意識強弱與城鎮化發展水平階段直接掛鉤［28］。所以，選取城鎮化水平作為社會因素的衡量指標。變量定義見表1。

表1 指標選取

2.1.3 數據來源與處理

（2）高耗水工業選擇及行業用水數據處理。根據已有研究和行業用水比重，從24個行業中選取金屬采礦業，食品制造及煙草加工業，造紙印刷及文教體育用品制造業，石油加工、煉焦及核燃料加工業，化學工業，金屬冶煉及壓延加工業和電力、熱力、燃氣和水的生產和供應業等7個高耗水工業部門［22］。參考時間等［22］的做法，根據《中國環境統計年鑒》中高耗水工業部門化學需氧量排放量（COD）的總量計算行業比重，然后通過《中國水資源公報》中工業用水量數據計算高耗水行業的用水量和用水效率。其余數據均源自《中國統計年鑒》《中國科技統計年鑒》和《中國地區投入產出表》。

2.2 實證結果分析

利用Stata軟件進行水資源稅改革試點對高耗水行業水資源利用效率影響的基準回歸，結果見表2。所涉及到的回歸均控制了變量、時間固定效應和地區固定效應。根據回歸結果，可以直觀地看出，水資源稅改革對高耗水行業的用水量影響不顯著。究其原因，通過表2的列（1）可以看出，經濟發展水平和社會因素對高耗水行業的用水總量具有顯著的正向影響；產業結構（第三產業占比）有顯著的負向影響。這表明隨著經濟發展和城鎮化水平的提高，用水需求量也隨之增加。經濟發展水平不能有效抑制用水量是因為就高耗水行業而言，想要擴大產能，促進經濟發展，就需要更多用水量的投入。而城鎮化水平的提高增加了高耗水行業的用水需求量主要是因為，在城鎮化發展進程中，城鎮化水平的提高和水資源效益的增長并不完全同步。城鎮化水平的提高可能造成工業用水的浪費，但隨著城鎮化的進一步發展，這些問題會得到一定程度的解決，在磨合的過程中，兩者狀態將不斷趨于協調［28］。產業結構調整可以有效抑制用水量，但由于產業轉型需要的時間成本和資金成本高，產業結構調整策略并不能在短期內見效，因此，產業結構調整現有效果不明顯。加之現有數據試點時間較短，導致水資源稅改革對高耗水行業用水量的影響尚不顯著。

而水資源稅改革對高耗水行業萬元GDP用水量影響的基準回歸在10%水平下為負向顯著，系數為-0.105 7，說明水資源稅改革后高耗水工業的萬元GDP用水量下降了10.57%，提高了水資源利用效率，能夠體現水資源稅改革的節水效應。究其原因，通過表2的列（2）可以看出，水務科研經費支出和高耗水行業工業增加值占比對其用水效率的提高具有明顯的促進作用。水務科研經費支出的回歸結果顯著為負，但由于科研經費的投入和使用對企業的影響具有周期性和滯后性，因此，該因素對萬元GDP用水量的影響目前還未處于主導地位。而高耗水行業工業增加值占比對企業的影響在現階段更加直接，在1%的水平下負向顯著，表明高耗水行業的工業增加值占比每上升一個百分點，其用水效率會相應地提升6.52%。這主要是因為高耗水工業企業在整個行業轉型升級的背景下要擴大工業增加值占比，就要不斷地降低生產成本，從而實現成本最小化或利潤最大化。而水資源作為高耗水行業生產成本的重要組成部分，征收水資源稅作為政府環境規制的有效手段，將其納入稅收體系，無疑增加了企業的合法性壓力和成本黏性，迫使企業為了符合合法性要求和追求利益最大化或者成本最小化，對自身的體制、用水規范性、節水文化等方面做出改變，從各個方面降低產品的生產成本，從而降低用水量。降低生產成本是改革初期最直接有效的手段，但隨著水資源稅改革的深入推進，企業可壓縮的成本空間將越來越小，從而導致這一因素對萬元GDP用水量的影響也越來越不顯著。與之相反，隨著時間的推進和改革給企業帶來的“陣痛期”過去，前期的科技投入逐漸發揮作用，科技進步的作用將越加明顯。但經濟發展對萬元GDP用水量的影響呈現正向顯著，主要是因為中國現階段經濟發展仍主要依靠高耗水高耗能高排放的重工業帶動，重工業發展使得用水量增加，污水排放量的增加也使得用水效率下降［29］。因此，水資源稅改革試點對高耗水行業水資源利用效率的影響在用水量方面尚不明晰，但對該行業萬元GDP用水量有明顯的抑制作用。

表2 基準回歸結果

2.3 平行趨勢檢驗

在運用雙重差分法進行政策效應評估時，需要滿足平行趨勢假定，即在水資源稅改革試點前，處理組（試點省份）與參照組（非試點省份）的高耗水行業水資源利用效率的變化趨勢一致。選取2017年作為水資源稅改革試點的當期時間，構造水資源稅改革虛擬變量（treat），賦值如下：將在2017年進行水資源稅改革試點的省份作為處理組，treat=1；反之作為參照組，treat=0。通過（1）式進行回歸。交互項系數β反映的是第t年處理組和參照組地區的差異。如果在2017年前交互項系數都不顯著，說明水資源稅改革試點前處理組和參照組不存在明顯差別，變化趨勢一致。若水資源稅改革試點實施后，交互項系數顯著不為0，則說明水資源稅改革試點確實對高耗水行業水資源利用效率產生了影響。

回歸結果（表3）表明，在受到水資源稅改革政策沖擊前（2011—2016年），構造的水資源稅改革試點虛擬變量對高耗水行業的用水量和萬元GDP用水量的影響整體并不顯著。可見水資源稅改革試點前高耗水行業用水量和萬元GDP用水量在處理組與參照組之間未呈現顯著差異，初步滿足平行趨勢假定。

表3 平行趨勢檢驗

水資源稅改革試點開始（2017年），高耗水行業用水量和萬元GDP用水量的交互項系數均顯著為負，初步驗證了表2基準回歸結果的穩健性。

由于試點后數據較少，即便處理組與對照組滿足平行趨勢檢驗，仍然存在其他可能影響趨勢變化的政策，因此無法判斷水資源稅改革試點是否是導致這種變化的主要或關鍵因素。為此，對回歸結果的穩定性進行進一步檢驗。

2.1 三組行上腹部手術患者手術時間、麻醉時間比較 三組患者手術時間、麻醉時間比較差異無統計學意義(P>0.05)，見表2。

2.4 穩定性檢驗

2.4.1 加入時間趨勢項

為探討水資源稅改革對高耗水行業水資源利用效率影響的時間變化趨勢，將2011—2019年9個時間虛擬變量和控制變量進行相乘代替前文的控制變量。回歸結果（表4）表明，高耗水行業用水量的交互項系數仍不顯著，萬元GDP用水量的交互項系數仍為10%水平下負向顯著。說明在考慮時間趨勢的情況下，水資源稅改革對高耗水行業用水量的作用不大，但有效降低了萬元GDP用水量。

2.4.2 排除其他政策影響

上述檢驗雖然初步驗證了實證結果的可靠性，但在水資源稅改革試點的同時，可能存在多項影響高耗水行業水資源利用效率的政策也在進行，因此上述回歸中的水資源稅改革虛擬變量可能也包含其他政策的沖擊，從而造成回歸結果出現偏差。首先，早在2011年，為了加強對用水需求和用水總量的管理，提高用水效率，減少污廢水的排放，加快創建節水型社會，國務院出臺了“中央一號文件”（《中共中央國務院關于加快水利改革發展的決定》），明確要求實行最嚴格水資源管理制度，并在2012年做出全面部署和安排。最嚴格水資源管理制度落實后，其強有力的約束和倒逼機制，推進了節水技術的開發和利用，從而提高了水資源利用效率［30］。其次，由于在2014年全國水權交易及部分省市自發水權試點開始大規模展開，各地區在水權交易前后的用水效率都發生了不同程度的改變，在水權交易市場運行后的水資源利用效率基本都得到了提高［31］。為此，該研究將最嚴格水資源管理制度（Policy1）和水權交易試點（Policy2）的虛擬變量加入（1）式進行再次回歸，以檢驗這兩項政策對估計結果可能造成的影響。回歸結果表明（表4），水資源稅改革對高耗水行業的用水量影響仍不顯著，對萬元GDP用水量的影響仍在10%水平下負向顯著。說明在模型中即使控制了其他政策，水資源稅改革對高耗水行業水資源利用效率的影響仍舊不變。

表4 加入時間趨勢與排除其他政策

2.4.3 安慰劑檢驗

上述回歸雖然對常規控制變量進行了控制，并進一步排除了其他政策存在的影響，但不能排除水資源稅改革對高耗水行業水資源利用效率的影響是否還受其他不可觀測外因的干預。對此，通過構建反事實框架的方式對基準回歸結果進行安慰劑檢驗。若在虛擬的政策處理下依然可以觀察到水資源稅改革對高耗水行業水資源利用效率的相似影響，則說明高耗水行業用水量和萬元GDP用水量的變化可能源于其他政策或者系統性差異，而非水資源稅改革。

將處理組實施水資源稅改革試點的時間分別提前1年、2年和3年，即將2016、2015和2014年作為試點年，將構建的水資源稅改革試點時間虛擬變量代入（1）式進行回歸。回歸結果（表5）表明，虛假的水資源稅改革試點時間對高耗水行業用水量和萬元GDP用水量的影響不顯著，不具有統計學意義。上述安慰劑檢驗結果進一步證實，水資源稅改革對試點地區的影響并非源于其他尚未觀測到的政策或外因影響，基準回歸結果具有較強的穩健性。

表5 安慰劑檢驗

2.5 異質性分析

水資源稟賦和經濟發展水平等地區間的差異也會對水資源稅改革政策的實施效果產生影響。因此，采用三重差分模型（DDD）進一步對水資源稅改革給不同地區高耗水行業水資源利用效率帶來的異質性影響進行分析，并在回歸時加入控制變量、時間固定效應和地區固定效應。

2.5.1 經濟發展水平差異

經濟發展水平的差異主要表現在產業結構差異、技術發展水平差異以及節水意識差異等方面。由于產業結構調整、節水工藝進步以及節水意識提高，經濟發展水平較高的地方通常水資源利用率更高，從而影響水資源稅改革的實施效應。因此，選擇人均地區生產總值作為衡量地區經濟發展水平的指標，在（2）式中加入具體的人均地區生產總值與水資源稅改革的交互項（人均GDP×水資源稅）。回歸結果（表6）顯示，人均地區生產總值、水資源稅改革和人均地區生產總值與水資源稅改革的交互項對高耗水行業的用水量影響不顯著，對萬元GDP用水量的影響顯著。其中，人均地區生產總值與水資源稅改革對高耗水行業萬元GDP用水量的影響顯著為負，而人均地區生產總值與水資源稅改革的交互項對行業萬元GDP用水量的影響顯著為正。說明較高的經濟發展水平雖有效降低了萬元GDP用水量，提升了用水效率，但會影響水資源稅改革的實施效果，降低水資源稅改革的政策效應。上述可證實水資源稅改革的政策效應在各省份普遍存在。

2.5.2 水資源稟賦差異

地區水資源稟賦對于省域范圍內的水資源非農利用水平具有負向的空間溢出效應，即水資源稟賦越強的地區，水資源非農利用水平越低［32］。因此，選擇各省份人均水資源量衡量地區間的水資源稟賦差異，在（2）式中加入具體的人均水資源量與水資源稅改革交互項（人均水資源量×水資源稅）。從表6可以看出，人均水資源量、水資源稅改革和人均水資源量與水資源稅改革交互項對高耗水行業的用水量無顯著影響，對萬元GDP用水量有顯著影響。其中，水資源稅改革和人均水資源量與水資源稅改革交互項對高耗水行業萬元GDP有顯著的負向影響，人均水資源量對萬元GDP用水量有顯著的正向影響。該結果表明，在水資源稟賦越好的地區，水資源稅改革的政策效果越好。這主要是因為水資源稟賦較好的地區，水資源較為充足，不存在資源型缺水，在用水過程中的浪費現象更加明顯，從而使用水效率較低，出現外部不經濟的現象；而水資源稅改革可以很好地將外部性內部化。因此，在考慮各省份水資源稟賦差異的情況下，水資源稅改革對水資源利用效率的影響依然存在。基于上述研究，水資源稅改革的政策效應具有廣泛性。

表6 三重差分回歸結果

3 結論及建議

采用雙重差分模型對水資源稅改革試點后的9省份高耗水行業的用水量和萬元GDP用水量進行了政策評估，并進一步采用平行趨勢檢驗和穩定性檢驗對基準回歸結果的可靠性進行了檢驗，通過三重差分模型對水資源稅改革的異質性影響進行了分析。分析表明，水資源稅改革試點后，高耗水行業的用水量并未得到有效抑制，但萬元GDP用水量得到了有效降低。基于上述研究，針對水資源稅改革后高耗水行業水資源利用效率提出以下建議。

強化科技支撐，加大科研經費投入。雖然就基準回歸結果而言，科技進步在現階段對高耗水行業水資源利用效率的影響還未處于主導地位，但隨著周期性和滯后性對其影響的減弱，科技在水資源利用效率中發揮的作用將越來越大。因此，應高度重視科技進步在企業節水增效中的作用，加大科研經費投入，特別是和用水直接相關的水務科研經費的投入，推進節水設施和節水裝置的普及度。有效降低高耗水工業企業的耗水量、污水排放量，提高行業可回收用水量［33-35］。

堅持以水定產，進一步加快高耗水行業的轉型升級。高耗水行業工業企業積極實施節水改造。政府加強組織和引導，加強幫扶力度，給予小微企業相應的優惠政策，鼓勵企業積極創新，升級節水設備和裝置，加入節水型工業園區建設。在有為政府和有效市場的共同作用下，形成有效的激勵保障體系［36-38］。

堅持節水優先的國家治水方略，把握重點問題，攻克關鍵難題。在水資源稅改革的推進中，一方面要牢牢把握住高耗水行業用水效率較低這一重點問題，從高耗水工業企業的萬元GDP用水量入手，通過征收水資源稅倒逼企業提高用水效率，努力實現水資源效益最大化。另一方面要努力攻克高耗水行業用水量居高不下這一關鍵難題，從用水總量出發，考慮現有高耗水工業企業所處的經濟發展現狀和用水需求程度等背景，抓住在水資源稅改革試點實施中的主要問題，降低高耗水行業的用水量，把節水放在優先位置。