內部控制審計與財務報表審計的整合措施分析

李春艷

（云南省能源投資集團有限公司，昆明 650228）

0 引言

我國企業財務報表審計和內部控制審計兩大審計工作的整合起步較晚，具有一定的滯后性，因此理論及實踐研究均比較匱乏。通過對國外一些企業內部審計與財務報表審計整合狀況進行梳理和總結，可以發現二者有效融合能夠給企業經營和發展帶來諸多有利條件，并且內部控制審計與財務報表審計的整合已經逐步成為大勢所趨，故而加大對二者整合理論等相關內容的研究力度能夠加快我國內部控制審計與財務報表審計整合速度，為企業可持續發展提供更多助力。

1 內部控制審計與財務報表審計之間的異同點

1.1 內部控制審計與財務報表審計之間的差異

首先，二者審計對象不同。內部控制審計的主要對象是企業財務報告的形成機制，而財務報表審計工作則是對企業經營效益、財務狀況、現金流等內容進行審計。其次，二者審計范圍有一定差異。通過對二者進行比較，發現財務報表審計的范圍相對較小，通常情況下僅對影響財務報告的內容進行審計，審計內容、樣本量都比較小；但內部控制審計工作不同，不管是設計還是運行，都會對其進行全面系統評價，這樣一來審計范圍較廣，樣本量也隨之增加。最后，二者有效性評價的深度和準確性要求不同。財務報表審計工作往往為重要決策提供相應依據，相比之下，有效性評價的深度和準確性遠遠不夠；而內部控制審計則需要掌握更多數據信息，提供科學合理的數據依據，同時對存在以及已有缺陷的評估工作重視度較高，對內部控制審計結果的深度和準確性都有較高要求和 標準。

1.2 內部控制審計與財務報表審計之間的相同點

首先，二者審計業務類型一致。內部控制審計與財務報表審計工作的業務類型相同，并且二者審計理論都具有較強的指導作用。其次，二者全部采用風險導向審計模式，并將風險評估作為審計工作的起點。其中財務報表審計所使用的風險導向審計模式一般需要實施相應的風險評估程序，對財務報表及其認定兩大層面出現的重大錯誤風險進行有效識別和評估，并基于此采取相應措施。而內部控制審計是在識別內部控制存在重要缺陷和風險后采取相應處理措施。所謂內部控制重大缺陷，也就是財務報表層面的內部控制是否可以積極應對財務報表層級以及認定層級所產生的重要錯報風險，如徇私舞弊引發的重要錯報風險等。由此可見，財務報表審計與內部控制審計對固定風險使用的評估方法和結果有較強的一致性。最后，內部控制測試既是內部控制審計的核心，也是財務報表審計的關鍵所在，二者均需要進行內部控制測試及相應評價。

2 內部控制審計與財務報表審計整合的可行性及其重要性

2.1 兩大審計工作整合的可行性

2.1.1 內部控制審計與財務報告審計的最終目標相同

企業財務報表審計的目標是對審計對象所提供的財務報表進行檢查核對，以便揭露企業財務運行及現金流狀況，核查其是否某些地方與法律規范相悖以及是否提供虛假財務信息等；內部控制審計的目標則是對審計對象制定內部控制制度過程中是否規范、是否對企業經營管理活動產生約束作用、是否為提升企業經濟效益進行審計。看似兩大審計工作的具體目標有一定差異，但二者本質都是為了推動企業運行規范，所以在最終目標上有一定共通性。

2.1.2 兩大審計工作的程序存在重合的地方

內部控制審計工作要想順利開展，首先應該掌握企業內部控制制度及其執行狀況，同時對企業內控制度實施過程中存在的風險進行全面系統評估，隨后對重要賬戶予以認定。財務報表審計也是如此，其同樣需要掌握審計對象的財務環境，并且企業內控制度的建設也是財務報表審計的內容，倘若內部控制與財務報表審計有機融合，不僅能夠對內部控制制度運行中的各項準備工作進行整合，同時可將內控測試高效運用于兩大審計工作中，有效規避工作重復現象。

2.1.3 內部控制審計和財務報表審計在實際工作中無法完全分開

內部控制審計工作開展過程中，可以根據審計結果找出內控制度存在的問題，并將審計結果運用到財務報表的審計工作中，以此核查內控制度弊端是否會對財務報表信息產生重要影響，內部控制審計結果對財務報表審計工作產生的影響顯而易見。另外，財務報表審計工作所發現的問題可以追尋企業相關制度存在的弊端，檢驗企業在財務管理時是否存在內控制度不健全而引發的報錯風險。很顯然，二者審計結果相互作用，并且可以相互提升審計質量及效果，因此不可分開。

2.2 兩大審計工作整合的重要性

2.2.1 有助于企業建立現代化管理理念

無論是國家建設，還是企業經營管理，審計工作都發揮了重要作用，并且通過審計可以發現企業內部管理工作存在的不足，及時采取相應措施進行處理，可以避免產生不必要的經濟損失或者浪費。當前，審計工作緊隨時代進步不斷發展和完善，不同審計方式及審計思維紛紛涌現，財務報表審計和內部控制審計整合的思維由此產生并且得到很好的運用，換言之，二者的整合就是審計發展到某一階段所產生的必然結果，既可以有效促進企業審計工作進一步發展和完善，也有助于企業管理理念上的創新，使管理者充分運用新思維不斷提升企業內部管理的科學性及先進性。鑒于此，財務報表審計與內部控制審計的整合能夠促進企業建立現代化管理思想。

2.2.2 提高審計工作的效率

對企業而言，財務審計工作有著較高的準確性、專業性和復雜性，并且內部控制審計與財務報告審計涉及范圍較廣，其中包括企業運營和管理的各個方面，所以如果獨立開展內部控制審計和財務報告審計需要很長時間。立足于兩項審計工作的目的，二者都是以審計對象的財務內部控制為基點，同時全面了解和掌握企業財務狀況，并將其中部分聯合控制措施以及審計措施運用于小范圍的審計工作中，及時發現企業內部控制存在的弊端和不足，且有效控制內部控制過程中極有可能出現的財務風險，這不僅是內部控制及財務報表審計的關鍵點，更是二者有效融合的基點，以雙方存在的共性為切入點，在審計過程中對相關資料及證據予以融合。將財務報表中存在的數據問題轉化到企業內部控制中，可對內部控制問題的揭示產生一定促進作用，為此，內部控制及財務報表審計工作的融合可以加快審計工作速度，從整體上提升審計工作的質量和效率。

2.2.3 控制企業中的財務風險

企業在經營和管理過程中會面對很多不同類型的風險，其中財務風險令企業頭痛不已。為了有效預防和控制財務風險，企業會采取建立管理機制和開展財務審計等各種方法，其中財務審計的效果較為明顯，其通過對企業提供的財務報表進行審計，提升財務數據信息的真實性及準確性，確保財務報表質量，進而達到防范財務風險的目的。內部控制審計工作的目的亦是如此。由此可見，無論內部控制審計，還是財務報表審計，均對財務風險起到了一定的防范作用。對二者進行整合，強化二者之間的聯系，能夠共同抵御財務風險，提高審計水平。很顯然，二者有效整合已經成為企業避免財務風險的客觀需求。

2.2.4 有效降低審計成本

內部控制審計和財務報告審計工作的開展都有屬于自己的部門或者審計小組。之前這兩項審計工作都是分別進行的，因此在開展審計工作時需要將資源分配給兩個小組或部門，導致成本壓力增加。兩項審計工作在整合后可有效避免上述問題產生，那些分配的資源也會隨之減少。盡管整合后財力投入有所提升且超出了審計工作的分配范圍，但遠遠少于兩種審計工作所需要的資源，整體而言審計成本降低。另外，整合后人力資源分配難度大大降低，雖然工作難度及復雜性不斷提升，但只要定期組織開展培訓就可以有效解決，這反而減少了人力資源方面的投入。

3 促進內部控制審計與財務報表審計整合的有效路徑

3.1 建立完善的審計整合流程

3.1.1 做好準備階段的審計整合工作

在對內部控制及財務報表審計進行整合前，應該進行相應溝通并做好準備工作，采取與審計對象交流和溝通或者實地走訪的方式來收集一手資料，通過對收集的資料進行梳理和匯總簽訂審計業務約定書。與以往單一的內部控制審計或者財務報表審計相比，整合后的審計約定書的內容有一定綜合性，并且得到相應延伸，如審計收費標準、違約責任、溝通形式以及內部控制審查范圍及采取的手段等均被歸納到約定書中。簽訂后結合實際狀況建立審計小組，與此同時，明確審計組長及各成員之間的分工。要想強化審計小組各方面的能力，需要根據審計對象特點有針對性地選擇審計小組成員，委派小組中熟練掌握業務的成員開展之后的資源收集和溝通工作，從整體上提升整合審計工作的質量和效率。

3.1.2 加強計劃階段的審計整合

制訂健全的審計方案，為審計工作的穩定開展提供強勁動力，同時提升審計資源的使用率。財務報表審計工作主要分為制定前期審計策略和詳細的審計計劃兩個階段，其中在制定綜合策略時，應該明確審計對象財務報表包含的時間及內容，同時還需要安排好與審計對象領導的溝通時間等，而在制訂詳細的審計計劃時，應該對整個審計方案和計劃予以科學規劃，準確預測可能出現的不同風險并制定相應的防范和處理措施，確保不同審計階段其審計時間、內容及風險均得到有效控制，以便將審計方法固有的作用充分發揮出來。另外，內部控制審計工作也主要包括兩個階段，分別為制定總體策略及詳細的審計執行方法，但其與財務報表審計工作存在一定差異。內部控制審計中，在制訂詳細的審計計劃時要合理安排不同審計階段的時間和內容。雖然兩項審計工作在內容方面有一定出入，但審計時間及內容等工作的安排均需要做好前期調查的準備工作，所以在整合過程中應該根據兩項審計工作獨立狀態下的審計方案進行整合，在設定審計總體策略時，根據整合審計的整個計劃予以科學安排；在制訂具體執行方案時，需要根據兩項審計工作的具體狀況進行，特別是要對內部控制測試及風險防控工作進行合理安排。

3.1.3 加快實施階段的審計整合

財務報表審計工作中揭示的財務報表問題會對內部控制制度測試產生一定影響，再加上內控制度測試是內部控制審計工作的核心及重點內容，只有做好內控制度的測試工作才能確保兩項審計工作高效整合，在減少成本投入的同時，進一步提高審計工作質量和水平。在對應的審計期間，內控制度測試時間較長，這樣有利于收集充足的審計證據，保證測試結果的準確性。為此，在審計整合時，應該根據兩項工作的時間狀況，從中選擇較長時間作為內控制度測試的時間。

3.1.4 加快報告階段的審計整合

內部控制審計與財務報表審計工作在報告階段有較多差異，財務報表審計在開出審計意見時可以出具保留意見，但內部控制審計沒有這一類意見，所以要想兩項審計工作更好地整合，應該開出各自的審計意見。其中，財務報表審計意見的形成比較復雜，需要對前期發現的問題進行匯總，隨后對審計期間存在的差異進行匯總，最后把審計差異的數據信息及更正結果匯總后出具最終審計意見。內部控制審計也需要對前期資料和審計證據進行收集和分類，隨后結合匯總后的資料檢查內部控制是否存在問題，以此作出評價并給出相應意見。另外，對審計工作而言，審計報告的出具是整個審計流程的最終環節，并且這一環節是十分關鍵的，審計小組可以通過對審計過程中出現的各種問題進行最終匯總整合，出具審計報告。實踐發現，其實整合審計的流程就是資源整合及共享的過程，不但可以保證審計工作的質量及效率，而且可以減少審計成本投入。如果在出具最終審計報告時進行整合，就會導致兩項審計工作出現混亂局面，對后期整改產生不利影響，并且這種方式與審計報告的規范格式相背離，所以從審計效果及流程規范性角度來看，最終審計報告的出具應該分別進行。

3.2 加快審計工作信息化建設

伴隨著信息技術的逐步成熟，現階段其已被循序漸進地運用于審計工作中，并且其對審計工作進一步發展產生的作用被絕大多數企業認可。為此，要想從根本上促進內部控制審計與財務報表審計的有效整合，應該不斷提升審計工作的信息化水平。第一，為了確保企業內部控制審計及財務報表審計的整合質量，企業應該結合自身實際狀況建立完善的審計信息化機制，但是應該注意，企業要以整合需要為前提建立審計信息系統，以此提高審計信息系統的適用性及合理性。第二，在審計信息化發展過程中，應該加大信息化風險防范力度，用以保證審計工作過程中數據信息的安全性，為內部控制審計和財務報表審計高效整合提供準確可靠的數據信息。

3.3 強化三方溝通，進一步提升溝通協調性

這里所說的三方主要是指審計單位、內部控制審計單位以及財務報表審計單位。為了確保審計工作有條不紊地進行，企業在明確自身責任的前提下要加強與財務報表審計單位以及內部控制審計單位之間的聯系，積極配合，主動提供完整的審計證據，同時接受注冊會計師給出的指導性建議和措施，及時糾正自身經營管理存在的問題。對內部控制審計和財務報表審計兩個審計單位而言，二者在特定狀況下需要與同行之間構建完善的合作機制。內部控制審計以及財務報表審計的材料相同，因此在收集材料階段應該及時進行資源共享，一旦發現某一方存在問題，雙方應及時進行溝通，隨后結合審計要求予以準確判斷，這樣既可以有效形成各自所需要的審計意見，同時又確保雙方在獨立狀態下開展審計工作。由此可見，加強三方之間的交流與溝通，不僅能夠為不同單位評價工作的順利開展提供重要保障，同時還能將各自固有的價值充分發揮出來。

3.4 找準關鍵點，推動審計整合工作穩步開展

內部控制審計與財務報表審計工作的整合是一項漫長而又復雜的工作，不能一蹴而就。對此，企業在整合過程中應該找準審計整合的關鍵所在，這樣才能達到預期效果。另外，企業性質及環境存在較大差異，這樣一來各個企業的經營狀況就大相徑庭，所以內部控制審計在與財務報表審計整合的過程中應該以企業實際需求和狀況為基點。然而，就當前狀況而言，部分企業在整合時存在生搬硬套的問題，根本沒有顧及所使用的方法與企業各項審計工作的需求是否吻合，這樣不僅不利于整合工作的開展，甚至會起到一定反作用，對整合效果的提升產生不良影響。

3.5 進一步提升審計人員的綜合素質水平

內部控制審計與財務報告審計的有機融合對審計工作人員的要求越來越高，不但擴大了審計人員的工作范圍，增加了審計內容，提高了審計工作的綜合性，在實際工作開展過程中還對審計人員的能力有了新的要求。為了確保兩項工作整合后提升審計質量，企業應該采取多樣化手段，促使員工理論水平及操作能力提升。例如，企業可以通過專業講座的方式為員工詳細講解財務相關知識，也可以通過模擬審計試點的方式提高審計人員的操作能力和水平。除此之外，可以定期組織審計人員進行培訓，結合審計人員負責的具體工作內容及其流程開展針對性培訓，從根本上提升審計工作人員的職業技能，不斷充實他們理論知識的儲備量，促使他們獲得過硬的專業能力。

4 結語

將內部控制審計與財務報表審計工作高效融合可以提升審計資源利用的合理性，同時減少審計成本費用。兩項審計工作在整合過程中是相互驗證關系，審計證據和結果可以互相對比和參照，既可以有效提高審計工作質量及效率，又可將企業產生的財務、業務等方面的風險控制在一定范圍內，避免重復審計現象發生，提高審計證據的使用效率。