基于內部控制的企業經濟責任審計方法

□ 河南周口 鄭清海

伴隨著我國經濟進入新常態發展階段，在新的社會經發展時期，作為經濟主體的企業，在新的經濟環境適應特別是面對產業升級發展的要求面前，提升經濟責任審計能力和水平，進而從不同方面對企業經濟責任審計的狀況進行改善很有必要。并結合企業的具體情況，基于內部控制，對審計方法進行科學的優化和改進，確保經濟責任審計的有序開張，取得預期的有效審計成果，更為精準地發現企業經營管理過程中存在的經濟問題，同時延伸到企業內部管控和控制方面，作為企業提高內部控制管理水平的重要依據，為企業創造較好地可持續發展能力和環境條件。

一、引言

內部控制是一種企業管理的多項措施行為的總稱，由企業內部不同崗位人員協作、配合，采取措施確保企業經營管理控制措施能夠在規定的時間內達到制度規定的標準，內部控制的五大要素包括內部環境的構建、評估企業面臨的風險環境、企業內部領導層與管理層和基層人員之間的溝通，以及它們之間的相互監督與檢查。而企業經濟責任審計是對負責企業經營管理的人員，主要是領導層人員如企業法人代表，由企業內部審計部門或者外部的第三方審計機構對其履職期間的經濟責任進行的審計。除此之外負有經濟責任的企業部門，也是經濟責任審計的對象。

二、內部控制與企業經濟責任審計的聯系

企業經營管理水平的提升，主要手段是對自身管理運營制度的優化、相關措施的改進，以及組織機構和崗位人員的持續調整，都屬于企業內部控制的方法范疇之內。企業內部和外部的經濟責任審計，選擇內部控制作為切入角度，有助于企業保持可持續的有序經營和健康發展，內部控制和企業經濟責任審計之間的聯系，概括起來主要有三個方面。

1.企業實施經濟責任審計活動選擇內部控制作為有效的手段。企業內部控制的方法如調閱、審查相關文件資料、運用問卷調查法和訪談法在企業內部展開調查等，獲得的調查結果和信息，也是企業經濟責任審計依賴的支撐材料。而企業經濟責任審計按照審計進展程度劃分的審計前、審計中和審計后三個階段的審計評價，可以與企業內部控制的三階段全面的事前、事中和事后的控制策略對應結合，將三階段的內部控制措施作為有效手段，是一種體現出某種程度上的科學性和實用性的審計手段。

2.內部控制企業經濟責任審計包括內部控制的重要環節。企業經濟責任審計工作可以將企業內部控制的結果作為評價審計結果的參考和支撐信息。包括企業管理人員的法治觀念和行為、企業管理規章制度的執行效果、企業財務報表信息的準確度和真實性，都是企業經濟責任審計和內部控制共同的重要內容，因此企業經濟責任審計可以運用內部控制的部分內容，并作為重要環節加以運用。

3.企業經濟責任審計是基于企業風險導向的一種審計方式。基于內部控制的企業經濟責任審計，由于其工作內容的重點是全面排查經濟責任數據并解決相應問題，因此可將其界定為一種由風險作為導向的內部審計工作，此項工作開展的重要基礎是企業內部控制“三階段”即事前、事中和事后階段的內部控制成果。為此應當在確保其它審計工作結果準確性和必要客觀程度的前提下，注意在經濟責任審計工作中注重結合其他審計結果，將一般性日常審計與其它審計工作相結合，這里的其它審計工作包括了企業內的各種檢查審計、監督和檢查，同時能夠降低企業日常經營活動受到經濟責任審計的干擾，對于審計工作人員而言，無疑也能夠降低一些工作量，使其能夠將精力集中到更為重要的工作之中。

三、內部控制前提下企業經濟責任審計方法

如今企業經濟責任審計是企業管理行為的必要組成之一，其中有效評價經濟責任審計最主要部分，采取的是內部控制的方法。因此內部控制前提下的企業經濟責任審計，能夠確保審計結果的有效性，所采取的審計方法，應當以規劃且科學的審計程序為前提。在審計的三個階段采取相應的審計方法。

1.籌劃階段的經濟責任審計方法。企業的經濟責任審計籌劃大多是審計部門和財務部門在年初聯合完成的，一般顯示擬定整體的框架，然后分別細化每個審計要點，經過補充后最終形成一份詳實完整的經濟責任審計年度計劃，在這個階段具體的經濟責任審計方法可以概括為以下兩種制定的方法。

①羅列盡可能全面的風險、分析相關數據構建風險庫。各種風險是企業經營必然會面臨的，管理風險事關企業的可持續發展，經濟責任審計的內容與企業經營面臨的風險密切相關，也就是說諸如企業在經濟方面的一些不合規、不合法的行為，往往是經濟責任審計針對的審計內容。除此之外，企業經濟管理的風險還包括內部部門、上下級人員之間溝通與協調過程產生的風險，人員履職產生的風險等。因此羅列盡可能全面的風險，結合審計理論和工作經驗，分析風險數據，構建風險數據庫，從而制定切合企業實際情況的風險規避或者消除策略措施，編制風險報告，為經濟責任審計工作提供數據支撐。

②運用問卷和訪談的方式獲得改進審計計劃的基礎依據。評審企業年度經濟責任審計內容，可以采取問卷調查和訪談的工作方法，同時為制定新的審計計劃提供參考。特別是為全面性和針對性不足的經濟責任審計計劃，兩種工作方法可以提供必要的補充，提高審計工作的針對性和全面性。同時，對于那些運用一般方法難以深入的問題，以及企業內部不同管理層級之間脫節的問題，除此之外還有內部其它的環境因素所導致的難以發現的問題，問卷和訪談的工作方法不失為有效解決這些特殊問題審計的工作方法，能夠獲得經濟責任審計計劃改進的基礎依據，對企業經濟責任做出切合實際的合理判斷。

2.計劃審計階段的經濟責任審計方法。企業審計部門的經濟責任審計工作，收集企業內部評價結果是工作開展的前提，通過明確經濟責任審計的工作重點，以及前文提到的風險數據庫的構建，結合年末的審計相應報告，確定風險報告，在此基礎之上，對下一年度風險管控目標進行分解，制定風險管控報告。同時上述工作，對領導人員的風險管控能力和責任意識提出明確要求，這就要求重點關注領導人員任期內或者離任時的經濟責任并開展相應的責任審計。

3.正式審計階段的經濟責任審計方法。企業經濟責任審計的正式階段，由于目前風險已經成為企業經濟責任審計的主要導向，這就要求開展相關經濟責任審計之前，企業內部控制工作先行確定企業經營層面存在的不足，作為經濟責任審計工作重點確定依據和憑據。在此基礎工作完成之后，編制科學合理的審計計劃，并且經濟責任審計必須嚴格遵循審計計劃開展。上述流程實質上就是將內部控制的指標，按照經濟責任審計的工作特點加以轉換，這個轉換過程正式基于內部控制角度開展企業經濟責任審計極為關鍵和重要的內容，必須得到重視，更不能被忽略。

四、基于內部控制的企業經濟責任審計方法改進的對策

1.提升審計職業團隊的職業水平。基于內部控制的視角，企業經濟責任審計工作開展的核心要素是審計工作人員，而經濟責任審計預期目標和效果的實現，需要審計工作人員具備較好的基礎理論和專業的職業技能，全面提高審計工作人員綜合素質是職業審計團隊打造所要實現的目標。完成上述目標首先要制定切合企業實際情況的審計人員崗位標準，也就是嚴把人員招聘和入職環節的門檻，對相應的入職制度進行完善。另外，對于入職的審計崗位人員，組織相應的技能培訓，特別是基于與時俱進發展眼光的專業理論知識更新持續培訓工作，使審計崗位人員始終能夠跟上時代發展要求。具體的培訓內容以相關部門新出臺的審計和財政法規內容為主，還包括了不斷更新的信息化審計方法的知識。通過持續開展的培訓工作，確保職業的審計團隊人員能夠準確把握審計相關政策的界限，掌握全面準確分析研判問題的能力，獲得充足而又全面的審計憑證，同時不斷更新信息化、財經、政策等相關方面的知識儲備，從而能夠更為嚴格地遵循審計流程，開展企業經濟責任審計工作。

2.提高經濟責任審計工作的最終成效。企業經濟責任審計工作涉及諸多的工作環節，較為復雜，處全審計企業的經濟策略和財務支出相關的核心審計內容之外，審計工作還需要對企業其他的經濟活動和經濟行為進行審計。因此企業經濟責任審計最終成效提升，是建立在堅持全面設計、這點突出原則的前提下，明確審計目標權責的實際分布情況，分析影響審計工作的不同環節審計內容的基礎之上實現的。一般而言，企業的經營收支情況是經濟責任審計的重點審計內容，同時為了對企業財務行政方面的收支問題開展嚴格地審計，審計人員需要對企業主要的領導人員承擔的經濟責任進行明確地要求和限定。

3.充分借助企業內部控制的成果。綜合評價企業經濟責任審計之后，編制相應的經濟責任審計報告的過程，應當充分結合企業內部控制的結果，作為確保經濟責任審計報告質量的重要依據。假如通過內部控制措施發現，企業在平時的經營管理環節存在較為嚴重的問題，則應該在經濟責任審計流程中，結合企業內部控制的成果，從問題的根源層面徹底解決存在的經營管理問題。具體應當從以下兩方面著手，充分借助企業內部控制的成果。首先，企業經濟責任審計借鑒內部控制的定性和定量評價結論，在許多企業建立現代企業管理制度之后，實施經濟責任審計發現的問題，分析潛在危害或既成危害程度，大多會充分借款企業內部控制對經營管理工作缺失環節的定性和定量的評價分析結果。其次，由于企業內部控制情況在企業經濟責任審計報告中屬于關鍵的內容，因此在經濟責任審計工作中處于重要的地位。部分企業通過跟蹤整改內部控制發現的深層次問題或缺陷，結合內部控制工作的評價，進而促進經濟責任審計工作的落實。

4.注重審計工作與內部控制的結合。現階段，風險管理模式是大部分企業具體實施審計工作的基礎，也就是如前文所述的通過企業經營管理風險庫的建立為依托，按照確定的風險消除周期消除風險結果的方式，開展具體審計工作。

①企業經營指標與內部控制效益指標相結合。審計企業內部控制的效益性，也就是審計企業經營指標和經營結果，需要將二者的指標相結合，分為被審計對象的財務績效指標和管理績效指標兩類，前者的審計評價指標主要由財務報表數據來定量分析確定，后者則是主要依據風險庫的控制情況，以及企業經營決策的結果，綜合作為分析判斷加以確定的。

②審查企業內部控制的健全程度。企業內部控制健全程度主要取決于企業規章制度的完善程度，而且只是一種可能，也就是說規章制度完善只是內部控制的健全的基礎而非決定因素。這里所涉及的企業規章制度覆蓋面相當廣泛，覆蓋了企業內部環境運行規章制度、財務管理規章制度，以及經營管理規章制度等多方面內容，評價規章制度完善程度的要求標準也非常系統而且全面。規章制度的全面實施效果取決于企業自上而下的控制體系的有效性，也為企業經濟責任審計工作的實施創造了便利的條件。在實施逐步地審查工作，對存在的問題進行深入發現并分析，梳理企業內部控制存在的深層次的不足，并提供有效的解決措施。

③審查企業內部控制的有效程度。對企業內部控制有效程度的審查，核心審查內容是內部控制的規章制度，審查其是否得到有效執行。屬于審查企業內部控制健全程度工作的延伸和拓展，作為經濟責任審計工作重要的關鍵支撐工作步驟，也是判斷經濟責任審計工作和內部控制結合程度的重要依據。因此，企業應當以“對照制度文件、查擺問題”的工作方式，對內部控制的規章制度的合理性和適用性進行分析，重點思考是規章制度脫離了企業經營生產實際需求，還是規章制度在實施環節沒有得到有效執行，從而導致企業內部控制制度的有效程度，不符合經濟責任審計工作開展的需要，并以審查企業內部控制的有效程度作為經濟責任審計發現問題的重要依據。

5.完善補充審查內部控制，重新定位和規劃審計工作程序。企業經濟責任審計人員在工作中，全面掌握審計工作程序以及相應事項之后，對于不合理的工作程序，必須進行重新定位和規劃，從而實現對審查內部控制的完善和補充。企業開展經濟責任審計，特別是大型國有企業，往往是建立了完備的基礎業務的內部控制制度，因此具體審計工作的開展首先只需要確定具體的審計工作方向，以及審計對象企業的制度中的不足作為工作切入點，充分重視企業新的業務類型如調整后的營銷策略、轉型的業務調整等的內部控制制度，對于相關制度需要及時更新必須明確提出，為內部控制的真實有效提供基礎保障。

五、結語

作為企業審計工作中標準較高的審計工作類型，經濟責任審計能夠通過對企業經營問題的深入查找和分析，發現企業主要領導人員、職能部門存在的經濟類型的問題。目前相當比例的企業，都將內部控制作為經濟責任審計工作開展的基礎，評價形式均以風險控制作為導向，因此在內部控制基礎上開展經濟責任審計工作，能夠更好地對企業風險措施的制定情況和實施情況，進行有效分析和評價，對于企業經濟責任審計目標的完成，產生積極的促進作用，有助于企業朝著良性的方向可持續發展。