房地產土地增值稅涉稅風險及管理辦法探究

李翠娟 山東志誠會計師事務所有限公司

引言

土地增值稅是一項針對轉讓國有土地使用權和地上建筑物及其附著物并取得收入的納稅人所征收的稅目，實行四級超率累進稅率，稅率區間按照增值額設置在30%～60%。同時政府部門為保證市場經濟穩定發展，針對土地增值稅出臺了相應的稅收優惠政策，不同標準的住宅項目和納稅人享受不同的優惠政策。據數據統計顯示，國內土地增值稅稅收增長趨勢逐步加快，展現出增幅高于稅收總量增幅的特點。房地產企業在經營過程中，應當加大土地增值稅風險識別和防控力度，基于企業項目開發實際涉稅數據，不斷優化土地增值稅風險管控計劃，最大程度地降低涉稅風險對企業造成的負面影響。

一、房地產企業土地增值稅涉稅風險分析

（一）項目前期設計環節陷入產品溢價和開發成本平衡僵局

在房地產企業項目前期設計環節，房地產企業獲得土地后，較為重視土地管理部門基于城市規劃要求提出的各項建設指標，前期開發重心基本在于平衡企業收入和開發成本方面，對開發項目土地增值稅稅負的考慮不全面。比如，房地產企業為平衡產品溢價和開發成本，一味擴大項目地下產品開發，導致地下產品面積增加，地上面積的部分開發成本被分攤至地下產品，從而促使房地產項目的增值率增加，進而房地產企業需要繳納較多的土地增值稅。

（二）項目開發環節各部門溝通不暢，忽略決策對土增稅的影響

在房地產項目開發建設過程中，各部門職責獨立，缺少溝通交流，在項目報建時僅關注自身職責范圍內的事項，未能從全局角度分析房地產項目，忽略決策對土地增值稅的影響，比如綜合性房地產項目設計中，開發部門和市場部門為凸顯房產定位的差異性，出現商業住宅、洋房數量多于普通住宅的設計方案，在設計過程中并未與財稅部門對涉稅事項進行溝通，從而導致土地增值稅的普通住宅臨界點稅務籌劃空間降低，企業稅負增加。

（三）銷售環節缺少全面的土增稅分析

多數房地產企業在銷售環節制定銷售計劃時，側重考慮行業形勢、地區房價、企業資金回流速度等因素，對涉稅因素考慮較少。例如，某房地產企業在制定銷售計劃時，針對一樓帶負一層地下室的房產，置業顧問通常是以買贈形式向客戶宣傳，但是從稅務層面分析，該銷售行為屬于“買一贈一”，應當根據不同類型的產品公允價值分攤收入，但是該房地產企業并未分攤收入，被稅務機關懷疑虛報成交價格，對此，該企業需先按正確的賬務處理方式調整房產收入，稅務機關則會按照調整后的收入判斷是否存在明顯低于市場價格的情形，如果明顯低于市場價格則會要求企業進行稅務調整。

二、房地產企業土地增值稅涉稅風險管理辦法

（一）強化土地增稅風險防范意識

房地產企業在經營過程中面臨較多的風險因素，而且土地增值稅籌劃和管理涉及多個部門、多個流程環節，為此，房地產企業應當高度關注土地增值稅風險跟蹤防控，并督促全員積極參與風險管理。一方面，房地產企業應要求土地增值稅籌劃和管理人員具備較強的風險防范意識，在具體工作中面對風險能夠隨機應變，采取有效的應對措施。另一方面，房地產企業需要加快建設稅務風險文化，通過文化體系培訓加強企業全員對稅務風險的重視，指導員工如何配合風險防控，切實調動全體員工積極參與土地增值稅風險管理。第三方面，房地產企業應結合市場形勢和政策形勢變化對土地增值稅風險管理體系進行適度調整，優化風險管理辦法，提高土地增值稅風險管理質效。除此之外，房地產企業應當建立稅務管理部門，專職負責稅務管理、籌劃、風險防控等工作，對各個環節的土地增值稅涉稅風險進行識別和評估，聯系實際涉稅數據信息改進風險管理目標和計劃，最大程度上降低土地增值稅風險，減少風險對企業經濟、聲譽等的負面影響。

（二）規范土地增值稅的日常管理工作

在實務中，房地產企業應當以具體的建設項目為最小單位，加強規范土地增值稅的日常管理，以下圍繞房地產項目提出加強日常管理的建議，具體為：第一，房地產企業在獲得項目規劃許可書后，應立即建立項目數據信息檔案，建立項目臺賬，并做好收集土地增值稅涉稅數據信息的準備，將數據收集工作范圍擴大至項目建設、項目銷售、項目竣工結算等環節，確保項目臺賬信息完整真實，為后續的土地增值稅清算工作提供詳盡的數據支撐。第二，關于項目開發建設中的特殊性涉稅問題，房地產企業財稅人員需提前準備資料數據，向當地稅務機關咨詢解決辦法，同時房地產項目建設各個階段的涉稅數據，比如成本、收入、費用等都應及時匯總整理，確保數據可準確反映房地產項目整體涉稅情況。第三，持續完善房地產企業項目開發過程的資料數據檔案，將已經收集的數據信息與土地轉讓合同、銀行貸款利息結算單據、項目結算單據、項目決算報表等進行對比，及時查漏補缺，保證項目涉稅數據盡可收錄在檔案庫中，便于稅務籌劃、稅務風險清單羅列以及稅務預測分析等工作順利推進。第四，在確定房地產項目收入時，房地產企業應當重視梳理銷售發票、銷售合同、銷售分戶明細報表以及其他相關資料的邏輯關系，特別要把握房產銷售面積和可售面積數據的邏輯關系，財稅人員必須全面收集整合相關數據，確保土地增值稅清算過程中會計處理和稅務處理所需數據完整，結合稅會差異合理處理土地增值稅核算扣除、清算等工作。

（三）優化土地增值稅籌劃管理

1.細化稅務籌劃方案

房地產企業的稅務籌劃是實現降稅增效的關鍵手段，同時在籌劃過程中伴隨著不同影響程度的稅務風險，因此，建議房地產企業加大力度優化稅務籌劃方案，盡可能在源頭控制稅務風險，具體籌劃措施如下：第一，具體項目具體對待，房地產企業的開發項目類型較多，土地增值稅情況也有所差異，房地產企業應當結合自身房地產項目實際情況制定土地增值稅籌劃方案，有針對性地降低項目的土地增值稅稅負。比如，企業的房地產項目定位為中高端產品，或者是建設綜合性購物中心，則房地產項目開發成本中包括裝修成本，產品售價提升，通常會增加房地產項目的增值額，可能導致適用稅率等級增加，從而稅負增加。房地產企業可針對此項目設置裝修企業，達到降低稅負的目的。當然，在房地產企業將裝修產生的收入、費用從項目收入和成本中分離，應充分考慮房產銷售價格降低數額是否超過從成本中分離的裝修費用，上述稅務籌劃方式對土地增值稅扣除額的影響較深，假如從成本中分離的裝修費用對稅負的影響較小，則可能出現收入減少數額小于成本降低數額，項目土地增值額不減反增。房地產企業通過成立裝修企業可以對銷售收入和裝修收入分開核算，兩者適用不同稅率，分離核算后所計算出的應繳稅額少于統一核算后從高適用稅率計算出的應繳稅額，房地產企業的土地增值稅稅負可明顯降低。第二，成本費用籌劃，房地產企業對成本費用進行籌劃實質上是增加可扣除項目金額。按照稅收政策規定，房地產開發企業可按取得土地使用權支付的金額和房地產項目開發成本之和加計20%扣除。房地產企業可通過增加房地產項目公共配套設施的方式實現可扣除額增加，在實務中，此項操作需要注意成本方案的完整性以及成本費用真實性，不允許虛增成本，否則企業將面臨法律風險。第三，利用普通標準住宅20%臨界點對土地增值稅進行籌劃，土地增值稅暫行條例規定，納稅人建設并出售普通標準住宅，其增值額不超過扣除項目金額的20%，可享受免征土地增值稅優惠。結合此項政策，房地產企業應加大力度籌劃房地產項目，對普通住宅的增值額進行控制，準確計算普通住宅項目的占地面積、扣除成本、銷售收入等，盡可能將普通住宅增值額控制在享受免稅優惠的增值區間內。

2.做好項目建設各階段的稅務籌劃管理

房地產企業在稅務籌劃過程中，應當針對房地產項目各個建設階段加強稅務籌劃和管理。

首先是開發環節，根據《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字〔1995〕48號）中的規定，房地產企業合作開發土地時一方提供土地，一方提供資金，雙方合作開發建設房地產項目，項目建成后按比例分房自用，此情況可暫免土地增值稅；建成后轉讓項目則按規定征收土地增值稅。結合政策文件，房地產企業在項目開發環節，應當權衡利弊確定合作建設方式，并使用政府部門提供的合同模板簽訂合作建設合同協議，規范合作建設過程，確?？身樌硎芡恋卦鲋刀悆灮菡?。同時，在開發環節，房地產企業可針對異地項目設立分公司或子公司，期間需考慮房地產企業的盈虧狀態以及異地項目所在地的稅收優惠政策，然后再決定設立分公司或是子公司，盡可能多地降低企業的土地增值稅稅負。

其次是建設環節，房地產企業的建設項目數量較多，開發成本高且構成內容復雜，企業可對開發成本進行籌劃實現稅負降低，比如將建設環節存在模糊定義的間接費用盡量記至開發間接費，以增加項目可扣除金額，且會計層面對于期間費用和開發間接費用的規定不嚴格。同時針對房地產項目建設期間的融資活動，房地產企業應結合融資渠道對利息費用進行籌劃，保存利息結算憑證和相關證明材料，實現利息支出足額抵扣。

再者是銷售環節，房地產企業銷售環節的土地增值稅籌劃和避險措施較多，比如，將商業用房轉為自營自用，在房產產權未轉移時不征土地增值稅，房地產企業可將高增值率房產對外租賃或是自用；成立銷售公司，銷售公司在銷售房產時投入的廣宣費用，在企業所得稅匯算清繳時可按規定比例進行扣除，降低一定的稅負。

最后是會計核算階段的稅務籌劃，房地產企業可按照稅收政策要求以及各類扣除項目規定，對會計核算階段進行籌劃，比如合理選擇銷售和結算方式，控制收入確認時間，規劃經營所得歸屬時間，獲得遞延納稅效益；在稅法允許范圍內準確合理列支當期費用，即按規定計提折舊、列支職工工資、福利等，在政策允許范圍內適當縮短成本費用攤銷期，在合理合法范圍內最大程度地減少增值額。

（四）促進各部門溝通聯系，基于全面數據動態分析土增稅變化

由于專業跨度較大，導致房地產企業的銷售部門、工程部門、預算部門等對土地增值稅管理和風險的認識不全面，甚至個別人員對稅務管理的認知不準確，在日常工作中不重視稅務管理，各部門對土地增值稅管理的重視程度不同，導致其在工作中未能考慮決策對土地增值稅清算造成的風險影響，從而導致企業土地增值稅稅負增加。房地產企業在運營過程中，財稅人員應當深入業務前端，從項目立項到項目建設過程，在土地增值稅管理和籌劃層面提出建議，指引各部門重視土地增值稅相關問題，在決策中充分考慮土地增值稅。為進一步提高各部門的溝通效率，房地產企業應當建立涉稅信息溝通體系，一是外部溝通，在稅務管理制度中強調稅務管理部門需定期與稅務機關溝通聯系，就土地增值稅政策解讀、土地增值稅風險問題、土地增值稅籌劃等與稅務專管員進行溝通，尋求稅務機關的指導建議，了解最佳的土地增值稅風險解決辦法，爭取土地增值稅籌劃方案可通過稅務機關認定。同時，房地產企業也應與第三方稅務中介機構進行溝通，引入外部機構對企業的土地增值稅風險管理過程進行監督評價，提出整改意見，便于房地產企業進行整改，彌補土地增值稅風險管理漏洞。二是內部溝通，建議房地產企業在內部搭建涉稅信息共享平臺，由各部門在平臺內自主上傳涉稅數據和查閱共享涉稅數據，通過信息共享平臺為各部門進行稅務信息互換共享提供橋梁?；蛘撸康禺a企業可加快集成內部稅務管理系統、財務系統、預算系統、成本系統、業務系統等多個系統，打破各個系統之間的交互屏障，通過數據接口實現實時數據交互，企業財稅人員從稅務管理系統后端可直接獲取前端業務系統內的稅務風險數據，從而在短時間內采取措施對風險進行精準防控，管理層亦能及時調整企業經營決策。

結語

綜上所述，稅務支出在房地產企業成本支出中的占比較大，是房地產企業成本控制的重點內容，土地增值稅更是重要稅種之一，直接決定企業的成本管控成效，但在土地增值稅籌劃和管理期間，往往會因客觀因素和不確定性因素導致稅務風險。從房地產企業長遠發展角度考慮，加強土地增值稅風險管理是必然要求，而且在城鎮化進程加快的當下，房地產行業市場需求保持穩定增長趨勢，我國政府不斷出臺政策對房地產行業進行宏觀調控，與之前相比，房地產企業的利潤空間有所減少，對此合理降低稅務成本成為提高房地產企業利潤的有效途徑。在經營發展過程中，房地產企業應當按照政策要求不斷規范土地增值稅管理，立足實際對房地產項目開發全流程的土地增值稅涉稅風險進行籌劃管控。