事業單位成本核算的優化研究—以A單位為例

劉毅 新疆維吾爾自治區氣象局

引言

政府會計準則制度自2019年1月1日起在行政事業單位中全面實施，采用了財務會計和預算會計的雙分錄雙報告的核算模式，準確地反映了政府運行成本。隨著政府財務報告對成本信息需求的不斷深入，加強成本核算勢在必行，事業單位開始加強成本核算工作，以提升單位內部成本管理能力，提高資金使用效益，從而推動事業單位績效評價的進一步發展。

一、《事業單位成本核算基本指引》出臺背景及意義

（一）《基本指引》出臺背景

財政部于2019年12月制定發布了《事業單位成本核算基本指引》（以下簡稱《基本指引》），該指引自2021年1月1日起施行，旨在推行政府成本會計，反映政府向社會提供公共服務支出及機關運行成本等財務信息。

（二）《基本指引》的重大意義

1.有利于節約公共資源

通過加強對事業單位的成本核算，有助于在核算成本的過程中，明確影響成本的主要因素，找尋耗費資源的主要環節，節約公共資源，把有限的資源花在刀刃上，避免不必要的耗費。

2.為公共服務或產品定價提供了決策依據

對于政府定價的公共服務和產品，由我國定價機關采取核定方式來確定事業單位成本，以此作為政府制定價格的依據。《基本指引》的頒布與實施，有利于提高事業單位成本核算數據的準確性，為事業單位備案或自主定價的收費項目在定價方面提供了科學的依據。

3.有利于進一步完善預算績效評價

事業單位把預算績效評價已納入事業單位的績效管理體系，但關鍵績效指標體系缺乏相關成本指標。《基本指引》的頒布與實施，可以進一步強化事業單位的成本核算，打牢成本數據基礎，為預算績效評價奠定了良好的基礎。

二、A單位成本核算優化的案例研究

（一）A單位的基本情況

A單位系事業單位，屬于公益一類，承擔了全疆決策服務及氣象公益服務工作，主要包括基本氣象業務運行服務、短時監測預警服務、天氣預報服務以及決策氣象服務。A單位的資金來源主要是財政補助收入和事業收入。

（二）A單位成本核算存在的主要問題

1.會計核算理念尚未轉變

A單位已實施政府會計制度，但核算理念尚未轉變，注重預算會計的理念，用預算控制收支，全部收入納入預算管理范圍，無預算不支出。A單位實行多年的中央部門決算報告也是建立在預算會計的基礎上，并根據預算會計數據開展部門預算執行分析。

2.成本核算只有框架設計

A單位采用了網上報銷系統和預算一體化系統，根據預算指標進行收支控制，更多控制地是報銷手續是否齊全、三公經費是否超支、政府采購是否按規定執行、合同是否按期履行、預算執行是否達標以及財務監管是否到位等等。A單位的成本核算只有框架設計，沒有明確的具體成本核算對象。

3.成本核算沒有統一標準

按照《基本指引》的規定，單位應當根據其職能目標、所處行業特點，以及不同的成本信息需求等確定成本核算對象。單位應當根據成本信息需求，對具體的成本核算對象分別選擇完全成本法或制造成本法進行成本核算。當前，A單位的成本核算對象和具體核算方法均沒有制定統一的標準。

（三）A單位優化成本核算的主要過程

以A單位一年財務會計核算數據為依據，成本核算如下：

1.確定A單位的成本核算對象

為了滿足當前的成本控制需求，A單位管理層決定以其業務活動類型作為成本核算對象。A單位的主要業務活動為3種，即預報預測服務、氣象災害防御和專業氣象服務，以此作為成本核算對象。

2.確定劃分非成本與成本的標準

A單位會計核算涉及業務活動費用、管理費用、資產處置費用等科目，在進行成本核算時，不是所有費用都能納入成本核算范圍，要嚴格區分非成本與成本的界限。（詳見表1）

表1 A單位采用成本核算方式確定成本表（剔除非成本） 單位：元

（1）非成本項目的劃分

A單位發生的對附屬單位補助費用、上繳上級費用、退休支出、資產處置費用等，與A單位開展的業務活動無關，故不計入成本，即非成本項目。

（2）成本項目的確定

成本項目又分為直接成本項目和間接成本項目。（詳見表2）

表2 A單位成本構成圖（區分間接成本、直接成本）

①直接成本的確定

A單位將其發生的直接費用，按照對應的成本項目直接計入3個成本核算對象，作為其直接成本項目。例如，用于專業氣象服務的資料和數據等費用，直接計入專業氣象服務成本，為氣象災害防御調查而發生的差旅支出等直接計入氣象災害防御成本，預報預測軟件的開發及維護成本、業務值班人員的夜班費直接計入預報預測成本。

②間接成本的確定

A單位發生的間接成本項目主要包括共用的業務平臺、車輛、設備等發生的資產折舊（攤銷）費用、機構公用經費支出、單位領導及辦公室人員工資福利費用，需要按照合理而適用的方法分別計入各個成本核算對象。

3.確定間接成本的分配方法

A單位上述間接成本，不好區分工作量占比，資源耗用占比，且與業務活動不能一一匹配，故A單位采用業務活動人員占比的方式確定間接成本分配標準。

（1）A單位業務活動人員占比計算

A單位在職人員為55人，其中從事預報預測服務23人，氣象災害防御服務12人，專業氣象服務9人，即業務活動人員小計為44人；另有單位領導及辦公室人員11人，即機構人員小計為11人。

A單位業務活動人員占比計算如下：

預報預測服務人員占業務活動人員的比重=23/44=52.28%，同理計算氣象災害防御服務人員占比27.28%，專業氣象服務人員占比20.44%。

（2）A單位計算歸集間接成本（詳見表3）

表3 A單位歸集間接成本表 單位：元

A單位的間接成本的計算歸集如下：

共用資產折舊（攤銷）1350896.51元，根據預報預測服務人員占比52.28%，則共用資產折舊（攤銷）計入預報預測的間接成本=1350896.51*52.28%=706248.70元，同理計入氣象災害防御的間接成本368524.57元，計入專業氣象服務間接成本276123.24元，按照同樣的方法也可計算歸集其他間接成本。

（3）A單位計算歸集總成本（詳見表4）

表4 A單位歸集總成本表 單位：元

（四）A單位成本信息報告應用分析

從A單位成本核算的結果可以看出預報預測服務成本占比較大，占總成本47.05%，說明A單位依托行業優勢，為提高氣象服務保障能力，發揮氣象防災減災第一道防線的作用，在預報預測方面投入較大，對應的成本也較高。

A單位的總成本中，在職人員工資福利支出占比較大，占總成本71.71%，說明事業單位人工成本較高，人員經費依然是單位經費的重中之重，也符合事業單位“保人員、保重點”的大方向。

建議A單位今后要加大對專業氣象服務的投入，做好科技成果轉化，科研形成的專利、著作等成果運用到業務中，為“智慧氣象”提供信息支撐。

三、事業單位成本核算建議

（一）事業單位應轉變核算理念，從預算控制到成本控制

事業單位會計應轉變核算理念，打破思維定式，加強成本核算相關培訓，從預算控制收支轉變為成本控制，明確成本核算對象，確定成本核算方法，根據計算歸集的成本數據，分析成本結構、合理配置資源、提高資金運行效率。

（二）事業單位成本核算應統一標準

事業單位成本核算應統一標準，統一方法、如同一類型且同一行業的事業單位應按照統一標準確定成本核算對象，采用同一方法計算歸集成本，成本核算的數據、分析報告才具有可比性，能為決策服務提供可靠依據。

（三）事業單位成本核算應設置試點單位

事業單位成本核算也應設置試點單位，選取不同類型、不同行業、具有代表性的事業單位作為試點，理論指導實踐，總結實際經驗，在試點單位的基礎上，為全面推行事業單位成本核算做積極準備。

（四）事業單位應出臺成本核算的具體指引

事業單位已出臺針對高等學校、科學事業單位、公立醫院的成本核算具體指引，在成本歸集和分配的一般流程等方面極具操作性。在此基礎上，應出臺除上述單位以外的其他事業單位的具體指引，為其他事業單位成本核算提供進一步的指導。

結語

事業單位采用成本核算在會計改革方面是做了有益的探索，但實踐中還存在諸多不完善之處。本文以A單位的成本核算模式作為案例對象，對A單位成本核算進行分析，為事業單位成本核算做進一步的優化和提升。