業財融合視角下國有企業的管理會計應用研究

鐘駿平 中國核工業集團資本控股有限公司

一、國有企業管理會計應用脈絡及業財融合簡述

管理會計理論在我國國有企業應用的時間較短，其具體應用脈絡可大體區分為四個階段，第一階段是隨著1979-1993年國有企業經營自主權的擴大以及經濟責任制的確立，《國營企業成本管理條例》以及《國營工業企業成本核算辦法》的頒布，初步確立了管理會計的獨立地位；第二階段是1993年-2003 年隨著國有企業制度創新和結構調整，公司制改革以及兩權分立實施使得管理會計決策控制體系基本形成，戰術型管理會計也被應用到國有企業運營管理中；第三階段是2003 年-2013 年屬于我國國有企業的規范治理階段，在此階段國有企業的現代企業制度基本建立，國有企業的管理會計應用逐步與國際先進水平接軌，并形成了戰略型管理會計體系；第四階段是2013 年至今的全面深化改革階段，在此階段混合所有制、高質量轉型發展是主題，國有企業已經開始全面推進管理會計體系建設，并開始向融合型管理會計轉型和發展。

從微觀的企業管理視角可將業財融合的概念界定為：企業為提升資源使用效率以及實現價值最大化目標，確保財務管理工作更趨于整體化和全面化，財務人員能夠熟悉業務運作流程并利用專業知識對業務進行規劃，基于現代信息技術將業務和財務進行深度融合的一種管理模式。

二、研究業財融合視角下國有企業管理會計應用適用的理論基礎

研究業財融合視角下國有企業管理會計應用主要適用三方面的理論基礎：一是業務流程再造理論，業務流程再造理論認為業務流程作為經濟事項各個環節之間的有效銜接，不同的流程設計與排序會產生具有差異性的管理績效，并且業務流程也具有隨著經濟事項內容的變化而不斷調整，業財融合本質上就是對企業業務流程、財務流程以及管理會計應用流程的優化與重構，屬于一種業務流程再造；二是價值鏈理論，波特價值鏈認為企業所從事的圍繞經營目標開展的業務活動是相互聯系又具有獨立性的一系列價值活動，準確識別成本發生動因，及時剔除非增值作業和資源浪費行為，有利于企業更快實現降本增效目標，從業財融合視角下研究國有企業管理會計應用，其目的與價值鏈管理的最終目標具有較高的一致性；三是組織結構理論，該理論認為不同的組織結構設計與安排會造成企業最終管理績效產生巨大差異，因此在管理實踐中應當著力與追求最優組織結構，基于業財融合視角探討國有企業管理會計應用，實質上也是基于管理會計中的績效管理以及成本管理的相關內容來推動企業組織結構扁平化，降低管理成本、提升管理績效。

三、從業財融合視角探討國有企業管理會計應用的重要意義

國有企業自成立之初就與政府部門之間保持著較高的關聯度，在運營管理過程中更是承擔著國有資產保值增值的經濟發展責任，同時還承擔著較大的社會責任，這種雙重責任身份更是決定了國有企業科學、合規運營管理的重要價值，從這個角度來說，從業財融合視角探討國有企業管理會計應用更具有實踐意義：一是業財融合的實施能夠推動管理會計工具應用的系統化，管理會計工具系統化的應用離不開良好的信息化環境支持，業財融合能夠為業務數據、財務數據的集成提供信息技術的支撐，從而提升了管理會計工具應用的系統化；二是業財融合的實施能夠為國有企業進行精細化管理奠定良好的基礎，業財融合的實施統一了國有企業財務核算的標準和精細度，在提高其財務數據可比性的同時，也為其進行全面成本控制提供了有利條件，客觀上有利于企業根據財務數據開展更為精細化的管理；三是業財融合的實施可以提高國有企業利用管理會計決策工具進行決策的質量，業財融合的實施有效降低了業務數據與財務數據之間的核算差異和時間差異，從而為管理會計的決策模型提供了更為及時、完整的數據支持，有效提升了決策質量。

四、從業財融合視角分析國有企業管理會計應用存在的問題

業財融合作為一種新型的財務管理模式，能夠從多角度促進國有企業管理會計應用水平的改善，但是在實務中受各種因素的影響和局限，從業財融合視角來看，當前國有企業在管理會計應用方面仍然存在以下問題：

（一）管理會計與業財融合職能目標的一致性存在差異

一致的宏觀和微觀目標更有利于推動國有企業財務管理工作的科學開展。管理會計與業財融合雖然隸屬于不同的體系，但是二者的終極目標是有一致性的，即都是為了確保國有資本保值增值以及價值最大化目標的實現。在實務中，受管理會計和業財融合體系差異的影響，使得二者在具體應用過程中目標的一致性出現了偏差，管理會計的目標更傾向于國有企業的短期發展目標，具有明顯的微觀特征，而業財融合的目標則更傾向于長期發展目標，具有明顯的戰略性和宏觀性，二者的目標一致性差異導致了割裂了業財融合與管理會計之間的相互促進作用，導致國有企業在應用管理會計過程中更關注短期的成本目標、績效目標等微觀目標實現情況，可能會引導國有企業在生產經營管理過程中出現短期行為的問題。

（二）管理會計與業務之間存在斷層

管理會計的決策模型、分析工具的有效應用離不開及時、準確、真實的基礎數據信息，雖然從理論上來說，企業在應用管理會計的過程中能夠獲取基礎數據的渠道是多樣的，但是在實務中多數國有企業在應用管理會計的過程中獲取基礎數據信息的渠道主要是財務核算數據以及財務報告數據，這種過于依賴財務相關數據信息，與業務之間存在斷層的數據信息獲取方式會存在兩方面的弊端：一方面是無法有效確認管理會計所獲取數據的真實性和準確性，主要是因為業務端的數據在被應用到管理會計體系之前已經經過財務端的核算和加工，若國有企業存在粉飾財務數據問題或者財務業務處理不當等問題時，這些數據信息已經難以真實準確地對業務進行反映，會造成管理會計分析結果與實際業務之間存在較大偏差；另一方面是效率問題，即過于依賴財務相關數據信息，一旦財務方面出現問題，不能及時對相關數據進行核算和報告，則管理會計也無法及時為管理層提供客觀、真實的決策依據。

（三）管理會計智能化決策能力偏弱

智能化決策是提升企業運營管理效率和質量，防控各種風險的一種重要方法，而管理會計的一項重要職能就是決策支持。由于管理會計的投資決策、成本管控決策模型以及本量利分析、績效考評分析等分析工具都是基于一系列假設條件所形成的，與實際應用條件和環境是存在較大差異的，在實務中大多需要財務人員對部分數據信息進行統計、整合以及調整之后才可以帶入模型進行計算分析。從業財融合的視角來看，業財融合在實施過程中實現了業務和財務的信息化，而這些信息化條件和環境也可以為管理會計應用奠定基礎，提升自身的智能化決策能力，但是從實務來看，當前部分國有企業在應用管理會計過程中尚未基于業財融合建立智能化決策機制。

（四）業財融合與管理會計的復合型人才較為匱乏

業務與財務的深度融合、管理會計理論的應用在實際工作中都需要相應的人員來進行操作，因此對人員的業務素質要求較高。從實務來看，當前國有企業的業財融合與管理會計復合型人才較為匱乏，主要體現在：一方面是財務人員在實際工作中專業性強、分工較為明確的現象，這一現象的存在會導致財務人員長期局限于自身的工作內容而對其他方面內容掌握不足，因此在面對業務端一些復雜問題時無法從管理會計的角度提出有效的指導和管控建議；另一方面則是業務人員受自身知識體系的局限性，對財務內容以及管理會計的相關理論較為欠缺，因此在業財融合和管理會計應用的復雜環境下，無法通過對業務流程調整和優化來為財務管理工作以及管理會計應用提供良好的數據信息基礎。

五、基于業財融合視角的國有企業管理會計應用優化對策

基于業財融合視角下國有企業管理會計應用存在的問題分析，結合業財融合和管理會計相關理論以及國有企業運營管理實際，建議其按照以下途徑來對國有企業的管理會計應用進行優化：

（一）統一業財融合和管理會計的職能目標

雖然業財融合與管理會計的職能目標側重點有一定的差異，但是二者最終都是以國有資本的保值增值和價值最大化為目標的，從這個角度考慮，可以將基于業財融合的管理會計應用職能目標統一為：以國有企業的戰略發展目標為導向，將管理會計應用作為業財融合實現及深化的有力工具，在完成業務活動到財務成果價值承接的同時，突出管理會計在國有企業整個運營管理體系中的決策支持、成本管理、績效考評等方面的管控監督作用。業財融合和管理會計職能目標的統一可以有效規避管理會計應用過于關注短期目標的問題，同時也對業財融合形成了有益補充。

（二）以管理會計工具為核心打通管理會計與業務之間的斷層

在管理會計理論中，管理會計工具體系有決策、預算、成本以及績效四個領域的內容共同組成。在國有企業運營管理中，決策和績效考評由于不局限于財務方面的內容而與業務關聯度較高，因此在實務中出現斷層的現象較少。全面預算管理以及成本控制作為管理會計工具體系的核心內容，在實務中是較容易與業務之間出現斷層問題的，在此重點圍繞這兩個方面探討國有企業如何在業財融合環境下打通管理會計與業務之間的斷層：

一是利用全面預算管理建立管理會計與業務端之間的有效銜接，規避財務數據真實性、準確性存在瑕疵時影響管理會計分析結果的問題。全面預算管理統籌了企業的信息流、業務流、資金流以及物流等方面的關鍵數據信息，進而對預算期內的生產經營管理活動進行總體的預測和規劃，并形成對應的生產預算、財務預算以及資本預算等，是承接了業務端、財務端及管理會計的有效工具，管理會計可以同時從業務端和財務端獲取決策支持以及分析所需的各種基礎數據信息，從而在一定程度上提升了最終分析結果的可靠程度，在此基礎上輔以業財融合的信息化手段，也可以有效解決管理會計的效率過于依賴財務相關數據信息及時性的問題。

二是利用成本控制提升國有企業業務管控的精細化程度。在管理會計理論中，成本控制工具主要包含目標成本法、作業成本法以及本量利分析等，應用這些工具實質上是基于業財融合，讓財務人員從成本控制的視角將業務流程中的一些非增值的業務環節以及成本費用支出內容進行分辨提出，以成本管控的精細化來推動國有企業在業財融合環境下的業務管控精細化，以此來打通管理會計與業務之間的斷層問題。

（三）推動國有企業智能化決策體系的建立

在業財融合環境下要推動國有企業智能化決策體系的建立，具體來說就是以業財融合環境中的信息處理技術和數據加工技術，將業務端、財務端所傳遞共享過來的基礎數據信息進行轉換、清洗和加工，形成標準化的數據庫，在此基礎上結合管理會計體系中的投融資決策、本量利分析、成本控制等決策機制和分析管控模型，建立智能化決策平臺，當基礎數據信息從業務端以及財務端傳遞過來之后，能夠通過這一智能化決策平臺很快形成決策分析結果并從系統中傳遞至管理層進行各種決策活動。以籌資決策為例，當企業的標準化數據庫中具備了資金收支、流動性、負債規模、長短期負債結構比以及財務風險的信息之后，當企業需要進行籌資時，即可利用系統快速做出籌資規模、長期和短期籌資構成等決策支持信息。

（四）為國有企業管理會計應用提供充足的復合型人才資源

在實務中要為國有企業管理會計應用提供充足的復合型人才資源，可從各途徑來實現：一方面是積極從外部引入，即通過外部招聘的形式從外部引入在業財融合、管理會計方面較為精通的復合型人才資源；另一方面則是要在企業內部通過內部培訓的方式來培養具備業財融合、管理會計專業知識的人才，為國有企業基于通過業財融合提升管理會計應用水平奠定人才基礎。

六、結語

本文以國有企業的管理會計應用為研究對象，結合業財融合的視角，重點分析了國有企業在應用管理會計過程中存在的一些問題，然后針對問題從四個角度提出了國有企業基于業財融合提升自身管理會計應用水平，實現精細化管理，確保國有資產保值增值以及價值最大化目標實現的途徑。