基于內部控制的行政事業單位預決算過程偏差管理探析

韓 穗

（濟南市知識產權保護中心）

一、引言

當前，社會經濟快速發展，市場經濟環境瞬息萬變，市場經濟體系也在不斷改革發展。在這樣的時代背景下，行政事業單位作為我國政府機構發揮職能作用的重要元素，在履行職能過程中，更應不斷尋求自身體制與機制的優化，更好地利用國家資產為民生謀福祉，為人民謀福利。2018年，《關于全面實施預算績效管理的意見》的發布，著重強調了預算績效管理對行政事業單位職能履行的重要意義，并要求在實際工作中要認真做好預算績效管理工作，保障財政資源配置科學合理，充分發揮財政資源的社會功能。但是，當前我國在財政收支預決算監管體制還不健全，相關制度也比較滯后，這就造成了行政事業單位預決算過程中偏差現象屢見不鮮，偏差規模也讓人咂舌。對于行政事業單位而言，要優化預決算管理效果，降低預決算過程偏差，內部控制的作用不容小覷。在市場經濟活動中，行政事業單位的內部控制與預決算管理，對行政管理的不當活動都具有重要的預警作用，而且兩者相促進，關系密切。高質量的內部控制制度，一方面可以對行政事業單位的不良經濟行為起到預防和控制的作用，另一方面對預決算的偏差管理也可以起到有效的限制作用，進一步促進行政體制的改革，助力服務型政府的建立。

我國當下的行政體制還不完善，還處于不斷改革中。行政事業單位的職能機構數量眾多，要處理的社會事務紛繁復雜。在組織運轉過程中，預決算管理是一項貫穿了單位整體業務過程的重要活動。該項管理活動水平的高低，能直接反映出行政事業單位內部控制效果的好壞，而完善的內部控制體系和科學的內控實施過程，可以有效縮小預決算過程出現偏差的幅度，使其保持在合理范圍內，從而有助于預算體系的完善，促進行政事業單位更好地進行體制改革，保證權力的有效行使。因此，基于內部控制視角研究行政事業單位預決算偏差管理，對行政事業單位防范經濟活動風險、保障資金安全、優化財政資源配置、規范財務管理行為等有著重要的現實意義。

二、行政事業單位預決算偏差與內部控制的內涵與關系

行政事業單位建立健全內部控制制度對優化預算體系意義重大，要探索如何基于內部控制來縮小行政事業單位預決算偏差范圍，提高全面預算管理水平，就需要明確預決算偏差及內部控制的內涵，并厘清兩者的關系，才能更好地尋求優化內部控制，提升預算管理水平的路徑。

（一）政府預決算及預決算偏差的內涵

1.政府預決算

政府預算是對未來年度政府財政的諸項收支的數量規模及構成情況進行預測，根據一定的標準填列計劃列表，分門別類的列示和反映政府各項財政收支的來源與去向，是財政體系內容的核心之一。政府預算實質是為了實現財政資源的有效配置而開展的收支計劃，以期滿足公共需求，同時也是保障政府職能履行和權力有效實施的重要方式。政府決算反映的是政府的各項經濟活動在財政狀況上的表征，是對政府年度財政預算執行情況的總結。

政府預算與決算都需要通過嚴格的法定程序和審批過程。政府預算的編制，需要相關各業務部門的密切配合，通過統一標準的報表軟件，對眾部門的財政收支內容分門別類的進行填報，最終將財政年度的收支預算情況以會計報表的形式呈現出來。政府決算則是對已結束的會計年度政府預算的執行情況進行梳理總結，反映行政事業單位年度工作中出現的問題，并對下一年政府預算制定以及相關財務制度的優化起到重要的警示和指導作用，有助于嚴肅財務紀律。

2.預決算偏差

我國學者高培勇早在2008年《關注預決算偏差率》中提出“預決算偏離度”的概念，主要反映政府預決算收支之間存在的差異情況，即“預決算偏差”[1]。在政府預算的執行過程中，往往會受到內外部主客觀因素的影響，導致預算支出的規模、流向、進度等出現與原計劃偏差的結果，尤其是在支出具體的實施過程中，面臨的具體情況比較復雜，如果出現隨意更改調整支出的行為，最終會導致決算結果與預算數額之間產生較大的差異，這種差異即為“預決算偏差”。預決算偏差主要包括兩個角度：收入預決算偏差與支出預決算偏差，差異程度的大小用偏差率來表示[2]。具體計算如下：

（二）內部控制的內涵

在市場經濟快速發展的背景下，各行各業企事業單位都非常重視組織內部控制的建設。行政事業單位內部控制具有全過程性、全員性及全覆蓋性的特點，旨在促進行政事業單位能夠更好地進行權力的實施，促進財政資源的有效配置，更好地保障公共利益，維護市場經濟秩序穩定運行。

（三）行政事業單位預決算與內部控制的關系

行政事業單位的內部控制體系中，全面預算管理是非常關鍵的內容。科學嚴謹的預算編制與穩定有度的預算執行，可以給內部控制的實施提供健康的內部環境支持，更好地調動各個部門之間的協調溝通與監督，從而可以有效地防范行政事業單位貪腐舞弊的情況發生。全面預算管理的實施，能夠進一步推進內部控制體系的優化建設，提升行政事業單位內部控制的效率和效果，促進單位社會職能的充分發揮。同時，良好的內部控制體系是單位有效運轉，各部門高效聯動相互協作的有力潤滑劑，對預算執行起到很好的保障和促進作用。全面預算與內部控制雙向聯動，既可保障單位財政和社會資金的有效配置和利用，保障社會公眾的利益，又能提高單位內部的財務管理水平，肅清財務管理環境，有效保障單位的穩定運轉與持續發展。

行政事業單位的決算是在預算執行的基礎上開展的，通過年度會計報表的形式反映預算執行的情況。高質量的決算數據一方面能反映出行政事業單位財會部門的工作業績，另一方面能提供單位年度工作過程的體檢載體，從數據中總結問題和潛在風險，分析預決算偏差產生的原因，評估預決算偏差的合理范圍，為單位下一會計周期預算的編制以及內部控制制度的進一步優化提供高質量的決策依據。

三、基于內部控制的行政事業單位預決算偏差成因分析

行政事業單位預決算偏差主要是由于單位全面預算管理過程的各種因素導致的。要開展良好的預算管理工作，內部控制制度的建立與有效運行的加持非常重要。很多情況下，由于內部控制工作的缺失，導致單位預算的編制與執行脫軌，最終預算與決算出現較大差異。從內部控制角度分析單位預決算偏差的成因，主要總結為單位狀況、業務水平、監督機制三個方面。

（一）單位狀況方面

1.缺少專門的內部控制管理部門

行政事業單位的內部控制工作的開展，大多數情況下是由單位的財務部門兼任，其他部門的參與并不充分，在單位內部沒有形成有效的部門間的協調機制。實際上，內部控制工作的開展應該由一個能夠同諸部門聯系密切的專門的職能部門負責。然而，雖然辦公室具有這樣的協調優勢，但大多數辦公室人員不具備專業的內部控制知識和經驗，內控工作的開展反而會變得很被動，同時，其他部門對內部控制建設的重視度和參與度也不足。

2.缺少專業的內部控制人才

行政事業單位的人員結構老齡化問題也比較突出。管理層年齡偏大的占比較高，這些人員在新知識的學習和接受度方面比較吃力，對于內部控制制度的優化建設和實施專業性較差，空有制度，實施環節則是形同虛設。而單位中的年輕人常見的狀況是身兼數職，在權責分配方面不是很清楚。另外，單位的內外部競爭機制缺乏，使得單位職工在工作中缺少危機感和突破舒適圈的動力，缺少工作上的積極進取的勁頭，單位的年度考核也沒有很好的體現職業素養和專業水平的要求。這些瓶頸都會給單位在培養專業的內部控制人員的工作上帶來很大阻力[3]。

3.辦公系統信息化程度不夠高

隨著大智移云物時代的到來，行政事業單位的辦公系統雖然也在努力追隨信息化發展的節奏，但總體來看，行政事業單位的辦公手段和平臺的信息化融入還不夠，沒有成熟的信息化辦公系統以及相關的業務跟蹤流程平臺，傳統的文件傳閱審批、會議等方式，使得業務流程比較繁瑣，時效性比較差。此外，單位對外的公眾號、公網、官方微博等比較少，信息的公開度和社會公眾的參與度都比較低，外界對權力行使的監督就會因渠道匱乏而受限，從而對單位的全面預算管理的反饋與監督造成不利影響。

（二）業務水平方面

1.預算的過程控制薄弱

首先，預算編制的前期準備工作不足。預算編制涉及到各個業務科室，各業務科室提供的數據資料如果簡陋粗糙，執政論證材料缺乏，財務人員在編制過程中對數據資料的解讀就會受到主觀能力及理解力的影響。其次，單位采用的預算編制方法往往落入傳統預算編制的窠臼，預算的確定偏向于依賴上一周期決算數據的信息，對決算數據的合理性的分析和反思不夠充分，從而會影響預算編制的合理性，進而影響財政資金的使用效率。再者，預算的執行過程監督不順暢也是導致出現偏差的因素之一。

2.財會部門的監督能力受到限制

行政事業單位的財會部門在內部控制過程中主要是負責資金支付業務，對單位業務活動的重大決策參與度很低，業財融合方面不突出。同時，財會部門對于經費的報銷很多情況下會注重領導的批復意見，在整個業務的最后環節才參與，這樣，財會部門作為內部控制活動的重要部門，對整個業務流程的監督能力受到較大的限制，從而不利于內部控制的有效實施，對全面預算管理的效果也會產生不利影響。

（三）監督機制方面

1.內部審計與監督機制不健全

行政事業單位的內部控制工作中很重要的一部分就是內部審計工作。但是，很多行政事業單位的內部審計及監督機制不健全，審計活動往往會受到單位領導的主觀意志的影響，導致內部審計部門在業務活動中不能擁有獨立的地位，審計工作不能真正發揮應有的內部監督作用。

2.外部監督實效性較弱

行政事業單位的外部監督機構主要是財政、政府審計等部門，外部監督和考核更多側重于一般經濟事項的合規性、合法性，而且通過統一的內部控制報表系統進行填報，使得考評的標準相對刻板籠統，針對行政事業單位的具體情況的靈活性不夠，且缺乏相應的懲罰措施，這使得對內控的外部監督常常流于表面。此外，面向公眾的社會監督渠道比較少，來自社會公眾的意見和建議納言通路狹窄，這樣社會公眾的監督作用會大大削弱。

四、基于內部控制優化行政事業單位預決算全面過程管理的對策與建議

（一）改善單位內部控制的軟硬件環境

首先，確定專門的內部控制工作的責任部門。單位負責人以身作則，重視內部控制工作的部署與開展。在各業務部門間開展內部控制制度的學習培訓活動，調動各部門成員內控活動的積極性，強化全員的內控意識，逐步完善單位的內部控制制度。其次，加強內部控制人才的培養。可采用“外部引入+內部培養”的雙向人才儲備機制，人才招聘過程中注重專業綜合能力的考評，對單位原有職工的培訓要注重工作實際的需求，保證培訓的針對性和實質性。再者，加強辦公流程的信息化建設。積極引入適合本單位實際的信息化辦公系統，助力內部控制體系的高效運行。除了一定的硬件的資金投入之外，還需要開展與信息化系統匹配的人才培養，對相關人員進行定期的專業技能培訓，確保信息化系統的穩定運行[4]。另外，要暢通言路，優化對外網站、微信公眾號的建設和維護，積極接受來自社會公眾的意見和建議，讓權力在透明公開的監督下執行。

（二）提升單位預算編制與執行的業務水平

首先，建立完善的單位預算制度。做好預算編制的基礎性工作，調動各部門參與預算編制工作的主動性，根據本部門的實際提供盡可能準確的預算細化項目數據及支撐材料，確保為預算編制提供可靠的數據資料。同時，對預算追加程序要進行規范，加強必要性論證和嚴肅審核程序。其次，做好單位預算執行的事中控制。資金的使用必須經過嚴格的審核程序，建立完善的預算執行情況反饋機制，財務等相關部門要及時反饋執行過程中發現的問題和潛在風險，及時向上傳達與溝通，發揮預算的剛性約束作用。再者，公開預算考評的結果。對每年末的預決算偏差進行分析，查找產生差異的原因，將預決算偏差的分析應用到下一周期預算編制的指導中，以提高下一周期預算編制的可靠性和科學性。此外，還要增加財會人員在內部控制活動中的參與度，進一步強化預算執行的過程性監督。

（三）優化單位內外部雙重問責監督機制

一方面，行政事業單位由于體制制約等因素，單位主動建立健全內部控制制度的內驅力不足，對單位內部部門間串通的違規舞弊等行為的問責會比較艱難，所以要通過建立外部問責監督機制來督促單位不斷完善其內部控制制度，達到單位權力監督、信息公開、公眾參與等社會面的要求，從而進一步促進單位預算管理的內部環境的優化[5]。另一方面，為滿足單位內部自身對于職責履行、風險防控以及成本管理等方面的需求，在單位的內部控制體系中嵌入內部問責監督機制，作為內部監督的重要手段，以保障組織內部控制執行的有效性。單位內外部雙重問責監督機制的建立，都圍繞著內部控制這一主題進行耦合，其耦合機理如圖1所示。通過內外的雙向監督，可以有效促進單位內部控制目標的實現，同時，作為內部控制重要手段與方法的預算管理，也會得到進一步的保障和促進作用，從而確保預決算偏差保持在合理的范圍之內。

圖1 內外部問責監督機制耦合作用

五、結語

綜上所述，行政事業單位預決算偏差管理對單位的穩定運行、財政資金的有效配置非常重要。如何將預決算偏差控制在合理的范圍內，成為行政事業單位廣泛重視的問題。健全的內部控制體系和內部控制制度，能夠使行政事業單位的內部組織結構更加穩固，各業務部門之間能夠更好的協調和溝通，單位的整體運轉更加順暢，對財政資金的使用也更合理充分，從而能有效地優化預算管理，縮小預決算偏差的波動幅度，單位的行政效率會更高。但是，對于行政事業單位內部控制體系的運轉與全面預算管理過程的相互關系及作用機理，目前相關的研究還比較少，所以，基于內部控制視角，以預決算偏差為契入點，進一步研究內部控制與全面預算管理效率之間的關系，對優化行政事業單位的行政管理效率和效果意義重大。