促進(jìn)制造業(yè)發(fā)展的環(huán)境保護(hù)稅改革研究

吳萍（副教授） 高潔 （南京審計(jì)大學(xué)金審學(xué)院 江蘇南京 210023）

制造業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)，是科技創(chuàng)新的核心。2010年中國(guó)制造業(yè)產(chǎn)值首次超過(guò)美國(guó)，成為世界制造業(yè)第一大國(guó)。但是傳統(tǒng)制造業(yè)的發(fā)展主要著眼于速度，忽視對(duì)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)，從而引發(fā)了一系列環(huán)境問(wèn)題。黨的十八大提出建設(shè)“美麗中國(guó)”，將人與環(huán)境和諧發(fā)展作為基本方針，生態(tài)文明建設(shè)受到前所未有的關(guān)注，實(shí)現(xiàn)環(huán)境可持續(xù)發(fā)展成為當(dāng)前一大重任。《中華人民共和國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》 提出“打好污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)，建立健全環(huán)境治理體系，推進(jìn)精準(zhǔn)、科學(xué)、依法、系統(tǒng)治污，協(xié)同推進(jìn)減污降碳，不斷改善空氣、水環(huán)境質(zhì)量，有效管控土壤污染風(fēng)險(xiǎn)?！蓖苿?dòng)綠色發(fā)展，促進(jìn)人與自然的和諧共生，鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行綠色技術(shù)創(chuàng)新，不能只靠“治”，更要“防”。當(dāng)前制造業(yè)的發(fā)展不僅要消耗大量資源，而且會(huì)給環(huán)境帶來(lái)嚴(yán)重污染，要協(xié)調(diào)制造業(yè)發(fā)展與生態(tài)文明建設(shè)之間的矛盾，走綠色發(fā)展道路是制造業(yè)的必然選擇，而綠色稅收體系在助力制造業(yè)走綠色發(fā)展道路上發(fā)揮著重要的政策導(dǎo)向作用。那么，作為我國(guó)首個(gè)綠色稅收的“環(huán)境保護(hù)稅”應(yīng)如何完善才能更好地推動(dòng)制造業(yè)減排降污、轉(zhuǎn)型升級(jí)，走綠色發(fā)展道路呢？本文擬對(duì)此進(jìn)行研究。

一、制造業(yè)發(fā)展及污染治理

近年來(lái)，我國(guó)制造業(yè)發(fā)展迅速，截至2021年底，規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)達(dá)到40萬(wàn)戶，有58家制造業(yè)企業(yè)進(jìn)入2021年世界500強(qiáng)榜單。2021年我國(guó)制造業(yè)增加值達(dá)到31.4萬(wàn)億元，占全球比重的29.78%。制造業(yè)發(fā)展無(wú)疑對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)起到了舉足輕重的作用。當(dāng)前階段我國(guó)制造業(yè)主要集中于沿海地區(qū)，這是區(qū)域產(chǎn)業(yè)大量集聚帶來(lái)的聚集效應(yīng)。各地政府也熱衷于在當(dāng)?shù)亟⒐I(yè)園區(qū)，從而帶動(dòng)地區(qū)GDP增長(zhǎng)。但是制造業(yè)的大規(guī)模聚集會(huì)造成對(duì)資源的過(guò)度消耗，傳統(tǒng)制造業(yè)的發(fā)展往往以高耗能為代價(jià)；此外，制造業(yè)的大規(guī)模聚集會(huì)進(jìn)一步加重所在區(qū)域的環(huán)境污染。

制造業(yè)污染一直是我國(guó)環(huán)境治理的短板。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)，2010年后工業(yè)污染治理投資持續(xù)增長(zhǎng)，2014年達(dá)到高峰，2016年之后開(kāi)始下滑，2019年降為615.15億元。這意味著隨著環(huán)境保護(hù)稅的逐步規(guī)范，工業(yè)污染的治理投資額也有所下降。

圖1 我國(guó)工業(yè)污染治理投資情況 （單位：億元）

制造業(yè)污染治理一方面得益于國(guó)家污染治理的專項(xiàng)投資，另一方面也來(lái)自于環(huán)境保護(hù)稅的貢獻(xiàn)。自2018年開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅以來(lái)，廢水、廢氣、固體排放物的排放情況均有較大程度的改善，空氣質(zhì)量有明顯提升（見(jiàn)下頁(yè)表1）。

表1 部分城市空氣質(zhì)量指標(biāo)對(duì)比情況表

二、環(huán)境保護(hù)稅及其立法

環(huán)境保護(hù)稅，又叫生態(tài)稅、綠色稅。最早由英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古（Arthur Cecil Pigou）提出，也稱為“庇古稅”。其基本原理是根據(jù)污染造成的危害程度對(duì)排污者進(jìn)行征稅，用稅收彌補(bǔ)排污者生產(chǎn)的私人成本和社會(huì)成本間的差距，從而使兩者達(dá)到平衡（鄭立群，2012）。環(huán)境保護(hù)稅有廣義和狹義之分。廣義的環(huán)境保護(hù)稅是針對(duì)資源的有限性和不可再生性，以保護(hù)自然資源、促進(jìn)資源的循環(huán)再生為目的，比如環(huán)境保護(hù)稅、資源稅、針對(duì)特殊產(chǎn)品征收的消費(fèi)稅等都屬于此大類；狹義的環(huán)境保護(hù)稅則專指環(huán)境保護(hù)稅，指對(duì)大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲污染所征收的稅款（趙蕾，2020）。本文探討的是狹義的環(huán)境保護(hù)稅。環(huán)境保護(hù)稅是我國(guó)現(xiàn)行的18個(gè)稅種之一，在稅收收入總額中的比重不足1%，但其對(duì)環(huán)境的作用卻是不可替代的。

環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施以前，我國(guó)一直施行排污費(fèi)制度。該制度秉持著誰(shuí)污染誰(shuí)付費(fèi)的原則，要求我國(guó)境內(nèi)造成污染的單位或者個(gè)人繳納排污費(fèi)（于海楠，2019）。直至2018年1月1日正式實(shí)行《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法》（以下簡(jiǎn)稱《環(huán)境保護(hù)稅法》），我國(guó)才結(jié)束沿用近40年的排污費(fèi)制度。《環(huán)境保護(hù)稅法》是落實(shí)“稅收法定原則”后第一部審議通過(guò)的單行稅法，更是我國(guó)第一部專門體現(xiàn)“綠色稅制”、推進(jìn)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的單行稅法。以法律形式明確界定環(huán)保稅的征稅對(duì)象、稅目稅率以及違章處理，用法律的強(qiáng)制性保障稅收職能的充分發(fā)揮，執(zhí)法剛性大大增強(qiáng)。通過(guò)立法明確了企業(yè)在環(huán)境治理中要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，彰顯了我國(guó)解決環(huán)境問(wèn)題的決心（尹正浩，2022）。

三、環(huán)境保護(hù)稅實(shí)施對(duì)制造業(yè)的影響

（一）環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施

1.因地制宜確定稅額。作為我國(guó)首部綠色主體稅種的稅收法律，為實(shí)現(xiàn)“排污費(fèi)向環(huán)保稅”的平穩(wěn)過(guò)渡，環(huán)境保護(hù)稅創(chuàng)新地采用了動(dòng)態(tài)調(diào)節(jié)機(jī)制，即以現(xiàn)行的排污費(fèi)征收標(biāo)準(zhǔn)為底線，各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府根據(jù)授權(quán)因地制宜，統(tǒng)籌考慮本地區(qū)的環(huán)境承載能力、排污狀況和環(huán)境治理等目標(biāo)，在國(guó)家制定的底線基礎(chǔ)上適當(dāng)上浮稅額，因此各地制定的單位稅額高低不一。表2是《環(huán)境保護(hù)稅法》實(shí)施后全國(guó)31個(gè)?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）所確定的稅額，部分省份選擇了最低征收標(biāo)準(zhǔn)，大部分省份適用了高標(biāo)準(zhǔn)甚至超高標(biāo)準(zhǔn)，這意味著綠色發(fā)展理念深入民心，絕大部分地區(qū)對(duì)加大環(huán)保稅征收力度是支持的。

表2 我國(guó)各?。?自治區(qū)、直轄市） 環(huán)保稅稅額標(biāo)準(zhǔn)一覽表

2.環(huán)境保護(hù)稅收入平穩(wěn)。國(guó)家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，2018年我國(guó)的環(huán)境保護(hù)稅額為205.6億元，主要集中在石油、化工等行業(yè)，同年全國(guó)的稅收收入總額為156 402.86億元，環(huán)境保護(hù)稅額占當(dāng)年稅收收入總額的0.1315%。2019年環(huán)境保護(hù)稅額為213.2億元，同比增長(zhǎng)3.7%；同年全國(guó)稅收收入總額為158 000.46億元，環(huán)境保護(hù)稅額占當(dāng)年稅收收入總額的0.1349%。2020年環(huán)境保護(hù)稅額為199.9億元，較上年度略有下降?？傮w而言，環(huán)境保護(hù)稅的收入基本穩(wěn)定在200億元左右，規(guī)模和占比變化不大。具體如圖2所示。

圖2 2018—2020年度環(huán)境保護(hù)稅收入情況（單位：億元）

（二）環(huán)境保護(hù)稅實(shí)施對(duì)制造業(yè)的影響

傳統(tǒng)制造業(yè)采取資源消耗型、環(huán)境污染型的發(fā)展模式，生產(chǎn)在前，治理在后。黨的十八大以來(lái)，國(guó)家鼓勵(lì)制造業(yè)加大科技創(chuàng)新投入，超過(guò)50%的制造業(yè)企業(yè)利用技術(shù)創(chuàng)新的稅收優(yōu)惠政策實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)，科技創(chuàng)新成果顯著，向“中國(guó)智造”邁進(jìn)?！董h(huán)境保護(hù)稅法》的頒布與實(shí)施對(duì)我國(guó)制造業(yè)產(chǎn)生了重大影響。

1.環(huán)保稅的減排效應(yīng)。環(huán)保稅減排效應(yīng)明顯。國(guó)家稅務(wù)總局統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，環(huán)保稅納稅人戶數(shù)從2018年的26.7萬(wàn)戶增加至2020年的46.2萬(wàn)戶，但納稅總額則穩(wěn)定在200億元左右，這意味著每戶納稅額降幅明顯。2018—2020年環(huán)保稅納稅人因低標(biāo)準(zhǔn)排放、綜合利用固體廢物、集中處理污水等享受減免稅優(yōu)惠達(dá)到294.7億元。環(huán)保稅開(kāi)征至今，納稅人申報(bào)二氧化硫及氮?dú)浠锱欧盼镏鹉赀f減。越來(lái)越多的企業(yè)加緊改造環(huán)保設(shè)備，截至2020年，制造業(yè)企業(yè)的超標(biāo)排放率已經(jīng)降至9.7%。環(huán)境保護(hù)稅增加了排污者的排污成本，使排污的外部成本內(nèi)在化，從而引導(dǎo)排污者致力于節(jié)約資源、能源的消耗以及污染物的排放，以改善生態(tài)環(huán)境，促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。

2.倒逼制造業(yè)企業(yè)更新升級(jí)，加快轉(zhuǎn)型。與我國(guó)其他稅種相比，環(huán)境保護(hù)稅發(fā)揮的稅收引導(dǎo)性作用更加突出?！董h(huán)境保護(hù)稅法》一方面在清潔生產(chǎn)、污水集中處理及固體廢物循環(huán)利用等方面實(shí)行稅收減免優(yōu)惠政策，其中第十三條中設(shè)置了兩個(gè)檔次的稅收減免優(yōu)惠：一是納稅人排污濃度值低于規(guī)定30%的，減按75%征稅；二是納稅人排污濃度值低于標(biāo)準(zhǔn)50%的，減按50%征稅。優(yōu)惠政策的實(shí)施引導(dǎo)企業(yè)從“被動(dòng)減排”向“主動(dòng)治污”的運(yùn)行模式轉(zhuǎn)變；另一方面環(huán)境保護(hù)稅的實(shí)施內(nèi)化環(huán)境污染成本，依據(jù)“誰(shuí)污染誰(shuí)納稅”的原則，倒逼高污染、高能耗的制造業(yè)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，減少污染物的排放，進(jìn)而推動(dòng)其發(fā)展模式的轉(zhuǎn)變，建立起“多排多繳稅，少排少繳稅”的良性機(jī)制。

3.助力“碳達(dá)峰”“碳中和”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?！疤歼_(dá)峰”“碳中和”目標(biāo)的提出對(duì)我國(guó)制造業(yè)的影響很大，一方面要求制造業(yè)節(jié)能減碳，將綠色低碳的理念貫穿產(chǎn)品生產(chǎn)、流通的整個(gè)生命周期；另一方面能源結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級(jí)也給制造業(yè)發(fā)展提供了新的契機(jī)，比如格力電器在國(guó)家限電、限產(chǎn)的背景下，致力于研究結(jié)合光伏新能源和儲(chǔ)能技術(shù)的“零碳源”空調(diào)技術(shù)。環(huán)保稅實(shí)行后，我國(guó)逐漸實(shí)現(xiàn)了排污超標(biāo)率、污染排放量及單位GDP環(huán)境代價(jià)的“三下降”。稅務(wù)部門及其他相關(guān)部門也在研究如何構(gòu)建更加完備的綠色稅制，因此《環(huán)境保護(hù)稅法》的實(shí)施和進(jìn)一步完善將助力我國(guó)“碳達(dá)峰”“碳中和”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

四、 《環(huán)境保護(hù)稅法》實(shí)施中的主要問(wèn)題

（一）法律體系有待健全，政策內(nèi)容有待細(xì)分

健全的法律體系是充分發(fā)揮環(huán)保稅調(diào)控作用、推動(dòng)制造業(yè)綠色發(fā)展的前提條件。當(dāng)前我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅的法律依據(jù)主要包括《環(huán)境保護(hù)稅法》《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》以及財(cái)稅部門出臺(tái)的規(guī)范性文件，法律體系仍有待健全。

第一，法律體系有待健全。《環(huán)境保護(hù)稅法》包括總則、計(jì)稅依據(jù)、應(yīng)納稅額、稅收減免、稅收征管和附則共五章二十八條，《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》共有五章二十六條，相對(duì)于國(guó)外完善的法律體系來(lái)說(shuō)略顯單薄。我國(guó)環(huán)保稅的征稅對(duì)象中雖然已經(jīng)包括了大部分的制造業(yè)和部分污染較為嚴(yán)重的制造企業(yè)，但是其中針對(duì)制造業(yè)企業(yè)的具體條例比較有限，使得環(huán)保稅的約束范圍受到限制。環(huán)境保護(hù)稅的征管需要更為完善的法律體系作為依據(jù)，如果僅依據(jù)當(dāng)前的《環(huán)境保護(hù)稅法》《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》很難保證環(huán)境保護(hù)稅的有效落實(shí)（程泉等，2019）。由此可見(jiàn)，我國(guó)的環(huán)境保護(hù)稅法律法規(guī)體系仍處于探索階段。

第二，政策內(nèi)容有待細(xì)分。從《環(huán)境保護(hù)稅法》《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》的內(nèi)容和執(zhí)行來(lái)看，部分條款規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)，有待進(jìn)一步細(xì)分。例如，為利用經(jīng)濟(jì)激勵(lì)手段鼓勵(lì)制造企業(yè)降污減排，《環(huán)境保護(hù)稅法》中設(shè)置了相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，其中第十三條規(guī)定，納稅人排放的大氣污染物或者水污染物的濃度值低于國(guó)家排放標(biāo)準(zhǔn)30%的，按照原定稅額的75%征收環(huán)保稅；排放濃度值低于國(guó)家排放標(biāo)準(zhǔn)50%的，按照原定稅額的50%征收環(huán)保稅。按照這個(gè)規(guī)定，如果企業(yè)的排放濃度值低于規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的60%和90%，都是按照原定稅額的50%征收環(huán)境保護(hù)稅，顯然這樣的規(guī)定使得企業(yè)缺少進(jìn)一步降污減排的原動(dòng)力，因?yàn)楫?dāng)排放濃度達(dá)到國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)的50%就可以享受優(yōu)惠政策，排污濃度繼續(xù)下降還是只能享受50%的稅收優(yōu)惠。因此如果稅收優(yōu)惠政策規(guī)定太過(guò)于籠統(tǒng)，雖然在操作上具有便利性，但是其對(duì)制造企業(yè)的激勵(lì)作用難免會(huì)打折扣，因此環(huán)保稅中的稅收優(yōu)惠政策有待進(jìn)一步細(xì)分。

（二）現(xiàn)行征稅范圍偏窄

環(huán)境保護(hù)稅的征稅對(duì)象與排污費(fèi)高度一致，征稅內(nèi)容包括大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲，稅負(fù)平移痕跡明顯?！稇?yīng)稅污染物和當(dāng)量值表》中以正列舉的方式列舉了環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍，具體包括61類水污染物、44類大氣污染物、4類固體廢物和工業(yè)噪聲，實(shí)際上環(huán)境的污染源遠(yuǎn)不止這些。

1.大氣污染物范圍偏窄。以大氣污染物為例，中國(guó)財(cái)政科學(xué)研究院的報(bào)告顯示，當(dāng)前就揮發(fā)性有機(jī)物（VOCs）而言，已經(jīng)鑒定出來(lái)的揮發(fā)性有機(jī)物因子多達(dá)300多種，而當(dāng)前我國(guó)環(huán)保稅中列舉的大氣污染因子只有44種，特別是二氧化碳，尚未列進(jìn)環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍。制造業(yè)作為我國(guó)的支柱產(chǎn)業(yè)，在拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)的同時(shí)，其生產(chǎn)過(guò)程中排放的二氧化碳也給環(huán)境帶來(lái)了很大危害。據(jù)統(tǒng)計(jì)，工業(yè)排放二氧化碳占總排放量的70%左右，而其中又屬制造業(yè)排放量最高，占工業(yè)排放的80%以上?？諝庵写嬖诘亩趸己窟^(guò)高會(huì)帶來(lái)一系列的連鎖效應(yīng)，對(duì)于生態(tài)和氣候來(lái)說(shuō)影響深遠(yuǎn)。

2.光污染尚未納入征稅范圍?！肮馕廴尽币卜Q為“噪光污染”。多種光源例如城市建筑物的鋼化玻璃反射光、街道霓虹燈、出租車的LED廣告屏都會(huì)產(chǎn)生光污染，對(duì)人體造成損害。人工白晝會(huì)擾亂人體正常的生物鐘，也會(huì)影響夜間生物的繁殖。當(dāng)前，我國(guó)《環(huán)境保護(hù)稅法》對(duì)于光環(huán)境是否屬于一種污染類型尚未做出明確規(guī)定，但就其對(duì)環(huán)境實(shí)際造成的一系列影響來(lái)說(shuō)，已經(jīng)構(gòu)成了污染（梁文永等，2020）。

（三）稅額設(shè)置較低，稅率相對(duì)單一

稅額設(shè)置低，在開(kāi)始開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅時(shí)可以減低生產(chǎn)者適應(yīng)新稅的成本，讓納稅人更容易接受環(huán)境保護(hù)稅，但是較低的單位稅額也會(huì)大大消減治污成本高的企業(yè)自主減排的積極性，導(dǎo)致排放企業(yè)寧愿繳納稅款也不愿意治理污染。比如火力發(fā)電廠，電廠脫硫成本大約2元/kg，脫硝成本約5元/kg，均高于環(huán)保稅中1.26元/kg的規(guī)定。從經(jīng)濟(jì)成本角度出發(fā)，這些企業(yè)大概率不會(huì)花費(fèi)過(guò)多的時(shí)間和金錢在治污減污上，反而會(huì)利用該“漏洞”加大生產(chǎn)量。據(jù)財(cái)政部公布的資料，環(huán)境保護(hù)稅實(shí)施后的首個(gè)納稅申報(bào)期，全國(guó)24.46萬(wàn)戶的納稅人繳納環(huán)保稅44億元，平均每人每年約13元。自環(huán)境保護(hù)稅開(kāi)征以來(lái)，我國(guó)每年的環(huán)境保護(hù)稅稅收收入僅占稅收總收入的千分之一左右。從環(huán)境保護(hù)的重要性來(lái)看，這些數(shù)據(jù)明顯偏低。環(huán)保稅負(fù)的偏低無(wú)法激勵(lì)制造企業(yè)順應(yīng)發(fā)展的要求優(yōu)化自身產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，達(dá)到節(jié)能減排的目的（程子娛，2020）。

此外，環(huán)境保護(hù)稅稅率形式單一。環(huán)境保護(hù)稅實(shí)行定額稅率，除工業(yè)噪聲實(shí)行遞進(jìn)定額稅率，即根據(jù)工業(yè)噪聲超過(guò)國(guó)家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的分貝值分成六個(gè)等級(jí)，超標(biāo)準(zhǔn)分貝值越高，其適用的定額稅率越大外，其他污染物均是采用定額稅率，按照每污染當(dāng)量或者每噸乘以當(dāng)?shù)卣_定的固定定額稅率計(jì)算。在這種情況下，制造業(yè)企業(yè)不管污染有多嚴(yán)重，其面臨的單位稅額都是相同的，這就使得一些企業(yè)在超量排污之后依舊不加以節(jié)制。

（四）相關(guān)部門之間的協(xié)調(diào)需進(jìn)一步完善

在實(shí)行排污費(fèi)制度時(shí)，費(fèi)用的核定與征收工作主要由環(huán)保部門完成。在“費(fèi)改稅”后該工作劃轉(zhuǎn)給稅務(wù)部門。環(huán)保稅的核定征收對(duì)稅務(wù)部門與環(huán)保部門之間的協(xié)作性要求很高，目前，部門之間的協(xié)調(diào)仍有待進(jìn)一步完善。一是復(fù)核問(wèn)題。環(huán)保部門如果不能及時(shí)給出稅務(wù)部門要求的復(fù)核結(jié)果，會(huì)造成稅務(wù)部門無(wú)法在第一時(shí)間掌握排污企業(yè)的征收標(biāo)準(zhǔn)，最后可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的納稅申報(bào)額與復(fù)核結(jié)果不一致。同時(shí)，一些地區(qū)的生態(tài)環(huán)境部門的復(fù)核配合意愿不高，環(huán)保復(fù)核工作規(guī)范化推進(jìn)難度加大。二是部門的協(xié)作成本大。部門間的協(xié)作成本主要包含傳達(dá)涉稅信息的時(shí)間、資金以及人力成本等支出，或?yàn)樘幚聿煌嬷黧w訴求的協(xié)商成本及解決問(wèn)題的協(xié)調(diào)成本。《環(huán)境保護(hù)稅法》并沒(méi)有對(duì)以上問(wèn)題做出詳細(xì)規(guī)定，在一定程度上給稅務(wù)部門與環(huán)保部門的聯(lián)合協(xié)作帶來(lái)了難度。三是協(xié)作難度高。環(huán)保稅不同于其他稅種，其專業(yè)性強(qiáng)，征管更為復(fù)雜，通常難以直接進(jìn)行查賬及征稅，稅務(wù)人員擅長(zhǎng)的稅務(wù)分析不再適用于環(huán)境保護(hù)稅的征收管理，在納稅人認(rèn)定、污染排放量的確定及后續(xù)管理流程方面需要環(huán)保部門和稅務(wù)部門的緊密協(xié)作，這樣才能有效避免稅源流失。

五、優(yōu)化環(huán)境保護(hù)稅的具體建議

（一）細(xì)化和完善環(huán)保稅法律規(guī)范

1.健全《環(huán)境保護(hù)稅法》的配套規(guī)定。健全的法律法規(guī)是稅收征管工作順利進(jìn)行的有力保證，《環(huán)境保護(hù)稅法》的有效實(shí)施離不開(kāi)一系列健全的配套規(guī)定。當(dāng)前我國(guó)的《環(huán)境保護(hù)稅法》和《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》相對(duì)而言比較精煉，因此，還需要制定與之相配套的法律規(guī)范，比如具體污染物的排放標(biāo)準(zhǔn)、如何對(duì)污染物的排放進(jìn)行監(jiān)測(cè)、稅務(wù)部門與環(huán)保部門分工協(xié)作的具體機(jī)制和辦法、相關(guān)部門涉稅信息共享平臺(tái)建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)和具體工作規(guī)范等，確保環(huán)境保護(hù)稅的有效實(shí)施，從而真正實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)稅的公平、公正。

2.細(xì)化規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)的細(xì)化更有利于充分發(fā)揮環(huán)境保護(hù)稅的調(diào)控職能。本文認(rèn)為，環(huán)境保護(hù)稅的稅收優(yōu)惠政策可以進(jìn)行細(xì)化（見(jiàn)表3），將排放濃度減排標(biāo)準(zhǔn)分為四檔，對(duì)應(yīng)不同的稅額減免幅度，這樣更能激發(fā)制造業(yè)企業(yè)提升技術(shù)，改革創(chuàng)新，用更清潔、更綠色的方式進(jìn)行生產(chǎn)，這不僅有助于制造業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展，促使企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，也更有利于環(huán)境污染的控制。

表3 細(xì)化環(huán)境保護(hù)稅稅收優(yōu)惠政策標(biāo)準(zhǔn)

（二）拓寬環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍

只有拓寬環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍，才能充分發(fā)揮環(huán)境保護(hù)稅治理污染、保護(hù)環(huán)境的調(diào)節(jié)作用。為此，本文提出以下建議：

1.將二氧化碳排放納入環(huán)保稅征稅范圍。二氧化碳是ISO 14061-1定義并管控的溫室氣體之一，二氧化碳的過(guò)度排放對(duì)環(huán)境的危害很大。2021年10月24日國(guó)務(wù)院發(fā)布《2030年前碳達(dá)峰行動(dòng)方案》，要求建立健全有利于綠色低碳發(fā)展的稅收政策體系，落實(shí)和完善節(jié)能節(jié)水、資源綜合利用等稅收優(yōu)惠政策，更好發(fā)揮稅收對(duì)市場(chǎng)主體綠色低碳發(fā)展的促進(jìn)作用。因此，從短期來(lái)看，建立健全綠色低碳發(fā)展的稅收政策體系應(yīng)考慮將二氧化碳的排放納入環(huán)境保護(hù)稅的征稅范圍，以稅收的強(qiáng)制性約束制造企業(yè)的排放行為；從長(zhǎng)期來(lái)看，引入碳稅是大勢(shì)所趨，遵循“誰(shuí)使用，誰(shuí)排放，誰(shuí)繳稅”的原則，促進(jìn)節(jié)能減排，完善環(huán)保稅相關(guān)制度。本文認(rèn)為，應(yīng)系統(tǒng)整合我國(guó)現(xiàn)行稅制體系中資源稅、成品油消費(fèi)稅、車船稅等與綠色低碳內(nèi)容緊密相關(guān)的稅制內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上開(kāi)征碳稅，理順政策體系，這是國(guó)家未來(lái)稅制改革的重要內(nèi)容之一。

2.將垃圾污染物納入環(huán)保稅征稅范圍。大量生活垃圾加劇環(huán)境惡化，近年來(lái)，國(guó)家積極倡導(dǎo)生活垃圾分類，區(qū)分有害垃圾和可降解垃圾，實(shí)現(xiàn)垃圾的合理化利用。我國(guó)應(yīng)及時(shí)將垃圾污染物納入環(huán)保稅征稅范圍，根據(jù)各個(gè)地區(qū)的實(shí)際生活水平、家庭人員及垃圾桶數(shù)量等因素征收垃圾稅。對(duì)垃圾污染物征稅，一方面居民的付費(fèi)行為可以在一定程度上限制垃圾產(chǎn)生和合理利用；另一方面合理征稅也有利于解決實(shí)行垃圾分類處置的經(jīng)費(fèi)問(wèn)題。

3.將光污染納入環(huán)保稅征稅范圍。生活中的光污染現(xiàn)象對(duì)自然環(huán)境和生活環(huán)境造成了嚴(yán)重危害。因此國(guó)家應(yīng)適時(shí)將光污染納入環(huán)保稅的征稅范圍。可以參考國(guó)際照明委員會(huì)推薦的光照強(qiáng)度標(biāo)準(zhǔn)和其他國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)制定光污染環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的造光行業(yè)應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)環(huán)境保護(hù)稅，以此解決光污染這一難題，保護(hù)和改善光環(huán)境，盡可能地減輕光污染造成的危害，這也是治理光環(huán)境的有效方法。

（三）提高稅率標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)行差別化稅率

稅率標(biāo)準(zhǔn)過(guò)低造成環(huán)境保護(hù)稅收入在稅收收入總額中所占比重偏低，不能很好地發(fā)揮環(huán)境保護(hù)稅的重要作用，同時(shí)也會(huì)因?yàn)槎惵蕵?biāo)準(zhǔn)過(guò)低，環(huán)保稅收入不足以彌補(bǔ)治理污染而花費(fèi)的治理成本，使得環(huán)境保護(hù)稅的效率受損。為了順利推行環(huán)境保護(hù)稅，《環(huán)境保護(hù)稅法》授權(quán)省級(jí)人民政府在規(guī)定的稅額幅度內(nèi)合理設(shè)置當(dāng)?shù)氐沫h(huán)保稅稅率，但較低的征收標(biāo)準(zhǔn)無(wú)法對(duì)制造業(yè)企業(yè)形成減排增效的壓力，只有提高環(huán)境保護(hù)稅的單位稅率才能真正推動(dòng)制造業(yè)企業(yè)減少污染。因此本文建議，現(xiàn)行采用最低征收標(biāo)準(zhǔn)的省份應(yīng)當(dāng)逐步提高環(huán)境保護(hù)稅單位稅率，使其超過(guò)污染的治理成本。考慮到稅率水平過(guò)高可能會(huì)給企業(yè)造成一定的壓力，稅率可以逐步提高，循序漸進(jìn)。

針對(duì)環(huán)境保護(hù)稅稅率單一的狀況，建議在制造企業(yè)中實(shí)行差別化稅率。從實(shí)踐來(lái)看，“一刀切”的稅率反而會(huì)損傷制造業(yè)企業(yè)減少排放的積極性，對(duì)不同的企業(yè)實(shí)施差別化稅率更有利于充分發(fā)揮環(huán)境保護(hù)稅的作用，對(duì)排放超標(biāo)的企業(yè)適用較高稅率，而對(duì)于綠色低碳企業(yè)、排放遠(yuǎn)低于國(guó)家規(guī)定排放標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)適用較低稅率。對(duì)于積極主動(dòng)轉(zhuǎn)型升級(jí)的企業(yè)設(shè)置低稅率，對(duì)于被動(dòng)治污的企業(yè)實(shí)行高稅率，在促進(jìn)制造業(yè)企業(yè)進(jìn)行綠色技術(shù)創(chuàng)新的同時(shí)，也保證了環(huán)保稅的順利實(shí)施。

（四）建設(shè)信息共享平臺(tái)，加強(qiáng)跨部門協(xié)作

環(huán)境保護(hù)稅的推行尚處于發(fā)展階段，需要多部門的協(xié)作配合。加快環(huán)保稅的稅務(wù)信息化建設(shè)，構(gòu)建信息共享機(jī)制是推動(dòng)部門協(xié)作的有效措施。一是制定統(tǒng)一的信息傳遞流程。實(shí)現(xiàn)稅務(wù)部門和環(huán)保部門聯(lián)合檢查機(jī)制，開(kāi)展雙方業(yè)務(wù)交流，共同制定揚(yáng)塵產(chǎn)生量系數(shù)等計(jì)量指標(biāo)。面對(duì)制造業(yè)企業(yè)污染物排放量難以監(jiān)測(cè)鑒定的情況，環(huán)保部門應(yīng)及時(shí)向稅務(wù)部門提供詳細(xì)的檢測(cè)數(shù)據(jù)，兩部門展開(kāi)協(xié)同核查，共同對(duì)企業(yè)繳納環(huán)保稅、企業(yè)污染治理進(jìn)行評(píng)定。二是完善稅務(wù)部門與環(huán)保部門間的內(nèi)線傳輸系統(tǒng)。加強(qiáng)雙方信息傳遞過(guò)程中的安全性，確保納稅人的個(gè)人信息不被泄露。三是細(xì)化各部門的權(quán)利與義務(wù)。稅務(wù)部門負(fù)責(zé)環(huán)境保護(hù)稅的征收管理，環(huán)保部門負(fù)責(zé)對(duì)污染物的監(jiān)測(cè)管理。在跨部門協(xié)作中，稅務(wù)部門與環(huán)保部門應(yīng)明確權(quán)責(zé)劃分和責(zé)任追究機(jī)制。四是建立信息共享平臺(tái)。《環(huán)境保護(hù)稅法》規(guī)定，國(guó)家稅務(wù)總局和環(huán)保部門應(yīng)當(dāng)建立一個(gè)統(tǒng)一的涉稅信息共享平臺(tái)。信息共享平臺(tái)的建立在便利稅務(wù)部門和環(huán)保部門之間工作交流的同時(shí)，也能促進(jìn)稅務(wù)信息公開(kāi)透明。

環(huán)境保護(hù)稅設(shè)立的初衷是保護(hù)和改善生態(tài)環(huán)境、減少污染物排放、推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)，以建立“美麗中國(guó)”。健康的環(huán)境既是我們賴以生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，也是生產(chǎn)的前驅(qū)動(dòng)力。環(huán)保稅的完善有利于促進(jìn)我國(guó)制造業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新，進(jìn)一步加強(qiáng)制造業(yè)綠色創(chuàng)新成果的轉(zhuǎn)化能力，提高生產(chǎn)效率，推動(dòng)制造業(yè)綠色發(fā)展。