雙碳目標(biāo)下江蘇省制造業(yè)企業(yè)環(huán)境成本管理研究★

遲雪華 代 飛

（云南師范大學(xué)泛亞商學(xué)院）

一、引言

隨著人類生產(chǎn)生活對(duì)環(huán)境造成越發(fā)嚴(yán)重的破壞，所導(dǎo)致的大氣污染、全球變暖等環(huán)境問(wèn)題亦日益凸顯，引發(fā)全球各國(guó)的高度關(guān)注，開(kāi)展環(huán)境整治工作與加大環(huán)境保護(hù)力度刻不容緩。在此背景下，我國(guó)于2020年提出“實(shí)現(xiàn)2030年前碳達(dá)峰、2060年前碳中和”的環(huán)境目標(biāo)，既體現(xiàn)出大國(guó)擔(dān)當(dāng)?shù)那f重承諾，也表明了低碳轉(zhuǎn)型與綠色發(fā)展將成為我國(guó)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)的主流方向。企業(yè)作為連接經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的實(shí)施主體，理應(yīng)承擔(dān)起促進(jìn)雙碳目標(biāo)實(shí)現(xiàn)、推動(dòng)綠色社會(huì)發(fā)展的責(zé)任，環(huán)境成本管理隨之成為企業(yè)成本管理中不可或缺的一部分。制造業(yè)作為江蘇省經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱型產(chǎn)業(yè)，是加強(qiáng)節(jié)能減排、提升環(huán)境效益的主要力量，制造業(yè)企業(yè)以環(huán)境成本管理為落腳點(diǎn)，爭(zhēng)取雙碳目標(biāo)的率先實(shí)現(xiàn)，在持續(xù)帶動(dòng)江蘇省經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時(shí)，亦可為其他行業(yè)的綠色發(fā)展提供借鑒。

二、環(huán)境成本與環(huán)境成本管理的內(nèi)涵

（一）環(huán)境成本的內(nèi)涵

環(huán)境成本指的是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各項(xiàng)活動(dòng)中，在事前避免、事中降低、事后彌補(bǔ)環(huán)境污染與生態(tài)破壞行為而發(fā)生的相應(yīng)支出，以及需遵循環(huán)保要求而發(fā)生的其他支出[1]。相較于其他傳統(tǒng)成本，環(huán)境成本發(fā)生于研發(fā)、采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售及廢棄物處置的產(chǎn)品全生命周期的各個(gè)階段，涵蓋范圍更為廣泛，因此也具有突發(fā)性、隱蔽性、連續(xù)性和邊際遞增性等特點(diǎn)。

（二）環(huán)境成本管理的內(nèi)涵

環(huán)境成本管理是在傳統(tǒng)企業(yè)成本管理體系的基礎(chǔ)上，將環(huán)境成本納入企業(yè)成本管理的范疇，有計(jì)劃、有組織地開(kāi)展一系列的預(yù)測(cè)、核算、決策、評(píng)價(jià)和分析等科學(xué)管理工作。現(xiàn)今，環(huán)境成本管理主要包括兩方面：一是通過(guò)分析企業(yè)環(huán)境成本信息與數(shù)據(jù)發(fā)展趨勢(shì)等，及時(shí)發(fā)現(xiàn)環(huán)境成本管理中存在的問(wèn)題，為管理層制定優(yōu)化方案及日后的發(fā)展規(guī)劃提供決策支撐；二是完善成本管理體系，推動(dòng)技術(shù)更新與模式創(chuàng)新，為促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提出有效降低環(huán)境成本的措施，避免因不符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的不必要處罰性支出。

雙碳目標(biāo)作為當(dāng)前我國(guó)最重要的環(huán)境愿景，環(huán)境成本管理的內(nèi)涵也隨著時(shí)代發(fā)展而被擴(kuò)充，即企業(yè)應(yīng)以實(shí)現(xiàn)雙碳目標(biāo)為主線開(kāi)展環(huán)境成本管理，在控制企業(yè)環(huán)境成本支出的基礎(chǔ)上，積極推進(jìn)綠色轉(zhuǎn)型、控制碳排放量，盡快實(shí)現(xiàn)“碳達(dá)峰”從而逐年降低碳排放量以實(shí)現(xiàn)最終的“碳中和”。

三、雙碳目標(biāo)下江蘇省制造業(yè)企業(yè)開(kāi)展環(huán)境成本管理的必要性

（一）有助于制造業(yè)企業(yè)加速節(jié)能減排進(jìn)程

江蘇省制造業(yè)企業(yè)在全省能源消耗及碳排放總量中占據(jù)著較大比重，尤其以消耗大量煤炭資源為主的鋼鐵產(chǎn)業(yè)類企業(yè)較為明顯，二氧化碳排放量較大，不容忽視。現(xiàn)階段，江蘇省雖然已發(fā)布《江蘇省“十四五”制造業(yè)高質(zhì)量發(fā)展規(guī)劃》，明確指出要聚焦制造業(yè)的自主創(chuàng)新、融合賦能、綠色集約與提質(zhì)增效，并采取了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、創(chuàng)新核心技術(shù)、加強(qiáng)循環(huán)利用、培養(yǎng)專業(yè)人才等措施來(lái)推動(dòng)制造業(yè)企業(yè)的低碳轉(zhuǎn)型，但與雙碳目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)仍有較大差距。在此之前，制造業(yè)企業(yè)對(duì)節(jié)能減排未能給予足夠重視，主要出于控制生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的目的，缺少明確的剛性約束。而在國(guó)家提出雙碳目標(biāo)，我國(guó)必然會(huì)相應(yīng)調(diào)整宏觀政策及環(huán)保要求，例如資金支持、稅收減免等優(yōu)惠政策主要流向碳排放管控效果好、綠色低碳技術(shù)創(chuàng)新程度高的企業(yè)，這就需要江蘇省制造業(yè)企業(yè)主動(dòng)謀求變化，依據(jù)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)與要求進(jìn)行低碳轉(zhuǎn)型發(fā)展。因此，建立以實(shí)現(xiàn)雙碳目標(biāo)為核心的環(huán)境成本管理制度體系，增強(qiáng)環(huán)境保護(hù)力度，必將加速江蘇省制造業(yè)企業(yè)節(jié)能減排進(jìn)程，加快能源脫碳與降碳，幫助企業(yè)樹(shù)立經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益共同提升的管理理念，以期早日實(shí)現(xiàn)“碳中和”的目標(biāo)。

（二）有助于制造業(yè)企業(yè)提升經(jīng)濟(jì)與環(huán)境效益

為助推雙碳目標(biāo)盡早實(shí)現(xiàn)，作為核心政策工具之一的碳排放權(quán)交易市場(chǎng)已于2021年在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)市，意味著高碳排量的制造業(yè)企業(yè)獲得了新的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)。制造業(yè)企業(yè)可通過(guò)創(chuàng)新技術(shù)、優(yōu)化流程、改進(jìn)工藝等措施來(lái)降低自身碳排放量，并將剩余碳排放權(quán)通過(guò)市場(chǎng)交易以獲得一定的收入，既提高了企業(yè)利潤(rùn)，也將節(jié)能減排落實(shí)到了實(shí)際行動(dòng)中，并承擔(dān)了環(huán)境保護(hù)的社會(huì)責(zé)任。因此，江蘇省制造業(yè)企業(yè)應(yīng)構(gòu)建以雙碳目標(biāo)為核心的環(huán)境成本管理體系，準(zhǔn)確、具體地測(cè)算碳排放成本與碳交易收入后，通過(guò)與市場(chǎng)價(jià)格及行業(yè)發(fā)展趨勢(shì)的比較，催生企業(yè)自主管控碳排放的內(nèi)在動(dòng)力，使得企業(yè)積極探求低碳轉(zhuǎn)型的有效路徑，全面推動(dòng)產(chǎn)業(yè)鏈的轉(zhuǎn)型升級(jí)，深入開(kāi)展技術(shù)的顛覆性改革，發(fā)掘多樣清潔能源的使用效能，在多舉并行的推進(jìn)下努力降低碳排放量與碳成本，以此獲得更多的市場(chǎng)交易價(jià)值。由此可見(jiàn)，為抓住雙碳目標(biāo)實(shí)現(xiàn)進(jìn)程中涌現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展機(jī)遇，江蘇省制造業(yè)企業(yè)應(yīng)以開(kāi)展環(huán)境成本管理為落腳點(diǎn)，革新企業(yè)的盈利模式，落實(shí)企業(yè)的低碳轉(zhuǎn)型，在提升經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)獲得環(huán)境效益，從而助推企業(yè)實(shí)現(xiàn)綠色可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)[2]。

（三）有助于制造業(yè)企業(yè)全員參與全過(guò)程控制

由環(huán)境成本的定義及特征分類可知，環(huán)境成本產(chǎn)生于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，包括設(shè)計(jì)研發(fā)、材料采購(gòu)、生產(chǎn)制造、產(chǎn)品銷售、廢棄物處置等，甚至企業(yè)員工在生產(chǎn)生活中產(chǎn)生的碳排放也將涉及環(huán)境成本。當(dāng)前，大部分制造業(yè)企業(yè)并未形成完整、行之有效的環(huán)境成本管理體系，環(huán)境成本的事前預(yù)測(cè)與事中控制不足，缺乏準(zhǔn)確的全過(guò)程環(huán)境成本核算方法，缺少以降低碳排放為工作主旨的績(jī)效考核約束機(jī)制。以上方面的欠缺既導(dǎo)致了企業(yè)管理者仍秉持“先污染后治理”的理念，將控制集中在生產(chǎn)制造階段而忽略了其他階段，也導(dǎo)致了企業(yè)員工缺少相應(yīng)的綠色發(fā)展理念與環(huán)境成本控制意識(shí)，從而使得企業(yè)實(shí)現(xiàn)雙碳目標(biāo)的過(guò)程步履維艱。從節(jié)能減排成效顯著的成功案例中可以看到，制造業(yè)企業(yè)要想獲得碳排放明顯降低的成效，不是只依靠某一個(gè)部門、只整治某個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)就可以實(shí)現(xiàn)的，必須發(fā)揮企業(yè)全員合力、整合全過(guò)程控制要點(diǎn)，才能盡快完成綠色轉(zhuǎn)型目標(biāo)。因此，江蘇省制造業(yè)開(kāi)展以實(shí)現(xiàn)雙碳目標(biāo)為核心的環(huán)境成本管理，將節(jié)能減排理念貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程，將有助于提升企業(yè)全體員工在思想上的重視與行動(dòng)上的統(tǒng)一，約束自身行為來(lái)落實(shí)全過(guò)程控制的目標(biāo)，加快企業(yè)低碳轉(zhuǎn)型的腳步。

四、雙碳目標(biāo)下江蘇省制造業(yè)企業(yè)開(kāi)展環(huán)境成本管理的措施

（一）建立先進(jìn)的環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算體系

當(dāng)前大多數(shù)制造業(yè)企業(yè)仍采用傳統(tǒng)的環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算方式，重點(diǎn)計(jì)量與核算生產(chǎn)階段的環(huán)境成本，將其他階段的環(huán)境成本粗略地歸入了本階段的直接成本或間接費(fèi)用，這種傳統(tǒng)方式使得在財(cái)務(wù)報(bào)表中未能準(zhǔn)確體現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)期內(nèi)環(huán)境成本的完整發(fā)生值，無(wú)法提供數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)參考價(jià)值。基于此，制造業(yè)企業(yè)作為高排碳型企業(yè)，環(huán)境成本的發(fā)生額相對(duì)較大，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)立“環(huán)境成本”會(huì)計(jì)科目，并根據(jù)目前環(huán)境成本的特征分類下設(shè)相應(yīng)的二級(jí)科目，在方便核算的同時(shí)也能更清晰地體現(xiàn)各階段環(huán)境成本的發(fā)生占比[3]。根據(jù)當(dāng)下雙碳目標(biāo)的愿景任務(wù)，制造業(yè)企業(yè)的環(huán)境成本可分為以下三類：一是企業(yè)為履行環(huán)保生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)、控制碳排放直接發(fā)生的環(huán)境成本；二是企業(yè)因未達(dá)到排放物標(biāo)準(zhǔn)而受到的處罰支出甚至停工停產(chǎn)整改的損失；三是企業(yè)將節(jié)能減排后剩余的碳排放權(quán)通過(guò)市場(chǎng)交易獲得的收入，可作為“環(huán)境負(fù)成本”來(lái)提升企業(yè)繼續(xù)加強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新、推動(dòng)低碳排放的積極性，同時(shí)提醒企業(yè)若排放量超過(guò)自身?yè)碛械奶寂欧胖笜?biāo)，也將支出高額的環(huán)境成本。因而，江蘇省制造業(yè)首先要建立先進(jìn)的環(huán)境成本會(huì)計(jì)核算體系，細(xì)致梳理環(huán)境成本的各類發(fā)生節(jié)點(diǎn)，真實(shí)客觀地體現(xiàn)圍繞碳排放發(fā)生的環(huán)境成本，有的放矢開(kāi)展環(huán)境成本管理，通過(guò)綠色會(huì)計(jì)助推企業(yè)的綠色發(fā)展。

（二）加強(qiáng)企業(yè)員工環(huán)境成本管理隊(duì)伍建設(shè)

江蘇省制造業(yè)企業(yè)綠色發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)離不開(kāi)全體員工的齊心協(xié)力，而只有同步貫徹理念、提升專業(yè)能力、成立專門管理小組才能落實(shí)執(zhí)行力度。第一，企業(yè)應(yīng)將節(jié)能減排理念納入到企業(yè)文化中，強(qiáng)化環(huán)境成本的控制意識(shí)，將其滲透到企業(yè)員工生產(chǎn)生活的方方面面，取得理念認(rèn)同的統(tǒng)一，產(chǎn)生企業(yè)綠色發(fā)展自上而下的驅(qū)動(dòng)力。第二，企業(yè)應(yīng)盡快組織不同部門的環(huán)境成本管理參與人員進(jìn)行專業(yè)技能培訓(xùn)，培訓(xùn)涉及國(guó)家政策調(diào)整、執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一、創(chuàng)新能力體現(xiàn)等方面，并針對(duì)不同崗位人員重點(diǎn)開(kāi)展，例如當(dāng)前會(huì)計(jì)界并未形成一套完整的環(huán)境成本核算與評(píng)價(jià)模型，這就要求財(cái)會(huì)人員提升對(duì)環(huán)境成本準(zhǔn)確核算與客觀評(píng)估的能力，在理論與實(shí)踐的結(jié)合中摸索出一套適用于本企業(yè)的體系。第三，企業(yè)應(yīng)根據(jù)當(dāng)前國(guó)際與國(guó)內(nèi)的環(huán)保趨勢(shì)，在企業(yè)內(nèi)部成立專門的環(huán)境成本管理工作小組，積極引進(jìn)稀缺的綠色專業(yè)人才，優(yōu)化隊(duì)伍組織架構(gòu)，落實(shí)全過(guò)程的環(huán)境成本管理，同時(shí)要加強(qiáng)與高校、科研院所、同行業(yè)兄弟企業(yè)的交流與合作，在共商共建共享中探討有利于環(huán)境成本管理的新舉措，多方合力推動(dòng)企業(yè)低碳轉(zhuǎn)型的良性循環(huán)。

（三）構(gòu)建智能化環(huán)境成本數(shù)據(jù)評(píng)價(jià)體系

“大智移云”時(shí)代帶來(lái)了數(shù)據(jù)收集與信息處理技術(shù)的變革，江蘇省制造業(yè)企業(yè)應(yīng)充分利用大數(shù)據(jù)、移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)和云計(jì)算等技術(shù)構(gòu)建智能化環(huán)境成本數(shù)據(jù)評(píng)價(jià)體系，全過(guò)程精準(zhǔn)管控環(huán)境成本，為企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃與綠色轉(zhuǎn)型提供決策依據(jù)。首先，企業(yè)應(yīng)搭建云數(shù)據(jù)平臺(tái)，設(shè)立環(huán)境成本云模型，在廣泛收集全國(guó)、全行業(yè)數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上建立相應(yīng)的數(shù)據(jù)庫(kù)，深入挖掘數(shù)據(jù)信息，選擇合理且適配的管理路徑[4]。例如，企業(yè)可利用數(shù)據(jù)分析來(lái)制定碳排放總量的控制目標(biāo)，以低于行業(yè)平均水平為起點(diǎn)逐漸縮減排放量；也可通過(guò)比較全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的平均價(jià)格及變化趨勢(shì)，為本企業(yè)確立成本管理目標(biāo)提供數(shù)據(jù)支撐。其次，利用智能化環(huán)境成本數(shù)據(jù)評(píng)價(jià)體系加強(qiáng)各個(gè)環(huán)節(jié)的環(huán)境成本管理，通過(guò)智能監(jiān)控及時(shí)發(fā)現(xiàn)某階段的數(shù)據(jù)異常，將成為生產(chǎn)流程優(yōu)化中的有效監(jiān)管手段。若企業(yè)在全自動(dòng)化流程生產(chǎn)的過(guò)程中存在碳排放超標(biāo)、能源浪費(fèi)等問(wèn)題，在大數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)監(jiān)控下將被迅速察覺(jué)，從而有助于企業(yè)及時(shí)止損、強(qiáng)化節(jié)能減排。最后，隨著國(guó)家政策的不斷調(diào)整與經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展，環(huán)境成本的某些標(biāo)準(zhǔn)與評(píng)價(jià)指標(biāo)相應(yīng)發(fā)生變化，而智能化環(huán)境成本數(shù)據(jù)評(píng)價(jià)體系也應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，不斷增添新的數(shù)據(jù)信息，優(yōu)化評(píng)價(jià)指標(biāo)的占比權(quán)重，這樣才能準(zhǔn)確反映環(huán)境成本的客觀影響，后續(xù)的數(shù)據(jù)分析才有實(shí)際意義。

（四）完善企業(yè)環(huán)境成本控制績(jī)效考核機(jī)制

制造業(yè)企業(yè)在設(shè)置環(huán)境成本控制績(jī)效考核機(jī)制時(shí)若欠缺合理性，就容易出現(xiàn)各項(xiàng)指標(biāo)考核雖已完成但環(huán)境成本下降不明顯、甚至不降反升的消極后果，長(zhǎng)此以往將損害企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益。在實(shí)現(xiàn)雙碳目標(biāo)的任務(wù)驅(qū)動(dòng)下，江蘇省制造業(yè)企業(yè)應(yīng)完善環(huán)境成本控制績(jī)效考核機(jī)制，出臺(tái)職責(zé)清單，明確權(quán)責(zé)范圍，避免部門間或員工間的責(zé)任推諉，規(guī)范考核內(nèi)容、考核周期、考核程序及獎(jiǎng)懲辦法等，嚴(yán)格采取只有符合要求才算合格的剛性約束原則。例如，對(duì)于按時(shí)完成環(huán)境成本控制任務(wù)的員工發(fā)放相應(yīng)獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)于未完成任務(wù)的員工通過(guò)扣減績(jī)效等方式采取一定的懲罰；同時(shí)也應(yīng)設(shè)立積極的激勵(lì)措施，提高員工的參與度與工作熱情，提升綠色發(fā)展效率。此外，在確立環(huán)境成本控制績(jī)效考核標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，要量力而行，既要使其發(fā)揮一定的監(jiān)督與激勵(lì)作用，助推企業(yè)低碳轉(zhuǎn)型的開(kāi)展，又要保持企業(yè)綠色發(fā)展的可持續(xù)活力，避免帶來(lái)過(guò)重的短期壓力。江蘇省制造業(yè)企業(yè)可相應(yīng)地將碳排放量逐年遞減機(jī)制與環(huán)境成本控制績(jī)效考核機(jī)制相結(jié)合，增加企業(yè)員工的緊迫感與危機(jī)意識(shí)，主動(dòng)開(kāi)展技術(shù)創(chuàng)新，優(yōu)化生產(chǎn)流程，簡(jiǎn)化不必要的生產(chǎn)步驟，發(fā)掘使用清潔能源，將節(jié)能減排落實(shí)到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的點(diǎn)滴之中。

五、結(jié)語(yǔ)

環(huán)境保護(hù)是實(shí)現(xiàn)雙碳目標(biāo)的核心要義，低碳轉(zhuǎn)型是江蘇省制造業(yè)未來(lái)的發(fā)展方向。從長(zhǎng)遠(yuǎn)利益出發(fā)，江蘇省制造業(yè)企業(yè)要想持續(xù)領(lǐng)跑全國(guó)制造業(yè)，低碳經(jīng)濟(jì)與綠色可持續(xù)發(fā)展是必經(jīng)之路，應(yīng)當(dāng)抓住機(jī)遇迎接挑戰(zhàn)，處理好短期利益與長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展之間的關(guān)系，堅(jiān)持在開(kāi)展科學(xué)規(guī)范的環(huán)境成本管理上下功夫，在節(jié)能減排的道路上行穩(wěn)致遠(yuǎn)，獲得經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益的共同提升。