新租賃準則下會計處理與稅務處理方法探析

彭麗琴

摘要：2018年12月出臺的《企業會計準則第21號——租賃》對租賃準則做出了進一步的調整和優化，與之相應的租賃業務會計處理和稅務處理方法也必須做出進一步的優化和調整。基于此，本文討論了新租賃準則的主要變化，分析了新租賃準則下租賃業務會計處理方法和稅務處理方法，希望可以為相關人員提供參考與借鑒。

關鍵詞：新租賃準則；租賃業務；會計處理

DOI：10.12433/zgkjtz.20233022

近幾年，隨著經濟社會的發展，租賃業務的形式和內容也在不斷發生變化。為了更好地應對時代的變化和發展，我國對租賃準則做出了相應的調整。在新租賃準則下會計處理方法和稅務處理方法必須做出調整，在分析其優化和調整方法前首先則需要了解新租賃準則主要變化。

一、新租賃準則的主要變化

（一）承租人會計處理核心改變

新準則將租賃業務劃分為經營租賃和融資租賃兩類，承租人在會計處理過程中可以采用同一會計模型且并不需要做出類型劃分，保障會計處理方式相同，為了更好地解決不同租賃方式在確定和處理上的問題，需要承租人在低價值及短時間租賃之外的租賃明確使用全資產及租賃負債，完成利息和折舊的計算和分析。而其他方面的會計處理內容在新租賃準則中有詳細說明，如針對租賃變更、可變租賃付款額等相應的問題都作出了詳細的規定，同時為短期租賃和低價值資產租賃的分辨提供明確的標準。

（二）出租人會計處理和情況改變

從內容上來看，新租賃準則保留了過去租賃準則中的很多內容，但是在租賃類型劃分上，新租賃準指出了應當結合交易性質而非合同形式進行類型劃分，可以更好地保障分類的科學性、規范性和有效性，同時確定了融資租賃和經營租賃的判斷標準和判斷情形，并對相應的會計處理方法作出了詳細規定，新租賃準明確了經銷商、生產商作為出租人時應當如何做好會計處理。

（三）特殊交易會計處理的變化

市場經濟的發展使租賃業務的類型變得越來越多樣，這是滿足市場需求的必然結果，新租賃準則也針對一些特殊會計處理問題進行了詳細的闡釋和分析。

首先，現階段租賃業務存在售后回租這一特殊情況。對此，需要通過轉讓性質分析是否構成出售。如果沒有構成出售，承租人在金融負債分析的過程中則需要將轉讓資產作為金融負債的一部分，出租方并沒有轉讓資產。如果構成了出售性質，那么則需要承租人根據轉出的權利或資本來分析得失情況，出租方需要同步推進資產采購和出租。

其次，針對轉租問題新租賃準則作出明確規定，需要結合使用權資產對其類型做出有效劃分，而出租人需要確立轉租合同和租賃合同。

最后，針對投資性的房地產交易新準則作出明確的規定，承租人需要利用公允值價值模式進行計算分析。

二、租賃業務的賬務處理

新租賃準則從租賃業務的定義、承租人會計處理、租賃識別等多個角度做出調整，同時取消了租賃分類，在此基礎之上對總賬科目和明細科目做出了進一步調整。

從出租人的角度分析，大多數租賃準則沒有明顯變化，但是對總賬科目和明細科目作了進一步的完善。例如，對于應收融資租賃款、租賃收入、融資租賃資產等都作出新的規定。出租人所提交的財務報告內容必須做出進一步的完善和豐富，進而讓使用人可以獲得更加完整、全面且精確的信息數據，為決策制定提供數據參考和信息借鑒。

（一）出租人的會計處理

1.關于經營租賃的會計處理

新租賃準則指出，在經營租賃過程中出租人通過直線法等相應的計算方法明確租賃收款額，將初始直接費用作為企業資本，而在租賃期間按照租金收入以及租賃周期進行金額分攤，納入階段性損益分析中。

2.關于融資租賃的會計處理

新租賃準則指出，在融資租賃上出租人應當在開始日起做好融資租賃款的確認和分析，在會計處理的過程中，出租人需要將租賃投資凈額作為應收款項，確定相應的利率，在每周期之后都用同樣的利率分析利息確定數值。一般情況下，可以將出租方的融資租賃劃分為兩種類別，分別為直租和融資性售后回租，如果出租人直租涉及了不動產或形動產，這些都屬于租賃服務中的一部分，在稅率分析過程中需要按照13%和9%稅率分析。而融資性售后回租則屬于貸款服務，在稅率分析上可以將稅率確定為6%。

（二）承租人的會計處理

新租賃準則取消了承租人的租賃業務分類，承租人并不需要專門對經營租賃或融資租賃進行會計處理，同樣新租賃準則也明確了租賃標準，即承租人在簽訂合同以后需要分析合同中出租人是否轉讓了一項或幾項資產使用權利進而獲取相應的對價。如果合同中相關表述則代表該項業務為租賃業務，或者該項業務中包含租賃業務，這時承租人則需要根據合同內容在租賃開始時確認使用權資產和租賃負債，同時做好折舊和利息的分析。在折舊分析上，承租人需要結合固定資產折舊的相關規定開展分析和討論，將折舊金額也納入使用成本或運營費用中，而在負債計算的過程中則需要結合固定的周期性利率來展開分析，計入當期損益中。

三、新租賃準則下租賃業務的稅務處理

（一）出租人的稅務處理

1.租賃收入確認

在租金收入判定上稅法作出明確規定，即承租人在租賃固定資產、包裝物或其他有形資產的過程中需要根據合同約定在固定周期內轉付資金，而出租人則應當結合租賃合同的內容，在應收日期時將轉入資金作為租金收入。在租金收入的問題上涉及了提前一次性支付或租賃期限跨年等相應的特殊情況，這時需要參考《企業所得稅法實施條例》中收入與費用配比原則進行數據分析，確定分攤收入。

2.經營租賃

在經營租賃中，如果涉及了跨年度租賃或者一次性預付租金的情況，出租人在收入確認的過程中需要結合合同內容的權責機制以及合同周期、租賃周期做好資金分攤，均勻融入各階段的資金收入款項中，分析不同階段的收益和損失。在租賃收入計算過程中可以將租賃合同或租賃協議中確定的應付租金納入其中，在規定的周期內進行收入確認和分析，同時還需要判斷會計處理和稅務處理兩者之間的聯系和是否存在差異。如果存在差異，則需要以年為單位在計算當年應納稅所得額時減去年度以后的預付資金。

3.融資租賃

在融資租賃過程中，出租人可以通過計算利率的方式確定收入，融資租賃業務開展的最終目標是更好地解決承租人在企業運轉發展過程中出現資金鏈周轉不開的問題，其主要的獲利方式是收取利息，因此，融資租賃中收入的確定應當以承租人租借的融資成本及租借的時間以及確定的利率來進行計算和分析。在收入判定上可以判定為利息收入，在收入確定的過程中必須與該收入的耗費相匹配，如在經營租賃中出租人的收入往往與固定資產的折舊費用相匹配，而在融資租賃中，輸出的資本在納稅計算的過程中，如果不扣除，很容易會導致出租人出租的全部金額都作為租賃收入，其成本費用和利潤與實際不相匹配，因此，需要從業務實質出發，將其作為利息收入更為合理、準確，這樣也可以有效解決稅務處理問題。

（二）承租人的稅務處理

承租人在所得稅計算和分析的過程中應當提前扣除應付租金，通過利率結算的方式明確折舊費用和利息費用。新租賃準則明確指出在成本計算的過程中需要結合成本數據展開分析，從租賃日期開始計算，根據合同內容將未支付的租賃付款額現值納入初始計量中。

在租賃業務開展的過程中不同階段的租賃利息和攤余成本是發生變化的，隨著時間的推移，租賃付款額不斷減少，攤余成本也會不斷減少，因此，在成本確認的過程中，數值信息也在不斷減少，可以引入直線法進行分析。在企業所得稅分析和研究過程中需要結合合同內容明確應付資金，在稅前扣除應付資金，在計算企業應納稅額時需要分析使用權資產累計折舊和確認的利息費用，并判斷兩者與合同中確定的租金數值之間是否存在差距以及差距構成的原因。

大多數企業為了購買相應的固定資產獲取融資成本的一種方式，在合同簽訂過程中需要從付款總額以及在合同簽訂租賃業務開展過程中約定的相關費用作為重要的參考性資料，為計稅工作的開展提供數據支持，通過資產公允值分析的方式確定相關費用。按照新租賃準則，在企業運營過程中以融資租賃的渠道獲取的固定資產則需要通過計算不同階段的折舊費用的方式展開分析，分期扣除新租賃準則的頒布對于承租人而言已經沒有了經營租賃和融資租賃的區分，這時可以引入統一的會計處理模型，提高工作效率和工作質量，更快更好地整合出租賃負債的初始計量金額。在租賃負債計算過程中，初始計量金額的確定往往是以合同中約定的租金現值展開分析，但是稅法中融資租賃資產計稅基礎并沒有關注租金限制問題，這時可以通過分析權資產累計折舊和確認利息費用確定企業應納稅款。

除了經營租賃和融資租賃外，新會計準則還明確了短期租賃和低價值租賃的判定標準，而承租人在稅務處理的過程中可以通過簡化處理的方式進一步提高工作效率和工作質量，通過直線法的應用分析當期損益在此基礎之上結合稅法判斷租賃費用支出和取得收入兩者之間的關系最終確定應及時扣除的數值。

四、新準則下租賃業務的稅收和財稅處理措施

（一）稅收策略

首先，需要加強對經營租賃的稅收策略分析，如果在經營租賃中承租人和出租人利益相同，那么在稅收策略分析的過程中則應當以提高共同利益為主，通過租賃方法的運用降低稅率，進而讓相應主體獲得更多收益，更好地享受有關方面的優惠政策。

其次，需要加強對融資租賃方面稅收策略的分析和優化，而在稅收措施調整的過程中需要注意做好風險規避。如果承租人購買了相應固定資產，那么則代表固定資產占有時間相對較長，要投入較大的成本，很容易會占用資金，其經營活動的順利開展也會受到較大的影響，而以租賃的方式則可以較好地規避風險，在降低固定資產使用成本的同時，還可以保障各項經濟活動的順利開展，為承租人業務活動的落實、推進提供物質支持，進而有效降低承租人的運營風險。除此之外，承租人在租賃固定資產的過程中需要支付折舊費用以及相應的資金，這也就意味著承租單位在稅收計算的過程中可以沖減計稅使用的所得額，進而有效降低承租單位的稅收負擔。

融資租賃更像是一種購買借款的業務，一般情況下，承租人在融資租賃過程中是為了獲得更多的資源進而購買相應的固定資產，而該種方法在實踐應用的過程中往往無法享受相應的優惠政策。如果承租人向商業銀行貸款則可以享受相應的優惠政策，當然不同融資渠道、融資方式對于承租人而言優勢特點和欠缺不足都是較為鮮明的。這就需要結合實際情況以及不同購買手段中所需要消耗的成本來展開分析，最大化控制運營成本和運營壓力。

（二）財稅處理

從經營租賃的角度來分析，現階段經營租賃更多的是集中于服務，通過獲取資產運用權利的方式讓雙方獲利，而在租賃收入計算的過程中可以從預收收入和應計收入兩個角度來展開分析和討論，預收收入和應計收入在會計處理上所采用的方法也存在著較為鮮明的區別，因為在會計處理稅金時需要執行權責發生制，根據配比原則展開分析。

承租人需要在合同簽訂的過程中明確租賃繳納時間，并且確定收入是否能夠實現，針對一次性收取租金的問題，在租賃業務開展的過程中需要嚴格遵守相應的約束標準，判斷租賃合同中是否體現，分析租賃業務是否存在跨年度問題，并且分析在租賃業務開展過程中是否存在一次性結清費用的問題，這可以讓企業在年收入計算的過程中更加科學地計算租賃資金。

從融資租賃的角度來分析，現階段我國對于融資租賃方面的問題給予了較高的關注和重視，并且也完善了相應的稅收政策，其中最為重要的是增值稅，增值稅無須收取，這和事后承租方是否擁有租賃物沒有任何關系，如果經營企業屬于其他單位范圍內只需要收取承租方獲得租賃物的增值稅，在融資租賃模式下則需要通過固定資產折舊費用計算的方式來確定稅收。當然，新準則的頒布也意味著折舊計算方面出現了變化，需要參考相關規章政策來有效落實。

五、結語

新租賃準則的頒布更好地解決了現階段租賃業務形式越來越豐富的問題，為租賃業務開展過程中的各種經濟糾紛問題解決提供了更多的保障。而在新租賃準則下租賃業務的會計處理方案和稅務處理方案必須作出相應的調整，結合實際情況，具體問題具體分析，在了解新租賃準則的變化基礎之上結合實際情況以及在租賃業務中簽訂的合同內容做出科學選擇，不斷優化和調整會計處理方法和稅務處理方法。

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