探討新財政總預算會計制度對會計核算的影響

付小佳

摘要：新財政總預算會計改進了會計的核算方式，提高了核算的效率，在完善會計核算各個科目的基礎上，增加了對國庫金額、債券業務、資金借出業務的管理，并促進了整體報表的優化，能夠更加準確反映政府及其職能部門的財務狀況。在總預算會計制度改革之前，行政機關以及事業單位等組織的財政會計核算工作還存在諸多不足，如政府信息披露不足、政府會計核算難以統一等問題，影響著預算管理的發展以及會計核算質量的提升。在新財政總預算會計制度引導下，政府財政的預算編制以及各類活動業務將更加規范。尤其是對會計核算的影響，涉及范圍拓展到資產類核算、負債類核算、凈資產類核算、收入類核算和支出類核算，并且構建了適度分離與銜接相配合的會計核算模式，在原有收付實現制的基礎上引入并結合了財務會計核算的權責發生制，還采用“雙分錄”的模式，能夠更加密切反映收支變化和資產負債變動之間的聯系，最終生成完整、詳細的預算會計報表和財務會計報表。

關鍵詞：財政管理；總預算；會計核算；財務會計；預算會計

隨著財稅環境的變革，會計制度體系需要及時調整和發展。總預算會計作為政府決算和執行的前提依據，也需要不斷豐富自身的功能，完善核算方式和報表形式。在舊總預算會計制度中，會計核算仍舊存在核算情況反映不準確，核算信息可比性不高，核算科目設置不完善等問題，對會計核算和預算管理都造成了一定的影響。隨著新財政總預算會計制度的出臺和執行，會計核算進一步規范，核算的會計科目結合業務需求增設和完善，核算的方式也積極融合財務會計和核算會計的優勢，核算后生成的報表也能夠更加全面展現會計信息。

一、新財政總預算會計制度概述

2016年1月1日起，各級政府財政總預算會計核算開始使用修訂后的《財政總預算會計制度》，規范了政府會計核算、提升了會計信息質量、激發了總預算會計的職能效用。

（一）財政總預算會計的概念

總會計是運用于各級政府會計管理工作中的專業會計，主要從事會計核算、財政資金收付調度管理、賬戶管理、會計監督、協調其他部門業務關系、決算編審和匯總、下級會計工作組織和指導等工作，為政府及職能部門等會計信息使用者提供高質量的會計信息。而財政總預算會計則側重體現預算管理工作，借助各種財務數字以及非財務數字為政府及其職能部門確定年度財政收支計劃，明確好政府獲取各項資源的方式和渠道，計劃和安排好政府資源的使用方向和細則。在具體內容上，財政總預算會計主要是對政府即將要發生的各項收入和支出項目做出預算和規劃。從收入預算方面上來看，政府及其職能部門等需要根據現行的收入制度預先估計未來一段會計期間的收入規模，并且做好收入執行的各項任務安排和計劃，確保財政收入的穩妥和全面。從支出預算方面上來看，政府及其職能部門要妥善選擇好支出的政策以及財政資源的資源配置方案，明確各個類型支出的內容、規模以及具體的執行方案等。

（二）新財政總預算會計的作用

新財政總預算會計主要發展和創新了以下內容：第一，改進了會計的核算方式，提高了核算的效率；第二，完善會計核算中的各個科目，增加了對國庫金額、債券業務、資金借出業務的管理；第三，促進了整體報表的優化，能夠準確反映政府及其職能部門的財務狀況。因此新財政總預算會計的作用如下所示。

1. 提升決策的科學性

政府預算是政府決策和執行的前提與基礎，是一種實現政府財政管理目標的控制工具。相對于私人部門組織，政府及其職能部門是一個比較特殊的機構，其特殊性體現在：第一，政府籌資具有非交易性和相對固定性；第二，政府政策行為的采取與變更對利益相關者的影響巨大。因此政府的各項活動都必然要通過預算的形式呈現出來。這些預算從宏觀調控角度可以劃分為擴張的預算和緊縮的預算；從籌資方式上看，可以劃分為增加稅收或借債等；從使用用途上劃分，可以劃分為改善收入分配、改善城市建設等……因此政府的各項行為和活動都需要借助政府預算來對外表達，安排好收支規模、項目支出等內容。新總預算會計制度的運用明顯能夠促進政府決策的公開性和參與性，將政府全面的收支狀況對外公示，同時也降低了公眾理解財政預算的難度。

2. 促進資源配置的有效性

預算的配置作用是指明確財政政策后，政府管理部門需要按照規劃合理分配各項可利用的資源，推動各個部門、各個環節的工作進程。在新總預算會計制度的推動下，政府能夠借助政府會計核算信息構建更加細節的分類財政預算項目，并引導人財物等各項資源在時間上和空間上的合理安排，推動政府及其職能部門財務目標的實現。同時，在新總預算會計制度的作用下，不同行政層次的政府及部門能夠靈活調整自身的預算編制方式以及預算項目分類分項目的設計方式，促進財務預算管理的針對性和有效性發展。

3. 推動合作的協調性

政府預算的形成需要協調多個部門。新總預算會計制度的運用提升了政府內部和外部組織的協調效率和效果。從內部來看，新總預算會計制度促進了上下級政府之間收入共享和轉移支付的及時性，促進了具體支出項目和支出數量的預算準確度，能夠進一步推動政府內部各方利益關系的協調。從外部上來看，政府作為公共服務的主要提供者以及公共事務的管理者，需要協調社會中多個利益個體和集團，能夠在不同需求之間找到平衡點，做出符合大多數人利益導向的預算決策。因此，新總預算會計制度借助充分論證和合法程序等手段推動了政府預算的制定水準，能夠更恰如其分平衡各方利益點。

4. 加強行為的可控性

政府及其他管理公共事務的部門或組織作為授權使用公共資源的單位需要內部控制和外部控制。在新總預算會計制度中，外部控制機制得以進一步完善和發展，能夠更好控制和約束財政資金收支行為。內部控制也能夠在更為詳細的財政收支計劃中發揮對內部部門和單位的監督和安排作用，有效地督促各個部門及單位能夠履行職責，提供滿意度高的服務與產品。

二、總預算會計制度改革前會計核算存在的主要問題

在總預算會計制度改革之前，行政機關以及事業單位等組織的財政會計核算工作還存在諸多不足，這將影響預算管理的發展以及會計核算質量的提升。

（一）政府信息披露不足

政府基于自身職責需要向社會公眾及時、全面、有效披露自身的財政活動信息。在披露信息的過程中，政府需要依據原有的預算會計體系確定好披露的內容等。但是原有的預算會計體系框架存在一定的缺陷，導致政府在信息披露過程中出現零散化、不規范、不統一、不系統等問題。具體的信息披露問題主要涉及以下方面：第一，政府信息披露的范圍狹窄，不足以覆蓋方方面面的財政活動，存在很多不透明的空間；第二，政府信息披露內容簡單并且質量較低。例如，在原有的總預算會計制度下，部分政府信息僅需要向上級部門遞交和報告，并未完全向社會公眾公開和披露。

（二）政府會計核算難以統一

會計核算的統一，能夠加強財政資金的有效管理，提升利用效率，也能夠提升財政狀況的公開化和透明化，利于社會監督的介入。但是在新總預算會計制度變革之前，各個預算主體之間存在會計核算難以統一的問題。不同部門、不同單位之間的會計信息難以具有可比性，因此財務預算編制過程費時費力，需要統籌不同類型的政府財務信息，造成政府財務報告信息質量較低的現實問題。其中，最為典型的案例就是政府購買社會組織服務中，社會組織自身的財務管理與會計核算通常情況下沒有充分的自主權，其所申報的各項財政經費，也無法參與到統一的會計核算中，因此提升了雙方之間的交易成本，也不利于這部分財政經費支出的有效管理。隨著高水平社會主義市場經濟體制的建設，行政體系內的單位與體系外組織之間的合作將會越來越密集，因此會計核算統一的問題需要盡快解決，促進賬外財政資金的支出管理效率。

三、新總預算會計制度對會計核算的影響分析

會計核算是以資金運動為對象，對實際發生的經濟業務運用專門化的核算方法，進行會計的確認、計量、記錄和報告等工作。在財政管理背景下，行政事業單位的會計核算涉及資產類核算、負債類核算、凈資產類核算、收入類核算和費用類核算，并最終生成預算會計報表和財務會計報表。在新財政總預算會計制度引導下，政府財政的預算編制以及各類活動業務將更加規范。

（一）有效解決了改革前會計核算的諸多問題

1. 提高信息披露質量

高質量的信息是會計核算的前提和基礎，因此信息披露質量的發展，也能夠直接促進會計核算內容和方式的發展。在2016年總預算會計制度更新和變革后，對于各個組織和機關的信息披露過程提出了更高的要求，呈現了煥然一新的發展面貌。首先，隨著我國財稅體制的改革不斷推進、相關立法不斷完善，我國已經形成了較為規范的政府信息披露體系，在《政府會計準則》、《政府信息公開條例》等相關法律法規的明確下，進一步明確和規范了信息披露的內容、方式、質量、時間等相關要素。尤其是在信息披露的內容中，更是重點披露和公示財政預算信息、財政決算信息、政府財務會計信息、三公經費支出信息等社會關注的信息內容。其次，在完善后的總預算會計制度中，會計信息質量要求更加的明確和嚴格。第一，總會計核算后的相關披露信息需要具有真實性和可參考性，能夠反映政府財政工作的真實需要和財務狀況，避免出現虛假信息和過時信息等。第二，披露的會計信息需要具有統一性和可比性，能夠在統一的會計政策中，協調一致會計信息的統計口徑，從而能夠保證會計信息在時間、空間上的可比性。第三，披露的會計信息需要具備清晰性，能夠簡單明了、直接易懂，便于社會公眾閱讀、理解，從而對政府的財政工作進行及時、有效的監督。第四，在會計科目的確認中，新的財政總預算會計制度也同樣對重點內容做出了披露信息的要求。如對于政府財政承擔或有責任（償債責任需要通過未來不確定事項的發生或不發生予以證實）的負債，不列入資產負債表，但應當在報表附注中披露。 并且，總會計報表附注也應當至少披露本級政府財政預算執行情況和財務狀況的說明、重要項目的進一步說明、或有負債情況的說明等，以便于更加嚴格規范會計核算行為和信息披露行為。

2. 統一了會計核算

隨著政府職能的轉變，政府開始與社會組織開展廣泛的合作，為社會公眾提供多樣化的服務。在雙方合作的過程中，政府所支付的費用應該提前納入到年度預算編制中，做好財政經費的支出控制工作。各個部門以及單位之間的會計信息能夠更加迅速、高效地流動，在信息質量和可比性等指標上更能夠滿足現代化財稅改革的需要，簡化了信息匯總和調整預算編制的工作量和難度。

（二）發展了會計核算目標

在新財政總預算會計制度中，會計核算目標被重新定位和發展，更加適合了當下財政預算編制實踐的需要。在原有會計核算目標設定中，會計核算的主要任務是反映預算的執行情況，更加側重于對動態化財務信息的把握，依然存在核算內容片面性的問題。而新制度在原有會計核算目標的基礎之上添加了對資產負債等財務狀況的核算目標，能夠更加全面地反映財政的會計信息，為會計信息使用者提供更為全面的有效信息。在上述對比中，明顯看到新制度體現了會計核算的多重要求和多樣功能，不僅能夠體現財政預算管理，同時也能夠反映財務管理的相關需求。會計核算目標的變化與發展將對核算業務帶來重要的積極影響：第一，能夠切實解決在會計核算過程中出現的多種問題，如體制呆板、體制不完善、信息不公開等。更為重要的是，在目標的發展中，會計核算方式有了創新和改進，能夠結合權責發生制以及收付實現制兩者的優勢，將財政的各類業務和活動統籌起來，發展更加高效的記賬方式。第二，會計核算目標的完善適應了當前經濟社會和財政環境發展的需要。隨著我國市場經濟體制的完善和社會組織的日益發展，非營利性組織的財務處理工作逐漸需要統一和高效的會計核算體制，因此在當前會計核算目標的引導下，會計核算體制將更加全面和高效，能夠整體提高各個組織和部門的財務會計處理能力和水平，與現行的經濟體制也能夠很好適應和匹配。第三，會計核算目標的發展也能夠適應和促進具體職能部門的工作效能。社會公共資源的管理部門分類眾多、數量龐大，因此各個單位和部門之間在業務上、財務上的互通和融合，能夠真正意義上統籌社會發展大事小情，實現業財融合的良好機制。但是當前各個組織和部門的會計制度還無法實現真正意義上的協同，還存在互通的障礙，并且在對外信息公示上也存在諸多的不足。因此在現有會計核算目標的引領下，各個組織和部門的會計工作將能夠更加深入、全面、動態，促進人、財、物、信息等資源的交流和溝通，最終能夠幫助各個部門實現服務型角色的轉變。

（三）改進會計核算方法

為了全面實現財稅體制改革的目標，積極推進政府財務工作的效率和效果，新制度對于會計核算的模式、方式等都提出了新的建議和措施。首先，在政府會計核算模式的構建中，新財政總預算會計制度在按照其他相關法律法規的要求下，構建了適度分離與銜接相配合的會計核算模式，將財務會計和預算會計更能夠有機配合、協調在一起。財務會計和預算會計的核算內容和核算作用各有不同，因此相互的配合能夠實現優勢互補，共同促進政府會計信息質量的提升。在原有的預算會計核算中，政府預算編制對于預算收入、預算支出以及預算結余三個會計要素的編制，由于預算編制的口徑不夠全面，因此與實際的預算執行存在相分離的問題，產生較多的決策與執行的矛盾。但是隨著新制度中財務會計核算內容的引進，在原有預算會計核算的基礎上，政府也會進一步對資產、負債、凈資產、收入、費用這五個會計要素進行核算，能夠更加全面反映業務活動和會計信息。

其次，在會計核算的過程中，新制度也在不斷完善會計標準體系，在原有收付實現制的基礎上引入了財務會計核算的權責發生制，能夠更加全面反映預算相關信息。在原有總預算會計制度中，收付實現制的運用在財務處理過程中存在一定的不足和劣勢，而權責發生制能夠進一步強大財務處理相關的會計功能。

再次，在具體核算方式中，新財政總預算會計也創新了分錄的方式。根據新制度的相關要求，政府需要在會計核算方式上采用“雙分錄”的模式，能夠更加密切反映收支變化和資產負債變動之間的聯系，更有利于全面反映政府財政活動。“雙分錄”是事業單位為了滿足管理需要而采取的一種核算模式——即當一項經濟業務發生之后，需要依據財務會計的科目與要求編制財務會計分錄，同時也需要依據預算會計科目與規則編制預算會計分錄。例如，在償還本級政府財政承擔的政府債券、主權外債等納入預算管理的債務本金時，借記“債務還本支出”，貸記“國庫存款”、“其他財政存款”等科目；根據債務管理部門轉來相關資料，按照實際償還的本金金額，借記“應付短期政府債券”、“應付長期政府債券”、“借入款項”“應付地方政府債券轉貸款”、“應付主權外債轉貸款”等科目，貸記“待償債凈資產”科目。在會計核算中，雙分錄核算方式的運用進一步擴大了政府核算的范圍，促進財務信息更加全面，既能夠反映行政單位內部的財務狀況，也能夠全面體現預算執行情況。其次，雙分錄的會計核算方式也能夠進一步統一預算和決算口徑，在收付實現制和權責發生制的結合中能夠全面展現預算信息，體現動態的收支信息和靜態的資產負債信息，為政府當局提供良好的決策信息支持。

（四）完善核算的會計科目

財政會計管理中會計科目作為反映經濟內容的項目，被劃分為了資產類、負債類、凈資產類、收入類和支出類。并且隨著業務活動的變化和發展，會計科目也必然需要調整和創新，才能夠真實、客觀、有效的反映各類業務活動。因此在新財政總預算會計制度中，各個類別中均新增了多個會計科目。其中，資產類當中新增了“國庫現金管理存款”、“借出款項”、“其他應收款”、“應收主權外債轉貸款”、“應收地方政府債券轉貸款”、“股權投資”、“應收股利”會計科目。負債類增加了“應付國庫集中支付結余”、“其他應付款”、“應付代管資金”、“應付主權外債轉貸款”、“應付短期政府債券”、“應付長期政府債券”、“應付地方政府債券轉貸款”、“其他負債”會計科目。在新制度中，會計科目的變動比較突出，主要呈現兩個方向的變動，一是會計科目分類更加細致；二是新增較多會計科目。會計科目劃分更加的細致，能夠提升其反映經濟業務內容的精細度，更加符合現代化財政管理的現實要求。在科目細分中，從事實際工作的人員能夠對各項經濟活動、業務工作以及資金調度一目了然，能夠更加清晰、簡單的掌握經費增減的原因，便于實時發現問題、分析問題和解決問題。而會計科目的新增則切實吻合了當前業務發展以及財稅金融體制改革的需要，能夠促進會計科目反映的全面性，能夠進一步提升會計信息的高質量。

1. 完善資產核算內容

在社會主義市場經濟體制的發展中，體制內的機構和組織也逐漸進行市場化變革，加快與市場之間的接軌和合作，因此政府的資產類型更加的豐富多樣，原有的總預算會計在資產類科目的設置和應用上已經無法適應和滿足現實發展與需要。對此，在新總預算會計制度中，資產核算內容被進一步完善，增設了用于核算反映國庫現金管理業務、政府財政持有債權、股權等資產類的會計科目。例如，為了專業化管理國庫現金的存放，新修訂的會計科目中增設了“國庫現金管理存款”，能夠更加真實反映存放于銀行中的國庫現金款項，便于將管理性存款和日常國庫存款分別管理和核算，能夠較為清晰地反映財政存款的結構和來源，從而更好開展財政庫底余額管理。為了更好核算政府的股權投資內容和規模，新會計科目中增設了“股權投資”、“應收股利”，能夠在總預算過程中借助權益法對國際金融組織股權投資、投資基金股權投資、企業股權投資等各類投資內容進行核算，以便更好核算和預算所持有股份的現金股利和利潤。

2. 完善負債核算內容

財政負債類會計科目的核算能夠幫助信息使用者更加全面認知和梳理政府的負債類型、負債數額、負債結構等相關情況，為后續的管理工作提供審慎參考的信息基礎。例如，在負債類科目中，為了更加明顯區別日常往來資金與外借款項，新會計科目取消了原有“暫存款”科目，增設了“應付國庫集中支付結余”、“其他應付款”、“應付代管資金”、“應付主權外債轉貸款”、“應付短期政府債券”“應付長期政府債券”“應付地方政府債券轉貸款”“其他負債”科目，更加清晰的反映了財政管理中外借債務的相關情況，進一步規范了外借款項工作的相關管理內容。

此外，面對各級政府比較緊張的債務問題，新總預算會計制度也進一步放寬了發放債券的權限，允許省級政府在相關規定和規范的框架下發放債券，并需要通過“應付短期政府債券”和“應付長期政府債券”會計科目進行分別核算，來更好區別和反映政府的短期籌資和長期籌資，從會計核算角度能夠有效規避債務時間和空間錯配的問題，更好約束地方政府的舉債行為。

四、結語

新總預算會計制度的改革和發展促進并增強了各類會計核算系統的相互協作和統一，財務核算和預算核算能夠優勢互補，共同促進政府財政預算編制的效率和效果，能夠更加全面反映政府的執行信息和財務信息。在新財政總預算會計制度引導下，政府財政的預算編制以及各類業務將更加規范，有效解決了改革前會計核算的諸多問題，嚴格規范會計核算行為和信息披露行為，促進了各個部門以及單位之間的會計信息能夠更加迅速、高效地流動。會計核算目標被重新定位和發展，添加了對資產負債等財務狀況的核算目標，能夠更加全面地反映財政的會計信息。在政府會計核算模式的構建中，新財政總預算會計制度將財務會計和預算會計更能夠有機配合、協調在一起，在原有收付實現制的基礎上引入了財務會計核算的權責發生制，并在會計核算方式上采用“雙分錄”的模式，能夠更加密切反映收支變化和資產負債變動之間的聯系。核算中的會計科目也不斷發展，原有會計科目二級分類更加細致，并結合實際業務需要新增較多的會計科目。隨著新財政總預算會計制度的推進和應用，會計核算將在財務上、業務上不斷發展，產生重要作用。

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（作者單位：會東縣財政局）