軍工企業間接性費用分攤方法研究

高渤程 魏慧豐

摘 要 現階段，由于疫情等不確定性因素，軍工項目參研單位中大部分承擔“研究類”項目或處于項目的“前期研制階段”的軍工企業都存在直接成本降低，差旅、會議等事務費支出遠遠低于項目規劃，而部分企業由于間接性費用分攤方法（如直接成本比例法）限制，致使項目賬面成本無法準確體現項目實際工作量，導致對項目后期審定價造成一定的影響。因此，本文通過對多家軍工企業間接性費用分攤現狀調研后，提出一套能夠有效促進間接性費用分攤標準、分攤方法更加科學合理，并更能夠真實反映單位整體及各項目的成本信息的間接性費用分攤方法。

關鍵詞 間接性費用；分攤方法

DOI： 10.19840/j.cnki.FA.2023.01.006

一、概述

在企業成本核算過程中，項目成本一般由直接性費用、間接性費用和收益三部分組成。直接性費用也稱可追溯成本，是指與某一特定項目存在直接、明顯的因果關系或收益關系，可直接計入項目的成本，一般包括材料費、外協費、專用費、事務費等；間接性費用是指與某一特定項目無直接聯系的成本，不能直接計入某一特定科研項目的成本，一般包括燃料動力費、固定資產折舊費、管理費、工資及勞務費等，該部分費用需要選用一定的分攤方法計入項目成本。

2019年財政部發布的《國防科研試制費管理辦法》（財防〔2019〕18號）中明確了項目需按試制類、技術類和研究類分類進行經費管理，并在大量實際調研的基礎上對三類項目的經費特點構成進行了研究，以保證各類項目的概算與核算結果靠近[1]；2021年國務院辦公廳發布的《國務院辦公廳關于改革完善中央財政科研經費管理的若干意見》（國辦發〔2021〕32號）明確提出要提高間接性費用占比，其中指出“對數學等純理論基礎研究項目，間接費用比例進一步提高到不超過60%”。而上述內容對現今處于疫情這一特殊階段中承擔“研究類”科研項目的企業在財務核算時存在極大的風險，概算（或合同）約定的直接性支出（主要為事務費）與實際發生的會議費、差旅費和專家咨詢費等的總金額相差巨大。而由于各單位選用的間接性費用分攤方法的約束，造成部分單位計入項目成本的間接性費用遠遠低于實際項目應分攤金額，無法準確體現科研工作的實際工作量，對后續項目計價造成極大影響。因此需要在調研分析各軍工企業間接性費用分攤現狀的情況下，提出一套能夠有助于各企業合理分攤間接性費用，匹配其承擔工作量的方法。

二、各軍工企業間接性費用分攤現狀研究

為掌握各軍工企業間接性分攤現狀，我們選擇了二十余家事業單位和生產制造單位開展了調研工作，通過咨詢各單位間接性費用分攤方法的實施過程，了解分攤過程中存在的問題，分析得到現階段主要采用的間接性費用分攤方法的優缺點。

（一）間接性費用分攤現狀情況

經調研了解，現階段各軍工企業選用的間接性費用的分攤方法主要可分為以下4種：直接人員比例法、直接工資比例法、工時比例法和直接成本比例法[2-3]，各類方法的分攤過程如下。

1. 直接人員比例法

直接人員比例法又包括當量人員比例法、人年工作量法等分攤方法。其中兩種方法在各企業中的分攤情況如下。

（1）當量人員比例法

調研范圍內，約10%的單位采用 “當量人員比例法” 進行間接性費用分攤，即以直接從事某項目當量人員與所內全部當量人員的比例（即，間接性費用分配率）為依據來分攤間接費用，項目分攤間接性費用的計算過程如下：

a） 分配率=當期項目當量人員/當期科研項目當量人員總數；

b） 項目分攤的間接性費用=當期科研項目發生的間接性費用總額×分配率。

其中，當期項目當量人員=∑（項目參研人員研制天數×當量系數），當量系數確定方法：按照職稱基本工資換算，以工程師為標準人，其他職稱參照工程師標準確定。

（2）人年工作量法

調研范圍內，約20%的單位選取“人年工作量法”進行間接性費用分攤，即以項目工作量占本單位當期總項目工作量的比例進行間接性費用分攤，計算過程如下：

a） 分配率=當期項目人年工作量/當期科研項目人年工作量總額；

b） 項目分攤的間接性費用=當期科研項目發生的間接性費用總額×分配率；

c） 其中，當期項目人年工作量=∑（項目參與人員數×參與人員當期項目的累計參與天數）。

參與人員當期項目的累計參與天數確定方法：各科研部門項目主管統計，并由科研部門負責人審核確定后，上報財務部門作為分攤依據。

2. 直接工資比例法

調研范圍內，約10%的單位采用“直接工資比例法” 進行間接性費用分攤，即根據科研成本直接工資、技術成本直接工資、生產成本直接工資的比重作為分攤依據進行間接性費用分攤。

3. 工時比例法

（1）按照計劃工時進行分攤

調研范圍內，約20%的單位按照“工時比例法（計劃工時）”進行間接性費用分攤，即以當期項目參研人員計劃工時占本單位當期計劃總工時的比例進行間接性費用分攤，計算過程如下：

a） 分配率=當期項目參研人員計劃工時/單位當期計劃總工時；

b） 項目分攤的間接性費用=當期科研項目發生的間接性費用總額×分配率；

c） 其中，當期項目參研人員計劃工時=∑項目組當期各個人員計劃工時。

項目組當期各個人員計劃工時確定方法：由各科研部門負責人、項目主管等組成專家組，參考其他已完成項目中各參研人員的實作工時，確定項目組每個參研人員的計劃工時，并將此結論上報財務部門。

（2）按照實作工時進行分攤

另外，約30%的單位選用“工時比例法（實作工時）”進行間接性費用分攤，計算過程如下：

a） 分配率=當期項目（參研人員）總實作工時/當期項單位總實作工時；

b） 項目分攤的間接性費用=當期科研項目發生的間接性費用總額×分配率；

c） 其中，當期項目（參研人員）總工時=∑本項目當期各個人員工時；

d） 本項目當期科研人員工時=項目組當期科研人員實作工時×本項目科研人員當期工時分配率；

e） 本項目科研人員當期工時分配率=參研人員當期本項目計劃工時/該人員當期計劃總工時。

其中，參研人員當期本項目計劃工時確定方法如下：首先由各項目組人員根據當期項目工作計劃進行統計計算，而后上報科研部門負責人/項目負責人審批，得到各項目組人員和整個項目的當期計劃工時。

參研人員實作工時是由財務部門根據各項目組人員當期的出勤工時和加班工時統計得出。

4. 直接成本比例法

調研范圍內，約10%的單位選用直接成本比例法進行間接性費用分攤，即以當期項目發生的直接成本占本單位當期發生的直接總成本的比例進行間接性費用分攤，計算過程如下：

a） 分配率=當期項目直接成本/本單位當期發生的直接總成本；

b） 項目分攤的間接性費用=當期科研項目發生的間接性費用總額×分配率。

（二）各類分攤方法現存問題

經調研發現，現階段多數軍工企業都使用工時比例法對間接性費用進行分攤。然而此方法在分攤過程中，大部分工作都集中在工時（或其他改進參數）設定和調節過程，同時分攤結果的準確性完全取決于項目人員工時分配的合理性，會導致分攤到每個項目/科研人員的工時無法與項目實施過程和工序實際操作準確地匹配起來，造成“業財脫鉤”，致使分攤的合理性、準確性大打折扣；采用直接人員比例法則受限與人員工作量分配的合理性，無法準確反映項目實際工作量；直接工資比例法受項目參研人員工資情況影響，對于反映項目實際工作量的精確度一般；直接成本比例法則受到不確定性因素影響，無法準確反映項目實際投入成本情況。

各單位間接性費用分攤方法對比分析如表1所示。

三、軍工企業間接性費用分攤管理辦法研究

綜合上述分析，為了能夠較為準確的給出科研項目的間接性費用支出情況，反映科研項目真實人員工作量投入，并調動科研部門和財務部門等同時參與分攤過程，助力推動“業務和財務”相融合，我們提出一套新的科研人員投入比例分攤管理辦法，具體如下。

（一）參與部門及職責

結合對其他單位分攤方法的調研結果，考慮實際工作量及工作效率，建議軍工企業間接性費用分攤工作由科研部門、財務部門及信息部門三個部門共同負責。各部門主要職責如下：

1. 科研部門

年初召開項目工作會時，科研部門需根據項目計劃和完成情況，確定科研人員本年度計劃投入人力分配表，并提交財務部作為各項目間接費用預分攤的依據；年底項目總結時，科研部門需根據項目計劃和實際完成情況，參考信息部門提供的科研人員出勤時間，調整確定科研人員本年度實際人力投入情況，提交財務部作為年度核算、決算間接費用分攤依據。

2. 信息部門

每月/季度結束時，信息部門根據科研人員考勤情況（即上下班打卡時間），統計科研人員出勤時間。

3. 財務部門

每月/季度結束時，財務部門需根據科研部門上報的計劃人力分配表對間接性費用進行預分攤；年底，財務部門需根據科研項目實際投入分配表，并了解項目完成情況，最終調整本年度科研項目分攤的間接性費用。

（二）分攤策略

財務部門在每個季度末期采取“預分攤”方式分攤間接費用，并將項目直接成本與間接費用預分攤結果反饋至科研部門。各科研部門依據財務核算的項目成本與實際工作、預算分配指標進行對比分析，若需調整后期投入人力比例，要及時通報財務部門，財務部門也可采取每季度滾動調整的方式對間接費用進行分攤核算。

（三）約束條件

由于人力投入是各項間接性費用分攤必需參考的數據，且此數據只能夠通過科研部門根據項目實際情況確定，因此需要在年底各科研部門績效考核時，設定預算或人力投入系數調整指標，由財務部門根據各科研部門上報的數據情況進行打分，并盡可能提高此指標的影響因子。

（四）具體分攤過程

1. 年度計劃人力投入上報

年度計劃人力確定：每年初，各科研項目/人員根據前期工作情況、本年度工作計劃等文件，對本年度將發生的工作量進行類比測算，所得人力投入定義為科研人員年度計劃人力。計劃分配表見表2。確定過程如下：

a） 首先，各項目科研人員結合本年度項目工作計劃測算本年度各項目計劃參研人力，并上報項目負責人；

b） 而后由項目負責人結合年度項目工作計劃對所負責項目的各個參研人員上報的計劃人力進行初審，并給出建議；

c） 最后，各科研部門專家組（建議由部門正/副職、正/副總師組成）對初審建議進行復審，給出當期該科研部門全部項目的計劃總人力、各科研人員的計劃總人力等信息。

2. 季度間接性費用預分攤

每年一季度末期，財務部門根據各項目上報的計劃人力投入情況，按各項目年度計劃人力占比情況進行當期間接性費用預分攤，此分攤費用在無審價工作的前提下暫不計入項目成本。預分攤過程如圖1所示。

3. 年度項目間接性費用分攤

每年底，由信息部門、科研部門和財務部門根據各項目實際人力投入情況，協同開展間接性費用調整，完成項目年度間接性費用分攤，具體過程如圖2所示。

（1）年度實際人力投入統計

每年底，由單位信息部門、科研部門統計各科研項目/人員年度實際發生的工作投入（包括常規出勤工時、加班工時、職稱與職務調整系數等），測算項目年度實際人力投入，測算過程如下：

a） 首先，信息部門根據各科研人員上班打卡情況、出差報備情況統計其出勤信息，報送科研部門項目負責人；

b） 而后，由各科研部門項目負責人結合年度各項目工作量、任務完成情況、出勤等為項目組內各科研人員確定年度的實際人力投入；

c） 最后，由科研部門根據投入人力的職稱與職務信息確定人力調整系數，完成項目年度實際投入人力調整，調整方法為：本科研部門項目年度實際投入人力=本項目各個人員年度實際投入人力×職務職稱調整系數，并將調整結果報送財務部門。

（2）計算項目年度總人力

而后，財務部門根據本單位各個科研部門上報的項目年度實際投入人力測算項目年度總人力投入，測算方法如下：

項目年度總投入人力=∑各科研部門項目年度實際投入人力。

（3）計算項目年度間接性費用分配率

財務部門測算各項目間的間接性費用分配率，測算方法如下：

分配率=項目年度總投入人力/本單位年度科研人力。其中，本單位年度總投入人力=∑年度各項目總投入人力。

另，財務部門可根據年度各項目收入情況對此分配率進行實時調整。

（4）計算年度項目分攤的間接性費用

最后，財務部門根據測算出的項目間的間接性費用分配率，結合本單位年度科研項目發生的間接性費用總額，測算得出項目應分攤的年度間接性費用，測算方法如下：

項目應分攤的年度間接性費用=年度科研項目發生的間接性費用總額×分配率。

（五）分析說明

第一，間接性費用分攤由三個部門協同工作，各部門責任明確，易于操作；同時，由科研部門測算計劃人力、確認實際投入人力，各科研部門負責人、科研人員的參與度較高。

第二，采用預分攤方式，令科研部門負責人能夠根據各科研人員年度實際工作情況，靈活調整其對應加班系數（即工時調整系數），從而較為真實的反映科研人員工作情況，精確性和靈活性都能夠得到較好地體現。

第三，真實反映科研項目的盈利水平，體現各科研項目的資源占用情況，從而為其他科研型號報價提供準確參考，為單位領導決策取舍提供準確支持。

四、結語

本文通過對軍工企業間接性費用分攤工作現狀調研分析，提出了一套能夠適用于大多數軍工企業的間接性費用分攤方法，此方法在保證分攤結果準確性和合理性的前提下，充分考慮調動企業內部各部門協同工作，加速推進企業業財融合等因素，通過每月/季度采取預分攤，年底一次進項目成本的方式，確保了項目分攤的成本相對更合理，且各項目間間接性費用分攤差額與各項目年度投入工作量差異的匹配性相對更高；同時分攤過程產生的過程文件/數據，對于后續新項目計價和項目審計也能提供一定的支撐。希望通過本文研究，對各軍工企業間接性費用分攤方法改進工作有所推動。 AFA

參考文獻

[1] 李玥， 吳旭輝. 從新財防12號文看軍工科研事業單位科研費管理的挑戰和新思路[J]. 航空財會， 2020，2（4）：56-58+2.

[2] 王玉強. 軍工科研事業單位費用分攤方法淺析[J]. 新會計，2014.（6）：21-22+17.

[3] 翟磊. 對軍工科研事業單位費用分攤方法簡單分析[J]. 時代經貿， 2015.