關于自然資源資產審計的幾點思考
——基于基層審計的實踐

■陳建廷 溫利鋒

一、引言

我國歷來高度重視生態可持續發展工作。2013 年黨的十八屆三中全會《決定》指出，探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計并建立生態環境損害責任終身追究制；2015 年中辦、國辦印發的《開展領導干部自然資源資產離任審計試點方案》，逐步建立完善領導干部自然資源資產離任審計制度，促進各級領導干部更好地履行自然資源資產管理和生態環境保護責任，為建立健全生態文明制度體系提供重要支撐；2017 年出臺《領導干部自然資源資產離任審計規定（試行）》提出充分考慮被審計領導干部所在地區的自然資源資產稟賦特點、資源環境承載能力等，針對不同類別自然資源資產和重要生態環境保護事項確定審計內容。2021 年新《審計法》不僅將自然資源資產審計提升到了法律層面，也對如何審“生態賬”提出了新的意見和要求。黨的二十大報告指出，“要推進美麗中國建設，堅持山水林田湖草沙一體化保護和系統治理，統籌產業結構調整、污染治理、生態保護、應對氣候變化，協同推進降碳、減污、擴綠、增長，推進生態優先、節約集約、綠色低碳發展。報告明確了新時代中國生態文明建設的戰略任務。

二、自然資源資產審計現狀

1.自然資源資產審計的意義

自然資源資產審計作為審計監督的重要組成部分，其主要作用在于保護和管理自然資源，分析和揭示自然資源各領域的新情況、新問題、新趨勢，有效緩解資源浪費、生態環境污染，提高自然資源資產管理效率，為生態可持續發展提供長效的約束機制，助推經濟高質量發展。

2.我國自然資源資產審計的現狀

自然資源資產審計是以自然資源資產負債表和國家各類法律法規為依據，對自然資源的開發、治理、保護情況和自然資源資產裝修自己使用情況開展審計監督，我國公民都有接受自然資源資產審計監督的義務。當前，我國自然資源資產審計尚處于起步階段，自設立審計機關以來，還沒有成立專門的自然資源資產審計的指導和監督部門。同時，因地區之間自然資源的覆蓋程度、資源質量和種類存在差異性，各省在相關工作方面相互借鑒和交流領域也存在局限性，自然資源資產審計的構建與完善工作受限制。

3.S 縣自然資源資產審計的現狀與成效

S 縣在推進富裕美麗溫暖石城建設的過程中，堅持硬設施與軟環境協同推進。自2017 年以來，S 縣審計局共對6 個行政事業單位主要領導干部10 人次任職期間自然資源資產管理和生態環境保護責任履行情況進行審計，重點審計了水、土地、森林等自然資源和相關生態環境保護情況以及林地審批、使用、恢復等方面情況，審計發現問題25 個，提出意見建議17 條。2022 年，S 縣推動落實鄉鎮主要河流跨界斷面水質考核制度，全縣地表水水質總體為優，監測斷面水質優良比例達100%。嚴守濕地面積保有量紅線，濕地保護率超全省平均20 個百分點。全面落實禁捕退捕和“十年禁伐”要求，嚴厲打擊破壞生態行為，筑牢綠色生態屏障，生態保護和修復成效明顯。

三、自然資源資產審計發展中的問題

1.自然資源資產審計方法存在不足

（1）自然資源資產審計方法是涉及面廣

審計內容方面，自然資源資產包含水資源、土地資源、土壤資源、木材資源、礦物與能源資源、水產資源、其他生物資源七大類，每個大類下又可拆分成許多小類，所以針對不同的審計對象，需要有針對性的審計方法。充分運用大數據技術創新審計監督方式方面，一是數據的共享利用率較低。自然資源資產審計與常見的財務報表審計之間存在很大的區別，需要運用一些更新穎、適用性更強的方法。對水資源、林木資源和土壤資源的審計成效明顯，但是對礦產資源、野生動物資源等審計項目的數據管理的部門數據管理信息不完善，給領導干部自然資源資產審計帶來困難；其次，數據分析技術仍較局限。審計數據包含查詢、統計和挖掘等方面的分析。

（2）體制機制不健全

一是自然資源資產評估制度不完善。當前我國主要以資產負債表評估自然資源資產，但是其可計量內容和建制來源受被審計評估部門不同時期的增減變動影響而編制受限。加之自然資源存在地域間差異性和多樣性，導致實踐中對資產的核算方法存在差異，審計過程中的可參照標準依據相對缺乏。二是領導干部績效評價指標體系不完善。自然資源資產績效審計是環境審計研究的主要領域，領導干部的績效評價指標是對自然資源合理使用情況的監督工具。我國現有自然資源資產審計評價指標只在宏觀方面做了規定，缺乏細化針對性。例如，S 縣自然資源資產審計中揭示的問題主要是土地開發使用的程序合規性、征地補償、林地批征等政策執行，對生態保護和防控方面的問題揭示不夠深入。2022 年揭示的森林或者防控成效不明顯，缺乏明確的界定方式。三是生態管理體制建設不到位。隨著生態環境保護意識的提高，我國制定了一系列生態環境治理法規制度，但是自然資源資產產權法律體系和監管體系建設還不夠健全，法律依據的部分缺失給審計帶來了一定的困難。我國生態環境風險管理和生態治理仍處于起步階段，特別是生態治理與風險防范一直沒有得到足夠重視。

3.生態環境損害責任終身追究制度難以落實

領導干部作為生態環境建設的重要決策者、組織者、推動者、實施者，其行為直接影響著當地生態環境的狀況。領導干部生態環境損害責任縱深追究制度在一定程度上彌補了生態環境保護方面責任規定的缺失。但一方面，追責主體不全面，中央文件對追責對象的規定相對明確，但是對追責主體的規定仍有不足，多部門追責主體之間的相互合作也存在困難。另一方面，由于我國生態環境損害責任追究制度提出較晚，將其落實到各個地方資源管理者自身需要花費更多的時間和精力，加上自然資源的損害存在滯后性和隱藏性，要及時和準確定位當時在任的領導干部相對困難，更加無法界定該領導應當承擔多少相關責任。

4.復合型審計人才匱乏

自然資源資產審計涉及的學科和知識領域較廣，如環境學、地理學、會計學等。當前自然資源資產審計實務中，由于審計人員學習的知識存在局限性，容易出現專業能力與審計工作之間契合困難，甚至對被審項目“審不細審不清”。例如，G 市S 縣審計局技術保障中心有12人，其中財務審計等相關專業8 人，管理類專業2 人，土木工程專業1 人，水電工程建筑專業1 人，專業人員結構不合理，法律、計算機、投資等專業人員空缺，現有審計人員對大數據審計的運用水平和能力尚存在不足，審計事務日益增長與專業人員缺乏的矛盾比較突出。

四、促進自然資源資產審計發展的合理對策

1.完善自然資源審計的制度體系

一是完善領導干部自然資源資產離任審計制度。通過構建自然資源資產信息共享機制，提高審計效率，促使各主體自覺維護信息的真實有效性。二是構建生態環境損害責任終身追究機制，通過成立追責小組，各小組成員單位依據實際情況委派代表參與領導干部生態環境損害調查、取證、并提出審計處理意見，提高追責質效。三是完善評價指標體系，合理考慮地區差異性和實際情況，更多關注自然資源本身的質量和所在區域內的生態環境。所以，審計人員需要掌握生態和環境等領域的知識結構和豐富的工作經驗，能夠在審計過程中根據不同自然資源的特征提出符合標準的績效評價指標。

2.創新審計方法，提高自然資源審計的效率

一是積極探索創新自然資源資產審計的方法和技術。如橫向方面，通過獲取被審計單位會議紀要、鄉村自然資源規劃標準和制度要求，圍繞政策落實、目標任務完成情況和資金的投入管理使用績效等事項開展研究;縱向創新審計的取證方法，將實地調查走訪與書面資料結合，檢查設備的投入使用情況，通過大數據方式獲取地理信息、遙感監測數據資料，比對并發現問題。二是探索構建統一的自然資源資產信息系統數據庫和統一的信息數據標準。采取審計單位與其他行政單位、科研高校等機構聯合建立自然資源資產數據庫。如地質局的土地信息、農業局的生物資源資料等探索統一標準錄入信息共享平臺。并要求定期補充和更正各自領域內的數據資料，提高自然資源資產數據庫真實性和可利用率。

3.科學編制統一的自然資源資產負債表

自然資源資產負債表是一種具有綜合性質的報表，需要關注自然資源的探索和治理費用、自然資源負債、自然資源所有者權益的核對與計量。其費用評定具有較大難度，生態環境的破壞和自然資源的消耗使得主管部門無法準確評估專項資金的限額。并且參照會計行業而做的自然資源資產負債表的格式和依據仍然存在異議，因此，我們在推進生態建設過程中，要聯合與自然資源資產主要負責人共同積極構建自然資源專項資金的評估體系，研究其理論與實踐之間出現的異同之處，關注現存需要解決的關鍵問題，逐步明確核算方法，最終達到編制自然資源資產負債表的高度一致，共同助力自然資源資產負債表的科學性。

4.建設審計人才隊伍，提升審計人員素質

不斷加強對鄉村自然資源、生態環境保護等相關法律法規的理解和學習，提升自己的專業素養和審計水平。在涉及非審計人員自己專業領域知識時積極請教專家，提高審計結果的權威性。審計機關應重視自然資源資產審計人才隊伍培養，引進吸收兼具計算機技術、審計綜合實踐能力的審計人才。通過“以審代訓”、老帶新、“審計大講堂”等方式結合審計工作中遇到的堵點、難點，學習資源環保領域專業知識，拓展審計人員資源環保相關知識面，優化知識結構，增強知識儲備與實際工作方法、工作技巧的聯系，提升審計人員工作勝任能力，進而提高領導干部自然資源資產審計工作水平，為更好發揮國家審計對生態文明建設的推動作用夯實根基。