關于構建注冊會計師審計數據規范體系的思考

劉 渝

近日，中注協制定發布了《注冊會計師審計數據規范——公共基礎》《注冊會計師審計數據規范——總賬》《注冊會計師審計數據規范——銷售》《注冊會計師審計數據規范——銀行流水》等4項注冊會計師審計數據規范。注冊會計師審計數據規范是行業信息化基礎研究的重要組成部分，這四項規范的發布填補了行業信息化建設數據標準領域的空白，有助于解決注冊會計師獲取客戶數據難度大、成本高等行業痛點問題，對構建行業數據標準體系具有里程碑式的意義。

一、數字化審計是行業轉型的重要領域

大數據、人工智能、移動互聯網、云存儲及云計算、物聯網和區塊鏈等數字信息技術（簡稱“大智移云物區”）的迅速發展和廣泛應用，帶來了新一輪的科技革命和產業變革，經濟社會數字化轉型加速推進。信息技術已經從輔助管理手段轉變為產業發展不可或缺的生產力，支撐業務流程再造和商業模式轉型，數字化轉型已經成為經濟社會發展的主要動力之一。數據是重要的生產要素和戰略資產，加快數字化發展，推進產業數字化以及數字產業化成為國家數字戰略的重要組成部分。

1.注冊會計師行業一直在推動數字化轉型。為保證審計在市場經濟發展中的鑒證與促進作用，滿足市場、投資人、相關監管部門和其他利益相關方對于審計的需求，注冊會計師行業不斷研究數字技術對于會計準則、審計準則、審計方法和審計手段等方面的影響。為應對數字化時代的挑戰，創新理念、方法、技術與工具，促進“標準化、數字化、網絡化、智能化”的發展，以信息技術驅動行業數字化轉型，已成為全球范圍的潮流和趨勢。

2.數字化審計是行業數字化轉型的重要領域。國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）開展了專項研究，認為四個關鍵技術領域對未來數字化審計產生重要影響，即實時審計、遠程審計、技術輔助審計和人工智能技術。各國行業協會紛紛發表了關于數據分析對社會審計影響的研究報告，并陸續出臺了關于數據分析在外部審計以及在某些特定行業審計的相關指引。各大會計師事務所在研究數字化審計方面都進行了大規模的長期投入，并不斷嘗試在審計實踐中運用這些數字審計手段和工具。

二、審計數據是數字化審計的基礎

基于傳統紙質文件的審計業務逐漸轉向基于電子數據的數字化審計，涉及到審計數據采集、遠程審計、適時審計、智能分析、形成數字化審計報告等。數字化審計可用于解決被審計單位規模大、系統復雜、數據量大、審計和配合審計工作量大等問題，并能積累審計過程中的知識和經驗，有助于提升審計質量并防范風險。

1.數字化審計的類型。數字化審計主要涵蓋三種類型：（1）大數據審計。與使用分析性復核和實質性測試的傳統審計不同，大數據審計是以企業在生產經營管理過程中積累的海量數據，以及與其相關的外部數據為基礎，通過整理、篩選、建模、匹配等手段，對被審計單位進行風險畫像、洞察潛在舞弊風險、評價風險變化趨勢、識別異常交易。（2）遠程審計。注冊會計師聯網對接客戶的財務和業務系統，需要雙方或者多方對審計數據達成共識，獲取必要的審計證據，建立質量監控與風險預警功能，可以拓展即時審計和持續審計模式，實現審計業務的事前、事中和事后質量控制。（3）智能審計。充分利用數據和信息技術為審計賦能，提升審計數據獲取、應用數據分析的效率，注冊會計師得以關注更有價值的風險評估、數據分析和專業判斷，實施確保審計質量的智能審計。

2.審計數據是數字化審計的基礎。要實施有效的數字化審計，需要保證數據的準確性，采集的審計數據應當準確無誤地反映企業真實情況；需要保證數據的完整性，樣本數據應當充分覆蓋，相關重要數據應作為必選項采集完整；需要保證數據的一致性，按照規定的數據類型、取值范圍及其格式進行采集和存儲。

3.審計數據標準解決審計信息的異構性。當前，公司、銀行等相關機構使用的ERP等信息系統越來越復雜，注冊會計師在面對客戶高度定制、版本數量龐雜的軟件系統時，由于缺乏統一的數據標準，需要花費大量的時間和精力，與內外部相關部門進行溝通協調，通過大量手工方式進行數據準備、數據驗證和數據采集，效率低下。審計數據作為數字化審計的重要基礎，需要借助審計數據標準打破信息異構性產生的數據壁壘，為標準化、自動化的審計數據采集及處理提供技術基礎，有效快捷地獲取標準化審計數據。

審計數據標準對審計數據采集的數據項、格式、數據類型、取值范圍進行約定，確保數據在采集、存儲、交換、分析和應用過程中的效率和質量。審計數據標準將有效降低注冊會計師獲取財務、業務和其他多元數據的障礙，從而促進以全量數據分析為代表的數字化審計的推廣和應用，為相關審計準則的研究提供實踐基礎。同時，以標準方式構建審計數據分析模型，有助于生成針對特定行業的審計工作指引，幫助注冊會計師統一財務數據分析方法，并為連續審計程序創造機會。

中注協提出以信息化支撐行業高質量發展,促進行業數字化轉型，在加快信息化基礎研究與建設方面“推動構建行業數據標準體系”，以滿足注冊會計師審計實務中對數據采集、交換和分析的需求，發揮數據作為生產要素的作用。美國注冊會計師協會（以下簡稱“美注協”）鑒證服務執行委員會認為，審計數據標準將通過標準化審計通常要求的字段和文件格式，提高審計過程的效率和有效性。

三、審計數據規范體系

目前國內外財經、審計領域出臺的相關標準有《會計核算軟件數據接口》標準、《企業資源計劃軟件數據接口》標準、美注協系列審計數據標準（ADS）、ISO的審計數據采集標準、《可擴展商業報告語言（XBRL）技術規范》標準和銀行函證等數據標準。筆者認為，注冊會計師審計數據規范應立足中國國情，與相關國家標準銜接，致力于解決中國注冊會計師審計面臨的實際問題，同時注重吸收國際標準的先進成果，與國際標準化組織（ISO）發布的《審計數據采集》標準趨同。

1.注冊會計師審計數據規范體系的框架結構。注冊會計師審計數據規范體系包括基礎信息、具體審計領域和特殊行業審計3大板塊，每個板塊包含若干模塊，涵蓋審計業務中的各個領域。根據不同領域和不同行業在數字化審計方面的成熟度和重要程度，分批次適時推出各模塊。

審計數據標準服務于審計業務，所以審計數據標準與審計業務的邏輯層次有嚴密的對應關系。根據中國企業會計準則的披露要求，被審計單位的業務循環涵蓋公共基礎和總賬、采購與付款、銷售與收款、貨幣資金、投資與籌資、固定資產、生產與倉儲、工資與人事等環節。從中國注冊會計師審計準則角度分析，業務循環對應不同的會計科目類別，包括公共基礎類、總賬類、權益類、采購類、應收賬款類、銷售類、應付賬款類、其他收入類、資金類、銀行流水、銀企直連類、預算類、稅項類、費用類、其他應收類、其他應付類、金稅系統類、投資類、權益類、金融資產/負債類、固定資產類、租賃類、其他長期資產類、庫存類和員工薪酬類等，即數據標準中的數據模塊，也構成了注冊會計師審計數據規范體系。按照審計程序，會計科目類別需要核查的文件即為數據標準中的數據表。根據核查線索，核查文件須核查的內容即為數據標準中的數據元素。如圖1所示。

圖1 注冊會計師審計數據規范體系

圖2主要示例了不同數據模塊形成的業務循環，以及業務循環之間的邏輯關系，還列出了首批發布的公共基礎、總賬、銷售、銀行流水等審計數據規范在注冊會計師審計數據規范體系中所處的位置和重要性。

圖2 注冊會計師審計數據規范業務邏輯

按照重要性和通用性，第一批制定的4項注冊會計師審計數據標準，包括公共基礎、總賬、銷售、銀行流水等四個模塊。4項標準統籌規劃，采用統一的技術框架，標準中給出了各模塊的實體關系圖、數據元的屬性描述、數據結構，并提供了XML文件輸出格式和實例。

2.注冊會計師審計數據規范——公共基礎。公共基礎模塊用于定義跨多個數據模塊的基本元數據。這部分數據主要參考了ISO 21378中的公共基礎部分和美注協公共基礎的內容，包括業務部門、業務部門層級結構、員工、用戶、客戶等23個元數據實體及251個元數據元素。這些基礎數據在總賬、銷售等標準中以引用數據的形式出現。

圖3中，每個方框代表一個元數據實體，由若干個元數據元素構成。這些元數據實體通過箭頭建立依賴關系，箭頭上的中文名稱為建立關聯關系的元數據元素。

圖3 公共基礎數據實體關系圖

3.注冊會計師審計數據規范——總賬。總賬模塊用于定義財務信息流轉所涉及的相關元數據，記錄、匯總、存儲和調用交易數據并用于生成財務報告。這部分數據主要參考了GB/T 24589、GB/T 32180和美注協中銷售的內容。總賬審計數據包含試算平衡表、記賬憑證、記賬憑證來源、會計科目輔助核算、科目余額及發生額、現金流量項目、現金流量憑證項目數據、報表集和報表項9個實體，共144個數據元（圖4）。

圖4 總賬數據實體關系圖

4.注冊會計師審計數據規范——銷售。銷售模塊是所有經營業務活動開展的核心模塊，包括銷售過程的數據收集、分析、存儲和調用的元數據。這部分數據主要參考了ISO 21378、GB/T 24589、GB/T 32180中銷售的內容以及物流、海關等信息，包含合同、合同明細、訂單、訂單明細、出庫單、出庫單明細、發票、發票明細、增值稅、提單、裝運單、報關單、銷售退回、銷售返利、快遞單、驗收單等16個實體，共382個數據元（圖5）。

圖5 銷售數據實體關系圖

5.注冊會計師審計數據規范——銀行流水。銀行流水模塊是被審計單位在日常經營中與銀行相關的數據模塊，包括審計過程中所需的銀行函證和銀行流水的元數據。該標準主要參考了財政部《銀行函證及回函工作操作指引》《銀行審計函證數據標準》，包含基本信息、銀行存款、銀行借款、已注銷賬戶、本公司作為委托人的委托貸款、本公司作為借款人的委托貸款等21個元數據實體及203個元數據元素（圖6）。

圖6 銀行流水數據實體關系圖

四、審計數據規范的應用展望

1.進一步制定和完善審計數據規范，推動提高審計鑒證質量。審計數據規范幫助注冊會計師適應信息化的執業環境，為挖掘利用審計大數據、構建事務所數據倉庫打下基礎，為開展數字化審計提供基礎和保障。推出規范化的審計數據標準，有助于形成相關執業規范和行業指引，明確相應監管要求。中小所也可依據審計數據規范，建立健全相關內部工作指引。審計數據規范幫助提高審計數據采集的準確性、完整性和一致性，降低審計數據采集的時間和人力成本，有效開展風險評估、數據分析和專業判斷，正確評估客戶的財務狀況和風險，提升注冊會計師執行業務的信息化水平，提高審計鑒證的效率和質量。

2.進一步制定和完善審計數據規范，提升行業數據治理能力。審計數據規范統一規范審計數據的格式和內容，提高審計數據的質量和標準化程度，有助于推進數據資源的整合、應用服務和共享，確保數據安全，提高數據質量和數據應用效率，充分發揮數據資產的作用，從而提升會計師事務所整體信息化和數據應用水平。會計師事務所通過統一數據的采集和管理，并以此為基礎強化元數據管理、主數據管理、數據質量管理、數據生命周期管理，提高風險防范水平，可以提高數據安全合規水平。

3.進一步制定和完善審計數據規范，推動提高客戶數字化程度。審計數據規范作為行業指引的重要組成部分，應用于與客戶和相關政府部門的對接溝通，降低雙方溝通成本，并提升雙方配合程度，方便客戶明確行業審計數據需求。推動客戶的業務和財務系統建設標準接口和相關數據支持功能，自動提供審計數據，保證在數字化環境中有效開展審計工作，有利于提高數據披露的質量和可比性，為數據分析和決策提供支持，完善數據價值體系，推進行業協同發展，促進產業轉型和升級。將審計嵌入業務系統整改的閉環流程，不斷提出流程優化建議，提供數字化管理咨詢，能夠輔助優化客戶的業務和管理系統。

4.進一步制定和完善審計數據規范，提升行業軟件系統功能。依據統一的審計數據規范，審計軟件服務商可以為不同的會計師事務所開發統一的數據采集接口，開發適用于行業的標準化軟件產品，以及數字化審計工具、風險防控系統；開發適用于行業的智能化軟件產品，如商業智能系統，數據挖掘和大數據分析系統。ERP和財務軟件服務商可以開發統一的數據輸出接口，減少不同信息系統的數據異構性，降低獲取和利用審計信息的復雜度。