績效審計(jì)的功能定位與推進(jìn)路徑：基于三種比較視角

●潘修中 張嘉琰 趙兆富

一、引言

現(xiàn)代政府由“關(guān)注合法合規(guī)的過程型財(cái)政” 向“關(guān)注績效的結(jié)果型財(cái)政” 轉(zhuǎn)變， 既是歷史必然也是現(xiàn)實(shí)所需。 2018 年，中共中央、國務(wù)院《關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績效管理的意見》指出，“當(dāng)前，我國經(jīng)濟(jì)已由高速增長階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段， 正處在轉(zhuǎn)變發(fā)展方式、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)換增長動力的攻關(guān)期， 建設(shè)現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)體系是跨越關(guān)口的迫切要求和我國發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)”，必須要“以全面實(shí)施預(yù)算績效管理為關(guān)鍵點(diǎn)和突破口， 解決好績效管理中存在的突出問題， 推動財(cái)政資金聚力增效，提高公共服務(wù)供給質(zhì)量，增強(qiáng)政府公信力和執(zhí)行力”。在這一歷史趨勢和現(xiàn)實(shí)背景下， 作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成， 國家審計(jì)自然應(yīng)當(dāng)由合法合規(guī)審計(jì)向績效審計(jì)邁進(jìn)。

事實(shí)上， 自2003 年審計(jì)署頒布《2003 至2007 年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》起，我國績效審計(jì)就已拉開帷幕。從過去20 年的實(shí)踐情況看，我國績效審計(jì)取得了長足的進(jìn)步， 一方面績效審計(jì)對象穩(wěn)步擴(kuò)圍， 另一方面績效審計(jì)重點(diǎn)日益延伸。 審計(jì)署成都特派辦理論研究會課題組 （2019） 在對2015—2017 年中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報告分析后發(fā)現(xiàn)， 財(cái)政管理審計(jì)、部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、重大專項(xiàng)資金和民生工程審計(jì)部分都涉及績效， 且績效審計(jì)的重點(diǎn)也逐步從資金效益、 項(xiàng)目效果延伸到政策執(zhí)行和體制機(jī)制。同時也能看到，與發(fā)達(dá)國家和現(xiàn)實(shí)所需相比， 我國績效審計(jì)仍有一定的不足。 2020 年英國審計(jì)署發(fā)布了超過100 份的績效審計(jì)報告， 占審計(jì)署發(fā)布的政府審計(jì)報告總數(shù)的40%，涵蓋國防、教育、法律、交通、農(nóng)業(yè)、社會保障、稅收等十多個領(lǐng)域。而我國績效審計(jì)仍存在審計(jì)目標(biāo)深度不夠、審計(jì)內(nèi)容與范圍偏窄、 評價內(nèi)容的完整性和深入程度不夠等問題。

二、文獻(xiàn)綜述

對績效審計(jì)是什么或做什么，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織（INTOSAI）給出了一個明確且普遍接受的定義，即“政府績效審計(jì)是對公營部門經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的審計(jì)”。而對績效審計(jì)的功能定位（或應(yīng)有作用），“很少有文章真正討論，......我們可以完全有把握地說，有關(guān)績效審計(jì)的討論更多是以實(shí)踐為導(dǎo)向，能夠解釋實(shí)踐中的差異，而不是基本理念和概念的不同”，隨著“智囊團(tuán)、研究中心和咨詢事務(wù)所都對公共政策倡議進(jìn)行評估，...... 在一些最近開展績效審計(jì)實(shí)踐的國家，績效審計(jì)不大可能像幾十年前那樣在一些國家占主導(dǎo)地位”，“在績效審計(jì)領(lǐng)域建立一套獨(dú)立于評估的話語在今天比10 年前或20 年前更加重要”（Furubo，2011）。

自2003 年實(shí)施績效審計(jì)以來， 國內(nèi)有為數(shù)不多的文獻(xiàn)對績效審計(jì)功能定位進(jìn)行了較為深入的探討。溫美琴、胡貴安（2007）認(rèn)為“整體定位的不夠科學(xué)是我國績效審計(jì)理論發(fā)展上的羈絆與實(shí)踐運(yùn)行中的障礙”，從“政府績效審計(jì)是財(cái)務(wù)審計(jì)的深化和發(fā)展”角度看，績效審計(jì)應(yīng)當(dāng)是“對被審計(jì)對象履行法定職責(zé)時財(cái)政資金使用所達(dá)到的經(jīng)濟(jì)、效率和效果程度進(jìn)行審核評估，揭露被審計(jì)對象管理不善造成效益差效率低、決策失誤造成嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)與國有資產(chǎn)流失問題”；王會金、易仁萍（2007）從受托責(zé)任角度認(rèn)為“政府績效審計(jì)的本質(zhì)是作為委托者的利益代表對代理人（政府機(jī)構(gòu)） 的受托公共管理責(zé)任履行情況按照合理的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行的再認(rèn)定、再監(jiān)督”。這些早期的研究并未回答“為何在績效評價之外還需要同是評價經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的績效審計(jì)？ ”對此，李波、費(fèi)睿（2017）通過對績效審計(jì)與績效評價的共性比較和個性比較，提出“在財(cái)政支出監(jiān)管領(lǐng)域，績效審計(jì)可以單獨(dú)作為一種監(jiān)管財(cái)政支出的手段，也可以作為績效評價基礎(chǔ)工作，為績效評價服務(wù)”；倪娟、謝志華、王帆（2021）認(rèn)為“因預(yù)算績效管理的監(jiān)督主體較多，容易產(chǎn)生國家審計(jì)功能定位不清晰的問題.....， 為了使國家審計(jì)更好地發(fā)揮監(jiān)督預(yù)算績效管理的作用，就必須研究其在整個預(yù)算績效管理監(jiān)督體系中的功能定位”， 并提出應(yīng)從組織監(jiān)督的角度將績效審計(jì)定位為所有權(quán)監(jiān)督、結(jié)果監(jiān)督和履責(zé)監(jiān)督。

從國內(nèi)外已有研究看，由于績效審計(jì)與績效評價的相似性，績效審計(jì)功能定位正成為績效審計(jì)發(fā)展過程中的重要話題。 與已有研究不同，本文認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從歷史比較、體系比較、國際比較三個角度全面把握績效審計(jì)的功能定位，系統(tǒng)探討我國績效審計(jì)的推進(jìn)路徑。其中，通過歷史比較，闡明從合法合規(guī)審計(jì)向績效審計(jì)轉(zhuǎn)變的歷史原因，明確績效審計(jì)（相比于合法合規(guī)審計(jì)）的歷史性功能；通過體系比較，闡明現(xiàn)代預(yù)算績效管理為何在績效評價之外還需要績效審計(jì)，明確績效審計(jì)（相比于績效評價）的體系性功能；通過國際比較，闡明中國特色社會主義制度下績效審計(jì)的特殊使命，明確我國績效審計(jì)（相比于國外績效審計(jì)）的本土性功能。

三、三種比較視角的績效審計(jì)功能定位

（一）歷史比較：績效審計(jì)是一種回應(yīng)性審計(jì)

回顧審計(jì)發(fā)展歷史，不難發(fā)現(xiàn)績效審計(jì)的誕生有著深刻的歷史原因。上個世紀(jì)30 年代以后，隨著凱恩斯主義的興起，西方各國的政府職能和財(cái)政支出規(guī)模出現(xiàn)了迅速的擴(kuò)張。 在這種擴(kuò)張態(tài)勢之下，必然醞釀著社會公眾對財(cái)政支出有效性的懷疑。一個外在表征是， 在上個世紀(jì)70 年代西方各國對績效審計(jì)做出法律規(guī)定之前， 美國管理咨詢師威廉·倫納德就已經(jīng)在《管理審計(jì)》一書中論及了績效與績效審計(jì)的內(nèi)容。到上個世紀(jì)70 年代，隨著大規(guī)模財(cái)政支出與經(jīng)濟(jì)“滯漲”現(xiàn)象的同時出現(xiàn)，社會公眾對財(cái)政支出有效性的懷疑達(dá)到了頂峰，傳統(tǒng)的合法合規(guī)審計(jì)再也無法滿足社會公眾對財(cái)政支出控制的需要。社會公眾迫切需要得知有關(guān)財(cái)政支出結(jié)果方面的信息（即績效信息），以便能夠?qū)φ呢?cái)政支出做出有效控制。所以在上個世紀(jì)70 年代后，美國、加拿大、新西蘭、英國等西方國家相繼通過立法確定了績效審計(jì)。 如1972 年美國在《政府組織、程序、活動和職責(zé)的審計(jì)準(zhǔn)則》中要求，會計(jì)總署應(yīng)關(guān)注“管理實(shí)踐的經(jīng)濟(jì)性和效率性，程序達(dá)成目標(biāo)的效果性”。放眼國內(nèi)，我國績效審計(jì)產(chǎn)生的歷史原因大致是相似的。 “人們不會忘記，自1979 年以來的三次機(jī)構(gòu)改革都未達(dá)到預(yù)期效果，機(jī)構(gòu)卻愈來愈龐大，人員越來越眾多，行政成本以每年20%左右的幅度遞增，人浮于事，效率低下”，“為防止改革‘穿新鞋走老路’， 是必須把績效審計(jì)提到國家審計(jì)日程上來的時候了”（王會金、易仁萍，2007）。

在各國由合法合規(guī)審計(jì)向績效審計(jì)的轉(zhuǎn)變過程中，怎樣把握績效審計(jì)的歷史性功能？一種頗為流行的觀點(diǎn)是， 績效審計(jì)源于社會公眾控制財(cái)政支出的意圖， 所以績效審計(jì)的歷史性功能是控制或問責(zé)。嚴(yán)格來說，這種觀點(diǎn)有混淆績效審計(jì)所為和績效審計(jì)結(jié)果所用的嫌疑，并不妥當(dāng)。績效審計(jì)所為或能為的只是向社會公眾披露績效結(jié)果而已，本身并沒有控制或問責(zé)的作用；能否起到控制或問責(zé)的作用， 更多地取決于社會公眾對績效審計(jì)結(jié)果的應(yīng)用程度。 正如Tomes（2019）指出的，“績效審計(jì)產(chǎn)生影響的條件包括審計(jì)法律框架和審計(jì)建議采納， 前者是必要條件， 后者是充分條件”。 將績效審計(jì)的歷史性功能界定為控制或問責(zé)，很可能會給績效審計(jì)增加不能承受之重，進(jìn)而影響對績效審計(jì)現(xiàn)實(shí)作用的判斷。 在區(qū)分績效審計(jì)所為和績效審計(jì)結(jié)果所用的基礎(chǔ)上， 對績效審計(jì)歷史性功能更準(zhǔn)確的界定應(yīng)當(dāng)是： 績效審計(jì)是一種回應(yīng)性審計(jì)；與合法合規(guī)審計(jì)不同，績效審計(jì)回應(yīng)的是社會公眾對財(cái)政績效的關(guān)切。 作為回應(yīng)性審計(jì)， 績效審計(jì)與社會公眾控制或問責(zé)之間有著密切的聯(lián)系： 績效審計(jì)是社會公眾控制或問責(zé)的基礎(chǔ)，沒有好的績效審計(jì)，社會公眾就無法進(jìn)行科學(xué)有效的控制或問責(zé)； 社會公眾控制或問責(zé)是績效審計(jì)的終極意義， 沒有有效的社會公眾控制或問責(zé)，績效審計(jì)就如無本之木、無源之水。

（二）體系比較：績效審計(jì)是一種鑒證性審計(jì)

現(xiàn)代預(yù)算績效管理體系中，財(cái)政評價和單位自評從事著與績效審計(jì)高度同質(zhì)性的工作。為何在績效評價之外需要績效審計(jì)，源于績效評價有其不能之處。當(dāng)財(cái)政評價和單位自評結(jié)果僅用于自我學(xué)習(xí)或工作改進(jìn)時，社會各界不會有太大的意見；但當(dāng)財(cái)政評價和單位自評結(jié)果公之于眾以取信社會公眾時，社會各界可能會對評價結(jié)果的獨(dú)立性、可靠性提出質(zhì)疑。績效評價公開場域下財(cái)政評價和單位自評的獨(dú)立性、可靠性不夠，是績效評價的不能之處。 因此，與民事領(lǐng)域需要第三方鑒證合同履行結(jié)果一樣，作為公眾資金受托方的預(yù)算單位，其績效結(jié)果究竟如何也需要獨(dú)立的第三方加以鑒證。相比績效評價，績效審計(jì)的體系性功能在于鑒證，在于績效審計(jì)能夠比績效評價更獨(dú)立可靠地提供績效結(jié)果（至少在社會公眾眼中如此）。 正如Furubo 所言，“當(dāng)我們擴(kuò)大審計(jì)范圍使其涵蓋績效方面的內(nèi)容，......這樣做的原因是因?yàn)椤畨娜死砟睢辽偈遣糠终_的，......為了能夠相信政府，我們需要站在獨(dú)立的角度審查政府活動的機(jī)構(gòu)。 沒有獨(dú)立性，審計(jì)就無從談起”。

將績效審計(jì)的體系性功能界定為鑒證時，需要注意第三方機(jī)構(gòu)評價與績效審計(jì)在功能上有著高度相似性（兩者均可起到獨(dú)立鑒證的作用）。兩者的不同之處在于： 審計(jì)機(jī)關(guān)的績效審計(jì)屬于法定鑒證，法律效力較高；第三方機(jī)構(gòu)評價屬于非法定鑒證，法律效力較低。考慮到第三方機(jī)構(gòu)評價，績效審計(jì)體系性功能更準(zhǔn)確的界定應(yīng)當(dāng)是：績效審計(jì)是一種法定的鑒證性審計(jì)，能比績效評價更獨(dú)立可靠地提供績效結(jié)果的評價意見。 所以，朗斯代爾（2011）指出“現(xiàn)在已經(jīng)有太多的智庫和足夠多的觀察者對公共部門績效進(jìn)行評論......， 最高審計(jì)機(jī)關(guān)必須保護(hù)自己的獨(dú)立性以避免落入‘管理者的圈套’和對特別利益及政策的成見或偏袒的指控之中”。

（三）國際比較：我國績效審計(jì)是一種決策有用性審計(jì)

在各國績效審計(jì)發(fā)展的過程中，由于政治體制不同，績效審計(jì)功能也有所不同。 立法型審計(jì)國家中，績效審計(jì)隸屬于立法機(jī)關(guān)，偏重于為權(quán)力機(jī)關(guān)問責(zé)政府或削減政府預(yù)算服務(wù)， 如美國審計(jì)總署（簡稱GAO）明確標(biāo)榜自己“為國會工作”，其絕大多數(shù)審計(jì)（約90%）是應(yīng)國會的要求進(jìn)行的（GAO，2003）。司法型審計(jì)國家中，績效審計(jì)由審計(jì)法院負(fù)責(zé)，偏重于獨(dú)立監(jiān)督（以符合三權(quán)分立的精神），如比利時審計(jì)法院聲明其審計(jì)主題的選擇在政府政策的各個方面保持平衡，以確保每一個政策領(lǐng)域在一個5 年周期內(nèi)至少會進(jìn)行一項(xiàng)績效審計(jì)（Rekenhof，2004）。 由此來看，發(fā)展我國績效審計(jì)，“不能全盤照搬照抄西方的經(jīng)驗(yàn)，如美國等西方國家的立法主導(dǎo)型績效審計(jì)，而是要努力探索適合中國國情的績效審計(jì)的路子”（溫美琴、胡貴安，2005）。

與國外不同，我國政府的施政方略和財(cái)政預(yù)算是在中國共產(chǎn)黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下通過民主集中和政治協(xié)商形成的。 在施政方略和財(cái)政預(yù)算形成基礎(chǔ)上，作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成，國家審計(jì)的首要任務(wù)是“要把黨中央要求貫穿監(jiān)督全過程并轉(zhuǎn)化為具體舉措， 黨的工作重點(diǎn)抓什么， 審計(jì)就跟著走”。對審計(jì)工作，國家明確指出，審計(jì)機(jī)關(guān)“要拓展審計(jì)監(jiān)督廣度和深度，消除監(jiān)督盲區(qū)，加大對黨中央重大政策措施貫徹落實(shí)情況跟蹤審計(jì)力度，加大對經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行中各類風(fēng)險隱患揭示力度，加大對重點(diǎn)民生資金和項(xiàng)目審計(jì)力度”，通過審計(jì)監(jiān)督“促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，促進(jìn)全面深化改革，促進(jìn)權(quán)力規(guī)范運(yùn)行，促進(jìn)反腐倡廉”。所以，與國外相比，我國績效審計(jì)負(fù)有著突出的決策有用功能，審計(jì)機(jī)關(guān)要通過審計(jì)當(dāng)好黨和國家的智庫，為黨和國家施政方略和財(cái)政預(yù)算的制定、落實(shí)、調(diào)整提供有用的決策依據(jù)。

據(jù)了解，強(qiáng)校工程與“名校長名師培養(yǎng)工程”緊密結(jié)合，通過配備和培養(yǎng)，讓每一所強(qiáng)校工程實(shí)驗(yàn)校都擁有一名市級名校長、兩名名師。目前，116所實(shí)驗(yàn)校都配備了一名前三期市級名校長或已申報第四期“雙名工程”領(lǐng)銜人或?qū)W員；名師配備也在加緊進(jìn)行，其中，25所學(xué)校已擁有特級教師或前三期“雙名工程”成員。同時，強(qiáng)校工程由市實(shí)驗(yàn)性示范性高中、優(yōu)質(zhì)品牌初中學(xué)校領(lǐng)銜組建緊密型集團(tuán)或?qū)W區(qū)，支持實(shí)驗(yàn)校建設(shè)。

四、推進(jìn)我國績效審計(jì)應(yīng)三路并進(jìn)

從歷史比較看，績效審計(jì)應(yīng)當(dāng)是一種回應(yīng)社會公眾績效關(guān)切的審計(jì)，這是績效審計(jì)不同于傳統(tǒng)合法合規(guī)審計(jì)之處；從體系比較看，績效審計(jì)應(yīng)當(dāng)是一種獨(dú)立可靠的鑒證性審計(jì)，這是績效審計(jì)不同于績效評價之處；從國際比較看，我國績效審計(jì)應(yīng)當(dāng)是一種服務(wù)于黨和國家的決策有用性審計(jì)，這是我國績效審計(jì)不同于與國外績效審計(jì)之處。 因此，推進(jìn)我國績效審計(jì)， 需要圍繞三種功能定位穩(wěn)步前進(jìn)。

（一）堅(jiān)持社會公眾導(dǎo)向，做好回應(yīng)性績效審計(jì)

1. 以社會公眾關(guān)心事項(xiàng)作為績效審計(jì)的常規(guī)主題。 每一預(yù)算年度，各級政府安排的支出項(xiàng)目或政策很多，但其中社會公眾關(guān)心的往往只是那些與自身生活密切相關(guān)的事項(xiàng)。 要做好回應(yīng)性審計(jì)，績效審計(jì)首先應(yīng)當(dāng)將社會公眾關(guān)心事項(xiàng)作為審計(jì)工作的常規(guī)選項(xiàng)。 這方面，廣東省財(cái)政廳選擇績效評價主題的做法值得審計(jì)工作借鑒。 2022 年，廣東省財(cái)政廳以“廣東省十件民生實(shí)事”為主題，聘請第三方機(jī)構(gòu)專門評價“促進(jìn)普惠性學(xué)前教育擴(kuò)學(xué)位、提質(zhì)量”“免費(fèi)實(shí)施出生缺陷篩查” 等十個民生事項(xiàng)。參考廣東經(jīng)驗(yàn)，各級審計(jì)機(jī)關(guān)特別是地方審計(jì)機(jī)關(guān)（距離民眾生活更近）可以通過問卷調(diào)查、座談會等形式了解社會公眾的關(guān)注焦點(diǎn)，將與關(guān)注焦點(diǎn)相關(guān)的財(cái)政支出項(xiàng)目納入當(dāng)年的審計(jì)工作計(jì)劃。

2. 以社會公眾真正需求作為績效審計(jì)的主要標(biāo)準(zhǔn)。二十大報告強(qiáng)調(diào)，我國要“堅(jiān)持以人民為中心的發(fā)展思想。維護(hù)人民根本利益，增進(jìn)民生福祉，不斷實(shí)現(xiàn)發(fā)展為了人民、發(fā)展依靠人民、發(fā)展成果由人民共享，讓現(xiàn)代化建設(shè)成果更多更公平惠及全體人民”。審計(jì)機(jī)關(guān)評價財(cái)政活動時，理當(dāng)以社會公眾的真正需求作為評價標(biāo)準(zhǔn)，考察政府及政府部門為社會公眾“做了多少事”“做得怎么樣”“解決多少問題”。 這方面， 香港地區(qū)預(yù)算績效指標(biāo)設(shè)置值得參考。如香港衛(wèi)生署在描述2020 年績效目標(biāo)時，使用的是“學(xué)童牙科保健計(jì)劃參加比率”“在接到傳染病爆發(fā)的報告后24 小時內(nèi)展開調(diào)查比率” 等能更好反映社會公眾需求的績效指標(biāo)。

3. 以多種方式直接向社會公眾反饋績效審計(jì)結(jié)果。 當(dāng)前，績效審計(jì)報告多是在審計(jì)官網(wǎng)上向社會公眾公布的。 由于相關(guān)網(wǎng)站缺少點(diǎn)擊率數(shù)據(jù)，績效審計(jì)報告是否真正為社會公眾所知、為多少社會公眾所知，并不清楚。相比于在網(wǎng)上發(fā)布審計(jì)報告，更好回應(yīng)社會公眾的方式是，通過發(fā)布會、座談會等形式邀請政府相關(guān)部門負(fù)責(zé)人、社會公眾、新聞媒體等聚集一堂，“坐而論道”， 將社會公眾關(guān)心事項(xiàng)的績效以對話方式闡明清楚。 這方面，荷蘭審計(jì)法院的做法值得參考，如荷蘭審計(jì)法院為了進(jìn)行能源節(jié)約政策項(xiàng)目的審計(jì)，與來自經(jīng)濟(jì)部和環(huán)境部的被審計(jì)單位共同組織了專題討論會，同時還邀請了來自造紙和塑料行業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、高等院校及環(huán)境保護(hù)組織的代表。

（二）堅(jiān)持獨(dú)立可靠原則，做好鑒證性績效審計(jì)

1.推進(jìn)審計(jì)獨(dú)立，確保鑒證性績效審計(jì)的立身之本。 長期以來，由于審計(jì)署和同級政府的雙重領(lǐng)導(dǎo)，我國審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性頗受質(zhì)疑。近年來，審計(jì)委員會和審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理等措施的推出，極大程度地解決了審計(jì)獨(dú)立性問題。 其中，審計(jì)委員會的設(shè)立明確了“黨對涉及黨和國家事業(yè)全局的重大工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)”原則和“構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系”發(fā)展方向；審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理能夠擺脫審計(jì)機(jī)關(guān)對地方政府和財(cái)政部門的依賴， 在一定程度提高審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性?？梢哉f，這些措施已經(jīng)為審計(jì)獨(dú)立構(gòu)建了較為完善的體系框架。在這一體系框架下，未來提升我國審計(jì)獨(dú)立性應(yīng)重點(diǎn)從行為規(guī)范、 配套措施等細(xì)微處著手， 如明確審計(jì)人員和被審計(jì)人員的禁止性行為及處罰辦法、 發(fā)展同業(yè)互查等監(jiān)督做法。

2.提升審計(jì)質(zhì)量，確保鑒證性績效審計(jì)的成事之道。 績效審計(jì)之所以更被社會公眾信賴，結(jié)果可靠是重要因素。 要確?？冃徲?jì)結(jié)果可靠，就要不斷提升審計(jì)質(zhì)量。 審計(jì)質(zhì)量主要包括審計(jì)過程的質(zhì)量以及審計(jì)產(chǎn)品本身的質(zhì)量兩個方面 （朗斯代爾、梅恩，2005），這兩個方面均和審計(jì)準(zhǔn)則有著密切聯(lián)系。 與國外績效審計(jì)相比，“目前我國績效審計(jì)的法律法規(guī)體系還不夠健全完善， 尤其是在專業(yè)技術(shù)規(guī)范體系建設(shè)方面”（賈云潔、 戴曉月，2022）。 因此，在績效審計(jì)開展20 周年之際，有必要借鑒、總結(jié)、提煉一套指導(dǎo)績效審計(jì)的具體規(guī)范和操作指南，提高我國績效審計(jì)的可靠性。 績效審計(jì)的具體規(guī)范和操作指南，應(yīng)涵蓋審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)開展、審計(jì)過程、審計(jì)報告等審計(jì)全過程，應(yīng)明確審計(jì)原則、審計(jì)主體、審計(jì)方法、審計(jì)報告格式等審計(jì)事項(xiàng)。

3. 以有爭議的績效評價項(xiàng)目作為績效審計(jì)的不定期主題。 在預(yù)算績效管理體系中，績效評價的主體是財(cái)政部門和預(yù)算單位， 只有當(dāng)財(cái)政評價或單位自評結(jié)果存在社會公眾爭議時， 才有鑒證性績效審計(jì)的必要。 因此，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注社會公眾觀感和財(cái)政評價或單位自評分歧較大的項(xiàng)目，將這些爭議項(xiàng)目作為自身的不定期審計(jì)主題，發(fā)揮好績效審計(jì)對績效評價的補(bǔ)位作用。

（三）堅(jiān)持服務(wù)大局意識，做好決策有用性績效審計(jì)

1. 以黨和國家的重大戰(zhàn)略部署作為績效審計(jì)的專項(xiàng)主題。 作為決策有用性審計(jì)，我國績效審計(jì)應(yīng)緊跟黨和國家的重要戰(zhàn)略部署，這樣才能“監(jiān)督黨中央重大政策措施在相關(guān)地區(qū)、部門、單位的落實(shí)情況，維護(hù)黨中央權(quán)威和集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，推動全面從嚴(yán)治黨”（董大勝，2018）。 二十大報告明確提出“加快構(gòu)建新發(fā)展格局，著力推動高質(zhì)量發(fā)展”“實(shí)施科教興國戰(zhàn)略， 強(qiáng)化現(xiàn)代化建設(shè)人才支撐”“堅(jiān)持全面依法治國，推進(jìn)法治中國建設(shè)”等重大戰(zhàn)略部署， 審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)主動將這些重大戰(zhàn)略部署作為績效審計(jì)工作的專項(xiàng)主題。

2.開展研究型審計(jì)，提高績效審計(jì)深度。 決策有用性績效審計(jì)，本質(zhì)是研究型審計(jì)。 沒有研究的績效審計(jì)，就是沒有精氣神的績效審計(jì)。 開展研究型審計(jì)時，既要關(guān)注一時的靜態(tài)績效，也要關(guān)注長期的動態(tài)績效變化、發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險；既要關(guān)注一地的個別績效，也要關(guān)注多地的共同績效，發(fā)現(xiàn)共性問題；既要善于發(fā)現(xiàn)問題，也要善于總結(jié)績效好的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，提出有針對性的對策建議。 ■