事業單位科研項目成本核算問題研究

劉麗妍

摘 要：在《“十四五”國家科學技術普及發展規劃》指引下，我國科學技術研究投入力度不斷加大。在此背景下，事業單位獲得科學技術研究資金支持渠道日益增多，原有相對固定的財務管理模式、經費管理方法等亟待優化，文章以事業單位科研項目經費管理為背景，分析并提出科研項目核算中固定資產、科研項目成本及事業單位成本核算中存在的問題及弊端，并提出優化財務會計核算、科學合理劃分項目邊界、明確成本核算對象以及以業務為抓手完善成本核算機制等改進方法。

關鍵詞：事業單位 科研項目 成本核算

中圖分類號：F233? 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2024）04-100-02

一、引言

在國家不斷深化推進財政體制改革和制度體系完善進程中，預算管理、政府會計改革為行政事業單位財務管理和科學決策奠定了堅實基礎。預算管理中成本效益概念的提出以及權責發生制在政府會計中的引入，使事業單位成本核算逐漸成為可能。隨著國家資金監管日趨嚴格，對事業單位成本核算的全面性、科學性和有效性提出了更高要求。在國家不斷鼓勵科技創新、重點支持基礎科學技術研究背景下，科研經費投入逐年增長，事業單位結合自身業務特點和管理方式建立行之有效的成本核算體系越來越重要。以科研項目經費核算為例，從外部監督角度講，有效的成本核算能夠準確反映科研項目實際耗用成本和專項經費使用效率，有助于實現準確的績效評估和外部評價。從內部管理角度講，良好的成本核算能夠高效調配、協調單位資源、降低人力物力成本，避免信息失真造成決策失誤、為單位減少不必要的經濟損失。內外部日益變化的信息需求和管理需要，給事業單位財務管理帶來新的挑戰，本文以科研項目經費管理為視角，探討經費核算和經費管理中若干問題，并提出改進思路。

二、科研項目經費成本核算有關問題

（一）財務會計核算難以反映科研項目購置固定資產的費用化支出

政府會計制度下，科研項目經費需要進行財務會計和預算會計下的“雙分錄”核算。科研項目經費購置固定資產，會計分錄通常是財務會計借記“固定資產”，貸記“銀行存款”；預算會計借記“事業支出—科研項目支出”，貸記“銀行存款”。預算會計一側將購置固定資產的成本準確計入該科研項目，但財務會計一側，由于政府會計制度要求，需計入“固定資產”，購置成本無法在相關費用科目中反映，只有該項資產計提折舊時才會計入有關費用科目。實務中，由于操作的復雜性及各種現實因素，固定資產一般按照國標分類管理、計算折舊數，通常不按固定資產所屬科研項目計提折舊，造成財務會計一側缺少科研項目購置資產的費用化支出。在財務會計一側，為實時反映科研項目支出情況增加了難度。

（二）制度規定不協調、導致科研項目成本信息不準確

事業單位在對科研項目進行成本核算時，要同時遵守《科學事業單位財務制度》《事業單位財務規則》《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》和《國家重點研發計劃資金管理辦法》《關于改革完善中央財政科研經費管理的若干意見》（國辦發【2021】32號）等專項經費文件規定。在科研經費管理中，經費管理要求取決于項目經費來源。比如國家重點研發計劃資金管理，科研項目經費需專款專用、要求經費使用和科研項目高度相關，自項目立項起，需按照經費預算嚴格執行、嚴格履行預算調整程序。科研項目專項資金購入固定資產，費用全部計入科研項目成本，但在實務中，科研項目周期一般小于資產壽命，科研結束后，資產繼續在單位使用，這會導致科研項目成本數據失真。此外，科研項目經費中人員績效難以覆蓋全部的人員成本，單位固有運行成本中的人員費用很大程度被忽視，事業單位固有的核算體系存在一定局限性，發生的公用經費支出合理有效地分攤到科研項目難度較大，這些因素都會影響科研項目成本數據的有效性和可參考性。

（三）成本核算基礎薄弱，難以支撐其有效開展

事業單位成本核算在長時間發展過程中一直處于不斷探索階段，2019年新《政府會計制度》正式全面實施，引入權責發生制，為實現真正意義上的成本核算奠定了基礎。但由于管理結構、業務活動方式、職責權限沒有根本性改變，導致現階段的成本核算機制是不完善、不全面的。普遍存在缺乏成本管理意識、成本管理機制不完善、項目管理邊界模糊、人員職責權限和職能劃分不清晰等問題。成本核算是涵蓋預算管理、項目管理、人事管理、資產管理、財務核算等多板塊業務全員協助、共同參與的綜合系統工程。全過程收集、匯總的包含人事、采購、資產、項目等財務和非財務數據的準確性和有效性直接決定了財務核算的科學程度和參考價值。數據歸集和分配，同樣需要相關人員科學把握單位成本運行規律，選取契合單位業務活動特點的方式和方法。事業單位普遍缺少成本核算業務框架的頂層設計與變革，導致成本核算脫離業務實際、難以有效開展。

三、科研項目經費管理改進建議

（一）增加過渡科目優化費用核算方法，使財務核算更契合科研項目業務實際

為了彌補常規核算方法下的不足，可以在財務會計中“業務活動費”科目下設置“科研設備費”科目，同時，在“累計盈余”下設置“科研設備費”過渡科目。購置科研項目資產時，借記“固定資產”，貸記“銀行存款”，同時借記“業務活動費—科研活動費（計入科研項目）”，貸記“業務活動費—科研設備費（計入大賬）”。月末費用結轉時，“業務活動費—科研活動費”結轉至“累計盈余”借方；“業務活動費—科研設備費”結轉至“累計盈余”貸方。不改變費用科目和“累計盈余”科目的余額。月末資產折舊時，借記“業務活動費—固定資產折舊費”，貸記“固定資產—累計折舊”，此時的費用不在科研項目中列支。而是統一計入單位資產折舊科目、然后結轉沖減“累計盈余—資產設備費”科目。這樣，在不影響“業務活動費”和“累計盈余”科目余額的前提下，實現了購置科研項目資產在費用科目中的完全顯示。

（二）劃分項目邊界、科學合理確定成本核算對象

為了準確核算成本，首要問題是確定成本核算對象。《成本核算基本指引》指出，事業單位應根據職能目標、所處行業特點以及不同的成本信息需求等確定成本核算對象。因此，事業單位應根據內部管理要求，從不同維度、科學合理地設定。比如，事業單位可以從業務活動類型、項目、費用類別三個維度科學設置成本核算對象。事業單位從業務活動類型角度可以劃分為三類：第一類為科研活動（主要指科研團隊承擔的各種科研課題項目）；第二類為工作任務活動（主要指非科研團隊開展的某項專項任務或獨立的工程項目）；第三類為日常運行活動（主要指非科研團隊從事的保障單位日常運行的活動）。項目是按照事業單位內部管理要求和業務特點合理劃分的項目，比如“XX科研項目”“XX工程第X期項目”“XX辦公區日常運維保障項目”等。以“項目”作為事業單位成本核算的對象，可以借助不同的分類方式，從另外的維度分別匯總各業務、團隊、部門乃至單位的成本。費用類別可以按照事業單位經濟分類進行設置、也可以按照科研項目預算明細設置，可以設置為下級明細科目，也可以將費用類別設為輔助核算。即產生了財務會計一側成本核算對象的基本框架（如圖1所示）。按不同維度確定成本核算對象，不僅可以滿足內部管理中的成本控制，還可以為績效評價提供數據支撐、為公共服務產品定價提供有效的財務信息支持。

確定成本核算對象后，另一個難點是從業務上厘清項目邊界、確定項目成本核算范圍。科研項目成本核算的范圍，即科研項目耗用的全部能用貨幣計量的資源。從生產要素來講，主要涵蓋人力成本、運行成本、資產成本、耗材成本等等。從成本的因果關系和受益原則角度，根據資源消耗是否與科研項目直接相關，可分為直接成本和間接成本。直接成本是能確定由某一成本核算對象負擔的費用，應當按照對應的成本項目類別，直接計入成本核算對象。比如科研經費管理的直接費用和間接費用中的人員績效，資金來源為項目專項經費、用途為科研項目組人員績效激勵，在發生時直接計入具體項目。間接成本是不能直接計入成本核算對象的費用，應當選擇合理的分配標準或方法分配計入各個成本核算對象。例如單位同一期間服務于多個科研項目的人員經費、材料、公共運行費用等，可以按照“誰受益、誰負擔”的原則在不同項目間合理分攤。具體可參考面積系數、人數系數等方法。

（1）房屋折舊費用可按房屋使用面積系數分配計入。

某科研項目分攤房屋折舊費用=該項目使用房屋面積數÷單位房屋總面積×單位整體房屋折舊費用

（2）水電暖費用、物業管理費可按房屋使用面積系數分配計入。

某科研項目分攤水電費用=該科研項目使用房屋面積數÷單位房屋總面積×單位水電費用總消耗

某科研項目分攤暖氣物業費用=該科研項目房屋使用面積÷單位房屋總面積×單位暖氣物業費用

（3）科技成果轉化基金可按事業收入系數分配計入。

某科研項目分攤科技成果轉化基金費用=該項目事業收入（扣除專項資金外的事業收入）÷單位整體事業收入（扣除專項資金外的事業收入）×單位科技成果轉化基金費用

科研項目成本中的房屋折舊費用、水電暖物業等運行費用在某些情況下也可直接歸集，如實驗基地相對獨立，其使用的固定資產、水電暖運行費用均可單獨計量，其費用可直接歸集入成本。

（三）強化業財融合和項目管理頂層設計，以業務為抓手制定完善的成本核算機制

事業單位成本核算，不僅僅是財務核算。需要建立與成本核算相適應的、貫穿單位各部門、自上而下的業務流程體系。首先，單位需要明確業務定位、梳理部門的職能權限和管理架構，明確業務活動或項目的邊界、將不同業務和項目對應的人員、場所以一定方式進行區分、在不能完全分割的情況下確定成本費用分攤規則。完善業務流程，建立與業務匹配的內部控制規范，加強人員培訓、打破原有的職業壁壘、提升“業財融合”思維，不斷培養具有跨職能視角及技術的專業人才。建立科學規范的業務管理流程、項目管理流程和費用分攤機制，更有助于推動事業單位成本核算和控制、有助于事業單位科學規范化管理和科研項目經費的高效使用及有效管理。

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（責編：若佳）