行業(yè)下行背景下房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃分析

摘 要：近幾年，宏觀經(jīng)濟由高速增長轉(zhuǎn)向穩(wěn)定增長，房地產(chǎn)行業(yè)也進入長期穩(wěn)定發(fā)展階段，房地產(chǎn)企業(yè)控制經(jīng)營風險、加強企業(yè)稅收籌劃、降低企業(yè)資金支出愈發(fā)重要。各省市的土地增值稅詳細規(guī)定不盡相同，而土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)面對的最重要稅種之一，房地產(chǎn)企業(yè)必須要充分重視當前稅務籌劃方面存在的不足，利用更專業(yè)的土地增值稅稅收籌劃為企業(yè)爭取更多的降低稅負空間，促進企業(yè)的長期發(fā)展。

關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；稅務籌劃

中圖分類號：F830.572 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2024）14-0104-04

引言

隨著房地產(chǎn)行業(yè)市場競爭形勢日益嚴峻，房地產(chǎn)企業(yè)正式進入了“微利時代”。雖然越來越多的房地產(chǎn)企業(yè)意識到科學合理的納稅籌劃的重要性，但是受制于土地增值稅籌劃思路僵化，部分房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅籌劃過程中并未取得明顯的收益。土地增值稅作為房地產(chǎn)行業(yè)的最重要的稅種之一，其稅負高低直接影響著企業(yè)的利潤水平。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要想在激烈的行業(yè)競爭中勝出，就需要控制企業(yè)成本支出，合理、科學籌劃土地增值稅，有效降低企業(yè)稅負成本，充分考慮企業(yè)項目的實際情況，加強企業(yè)的稅務管理能力，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、土地增值稅籌劃的重要性

（一）土地增值稅籌劃直接影響企業(yè)利潤

土地增值稅包含交房前的預繳土地增值稅和交房后的清算增值稅。預繳土地增值稅金額和清算增值稅金額往往存在較大差距，房地產(chǎn)企業(yè)通過土地增值稅稅務籌劃能有效降低清算金額，特別是影響土地增值稅清算金額的大小，實現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)的降本增效，提高房地產(chǎn)企業(yè)的利潤總額。此外，土地增值稅依據(jù)超率累進稅率計算最終開發(fā)項目清算金額，因此，同一項目若業(yè)態(tài)設計不同、產(chǎn)品定價不同、成本結(jié)算不同和清算方法不同都會影響房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅金額，所以土地增值稅籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)的利潤具有重要影響。

（二）有助于房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)范工作

一般而言，房地產(chǎn)開發(fā)項目周期普遍在3年以上，從項目摘牌到最后土地增值稅清算結(jié)束時間跨期比較長。隨著開發(fā)進度的推進，項目實際發(fā)生的成本、開發(fā)貸利息等影響土地增值稅金額的內(nèi)部因素和外部稅收政策處于不斷變化中。土地增值稅清算金額大小關鍵在于扣除項目金額的確定，扣除項目包含土地出讓金、開發(fā)成本、配套設施、園林綠化和交易稅金等。房地產(chǎn)企業(yè)要規(guī)范扣除項目的成本工作、規(guī)范項目的成本核算，更要嚴格規(guī)范設計、成本類發(fā)票、收據(jù)，規(guī)范企業(yè)日常財務處理規(guī)則，提高企業(yè)財務工作質(zhì)量和水平。土地增值稅籌劃除受上述基礎性工作影響因素外，開發(fā)項目不同業(yè)態(tài)交房時間排布、交房通知書發(fā)出時點，收入的確認時間、項目共同開發(fā)成本在不同業(yè)態(tài)之間分攤方法和不同業(yè)態(tài)的成本歸集等都會影響房地產(chǎn)企業(yè)的最終土地增值稅清算金額大小。

（三）有利于企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展

由于土地增值稅清算時間大多排在項目經(jīng)營后期，其在項目大部分房源賣出之后才開始進行清算工作，而清算工作具有時間跨度長、內(nèi)容較為復雜、受制因素較多的特點，財務人員要在國家相關的稅收政策指引下進行清算工作，利用更多的籌劃空間降低房地產(chǎn)企業(yè)的實際稅負。房地產(chǎn)企業(yè)的稅務人員同時也要關注外部相關政策及指引的變化，注重開發(fā)項目清算整體工作的規(guī)劃與統(tǒng)籌。因清算工作完成后需要一次性將補繳土增稅繳納入庫，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)提前做好資金計劃，留出專項的稅款經(jīng)費，按時完成稅款繳納。土地增值稅籌劃不僅涉及稅務方面，還涉及到財務核算、財務規(guī)范、業(yè)態(tài)設計、資金鋪排、銷售回款等各個方面，因此土地增值稅籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)的管理提出了更高的要求，企業(yè)只有提高內(nèi)部工作的管理水平和籌劃意識，滿足外部政策變化的要求，才能最終助力房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

二、土地增值稅籌劃存在的問題分析

（一）稅收籌劃工作效率不高

當前大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃效率不高，也未能最大限度充分利用稅收籌劃空間提高企業(yè)的盈利水平。此外，房地產(chǎn)企業(yè)的項目在開發(fā)過程中缺少明顯的事前籌劃，企業(yè)的資金、核算、預算等內(nèi)部工作與稅務工作整合效率低下。除了上述因素外，房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部的財務管理人員對土地增值稅的整體認知不足也會影響稅收籌劃水平，從而導致不能發(fā)揮稅收籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)的積極作用。

（二）稅收籌劃工作不受重視

房地產(chǎn)企業(yè)管理層若不重視土地增值稅的籌劃，財務人員即使有稅務籌劃工作思路也無法為之付諸實踐，導致更多的財務人員未將稅務籌劃工作列為日常工作重點，最后房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃會變得越來越不受重視，許多稅收籌劃工作不能落實到位。土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃空間最大的稅種，開發(fā)項目摘牌落地后，房地產(chǎn)企業(yè)對項目各類各業(yè)態(tài)進行規(guī)劃時將更多精力放在銷售回款、成本控制等傳統(tǒng)方面，對于項目土地增值稅稅務籌劃則沒有投入相應精力。有的房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)項目過程中才開始介入土地增值稅稅收籌劃工作，并未對項目整個經(jīng)營期進行規(guī)劃，最終導致節(jié)稅效果沒有達到最優(yōu)。另外，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃工作不僅涉及財務部門，還需要對企業(yè)的設計、營銷、成本等部門的工作與稅務籌劃相結(jié)合，將房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅與整體經(jīng)營關聯(lián)起來。

（三）土地增值稅清算政策把握不全面

土地增值稅稅務政策在每個省市規(guī)定不盡相同，客觀上增加了房地產(chǎn)企業(yè)對每個地區(qū)的土地增值稅政策掌握難度。因此，稅收籌劃工作需要提前對每個地區(qū)的政策進行深入的了解。近兩年各地紛紛出臺一系列政策旨在促進房地產(chǎn)市場的健康穩(wěn)定發(fā)展，多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)對新出臺的政策在稅務籌劃利用上具有滯后性。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目也不僅僅局限于某一個特定地方，隨著業(yè)務擴張導致開發(fā)項目跨地區(qū)、跨省市分布，每個地區(qū)政策規(guī)定又不盡相同，無形中又增加了房地產(chǎn)企業(yè)對土地增值稅清算政策的了解難度。正是因為上述客觀情況的存在，房地產(chǎn)企業(yè)往往未能全面把握各個開發(fā)項目所在地區(qū)的清算政策、細則等。

（四）土地增值稅清算工作管理控制不足

多數(shù)情況下房地產(chǎn)開發(fā)項目售出房源達到85%時企業(yè)才開始著手準備土地增值稅清算工作，從項目摘牌拿地到正式開盤運營期這段時間內(nèi)，房地產(chǎn)企業(yè)未重視土地增值稅籌劃造成了后期清算工作時因剔除缺乏合理性和規(guī)范性的成本，最后導致多繳納稅款。土地增值稅籌劃是一項系統(tǒng)性的工作，從項目開始至結(jié)束需要各個業(yè)務條線相互配合，房地產(chǎn)企業(yè)除了財務人員沒有充分掌握最新稅務政策細則會影響最終清算金額外，前端業(yè)務部門的人員也對項目的土地增值稅籌劃缺乏認知也會造成企業(yè)最終多繳納稅款的情形，例如，成本類發(fā)票開具不規(guī)范、合同結(jié)算工作不及時、測繪報告數(shù)據(jù)不準確等因素都是影響項目土地增值稅繳納的重要因素，上述情況在房地產(chǎn)開發(fā)周期較長項目上體現(xiàn)得更加明顯，上述不利因素會讓土地增值稅清算金額偏離項目投資時的測算稅金指標。除了上述內(nèi)部因素影響之外，房地產(chǎn)企業(yè)與項目所在地稅務人員溝通交流也愈發(fā)重要，每個項目所在地土地增值稅清算工作細則、清算力度不一樣，所以當?shù)囟悇杖藛T的清算工作審核程度也很大程度上影響最終清算結(jié)果。

三、土地增值稅籌劃對策

（一）充分掌握土地增值稅清算政策細則

從國家法律層面來看，《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造并出售普通住宅，增值額未超過20%的免征土地增值稅。各省市地區(qū)對開發(fā)項目普通住宅的定義不完全相同，房地產(chǎn)企業(yè)在利用普通住宅進行稅收籌劃時，要根據(jù)項目當?shù)叵嚓P規(guī)定具體分析。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要提前進行稅務籌劃，通過項目開發(fā)的各類業(yè)態(tài)單價對清算結(jié)果的敏感性進行測試。若房地產(chǎn)企業(yè)提高單價時，項目利潤增加的同時也可能導致普通住宅增值率超過20%而無法享受法定免稅，這時就要綜合考慮單價和土地增值稅清算金額對項目利潤的影響。不同地區(qū)對土地增值稅的清算方法具體規(guī)定也不一致，具體情形如下：清算分期劃分標準可以分為項目投資備案證明書、土地證、建設工程規(guī)劃許可證等；清算業(yè)態(tài)可以分為普通住宅、其他類型房地產(chǎn)二分法和普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)；開發(fā)成本歸集金額可分為已取得發(fā)票、合同結(jié)算書；面積指標獲取可以分為建筑面積、可售面積等。所以，在實際清算過程中選取具體因素不同對最終清算結(jié)果也會產(chǎn)生較大差異，房地產(chǎn)企業(yè)要充分掌握開發(fā)項目所在地的土地增值稅清算政策細則才能獲得更大的籌劃空間。

（二）規(guī)范財務日常基礎性材料

土地增值稅清算工作審核材料范圍既包括財務內(nèi)部發(fā)票、憑證和銀行對賬單內(nèi)部材料，還包括營銷部門的銷售合同，工程、設計部門的合同材料，成本部門的結(jié)算資料等，因此，財務人員在日常工作過程中就要注重相關清算材料的收集匯總，日常分類保管好相關稅務材料和有關票據(jù)，及時登記合同臺賬、成本臺賬等電子檔案，避免后期清算時因開發(fā)成本資料不足調(diào)減開發(fā)成本，導致相關業(yè)態(tài)的增值率提高、清算金額變大。另外，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應當建立土地增值稅預警統(tǒng)計表，固定每個季度或者每半年將影響清算金額的相關因素更新至當?shù)仨椖繉嶋H，運營階段若出現(xiàn)影響土地增值稅清算金額因素要及時預警，使其在項目開發(fā)過程中更好達成土地增值稅清算目標。

（三）提前做好土地增值稅清算籌劃工作

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項目摘牌時可能分批取得土地證、建設工程規(guī)劃許可證等報建材料，在土地增值稅籌劃時就要考慮幾個清算單位合并清算還是分期清算。一般情況下，清算范圍包含的業(yè)態(tài)范圍越大越有利于清算成本金額的扣除，項目土地增值稅清算金額也就越小。有的地區(qū)規(guī)定，項目分期開發(fā)原則上以建設工程規(guī)劃許可證確定清算單位劃分依據(jù)，不同項目開發(fā)間隔周期相近可以合并清算。土地增值稅清算時清算范圍越小越容易出現(xiàn)各個業(yè)態(tài)增值率不均衡，最終可能導致清算金額跳躍式提高。因此，在項目前期做規(guī)劃測算時，房地產(chǎn)企業(yè)的財務部門要與企業(yè)內(nèi)部的開發(fā)、設計、營銷、成本等部門充分溝通，選擇對房地產(chǎn)企業(yè)最有利的規(guī)劃方案和業(yè)態(tài)進行開發(fā)。

以山東省某房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算為例，項目整個地塊分別取得3個土地證和建設工程規(guī)劃許可證，其三期土地增值稅清算數(shù)據(jù)如表1所示。

整個開發(fā)項目分期開發(fā)時間相近，又分批取得3個土地證和建設工程規(guī)劃許可證，理論上合并清算范圍越大，則土地增值稅清算籌劃空間越大。從上述分期測算表可知，其中由于三期普通住宅增值率未超過20%，減免清算金額為659萬元，項目一期、二期和三期最終清算合計金額為776萬元。整個地塊開發(fā)分批次取得土地證和建設工程規(guī)劃許可證時間相近，根據(jù)山東省稅務局公告2022年第10號《國家稅務總局山東省稅務局土地增值稅清算管理辦法》規(guī)定，“對連續(xù)24個月內(nèi)規(guī)劃、施工的房地產(chǎn)開發(fā)項目，可將相關《建設工程規(guī)劃許可證》確認的房地產(chǎn)開發(fā)項目合并為一個單位進行清算。”合并清算測算結(jié)果如表2。

由上述合并測算表可知，合并清算時三種業(yè)態(tài)的增值率均為正數(shù)，且普通住宅的增值稅率均超過20%，整個項目最終清算合計金額為1 432萬元，超過分期清算金額655萬元。從上述清算結(jié)果可以得出，土地增值稅清算單位、清算分期不能簡單將清算范圍合并后籌劃土地增值稅清算，需要提前謀劃開發(fā)項目的土地增值稅清算工作，避免因清算方法不當造成房地產(chǎn)企業(yè)稅負提高。

（四）提高財務人員籌劃能力

土地增值稅清算工作具有復雜性、專業(yè)性和綜合性的特點，所以房地產(chǎn)企業(yè)財務人員除了要具備稅務專業(yè)知識、深刻理解當?shù)囟愂照咄猓€要具備全局性、前瞻性思維。稅務籌劃工作要在縱向上貫穿從項目摘牌到項目銷售結(jié)束，橫向上溝通設計、成本、營銷等前端業(yè)務部門，將上述幾方面綜合考慮最終做出項目開發(fā)最優(yōu)思路。另外，財務人員要注重日常稅務培訓，及時獲取各省、市、地區(qū)的相關稅收政策，并對上述政策和現(xiàn)狀進行深入解讀，在日常工作中不斷進行稅務籌劃思路調(diào)整，為更好整合企業(yè)資源為土地增值稅籌劃做準備。財務人員除了在企業(yè)內(nèi)部應具備整體籌劃能力之外，與當?shù)囟悇站值臏贤芰σ彩峭戎匾陂_發(fā)項目摘牌后就要保持與當?shù)囟悇站值臏贤ǎ敝燎逅愎ぷ鹘Y(jié)束，要及時掌握當?shù)囟愂照邔嵤┘殑t并提前做好清算計劃。另外，不同稅務局人員對同一清算政策實施細則的理解差異也可能導致最終清算金額不一樣。房地產(chǎn)企業(yè)財務人員要從財務部門、業(yè)務部門、外部稅務局三個方面提升自身的稅務籌劃能力。

四、結(jié)束語

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅是行業(yè)內(nèi)最復雜的稅種之一，不僅需要財務部門與其他各部門之間的緊密聯(lián)系，還需要財務人員與外部稅務局之間的溝通交流。土地增值稅稅收籌劃也具有較強的靈活性，籌劃空間比其他稅種更大，尤其是在當前行業(yè)處于穩(wěn)定期間，房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃工作要更加細致，企業(yè)的投資風險、經(jīng)營風險、財務風險、稅收預測能力也要相應提高。總之，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅清算應在稅法規(guī)定的合理范圍內(nèi)充分利用各地區(qū)不同稅務政策規(guī)定進行籌劃。只有加強房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部稅務風險管控能力，綜合考慮內(nèi)外部影響因素后選擇科學合理的籌劃方案，降低企業(yè)的土地增值稅稅負，提高財務人員的專業(yè)素質(zhì)，有序開展房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃工作，才能促進房地產(chǎn)企業(yè)的長遠健康發(fā)展。

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[責任編輯 若 云]