購買子公司少數股權合并報表會計處理探析

摘要：合并報表的合并范圍是指企業合并時被合并方與合并方的經濟資源相互融合，形成一個有機的整體。本文深入探討了購買子公司少數股權情況下合并報表的會計處理方法，包括合并范圍、資產負債表處理、所有者權益變化、附注披露以及具體的會計處理措施等方面。這些探討有助于規范企業對其子公司的會計處理行為，提高企業集團的經營效率，并為合并報表的編制提供了有益的參考。

關鍵詞：購買子公司少數股權；合并報表；會計處理

DOI：10.12433/zgkjtz.20242530

購買子公司少數股權是控股股東在企業中同時或先后通過直接、間接等多種形式持股，擁有企業的實際控制權，這種情況下，被投資企業的資產、負債、所有者權益及利潤的實現將主要由控股股東決定。由于母公司與子公司之間股權結構的不同，在購買子公司少數股權情況下，母公司對子公司的控制程度可能會發生變化，從而導致母公司與子公司之間在合并報表時其會計處理方法也不同。因此，正確理解購買子公司少數股權情況下合并報表的會計處理方法，不僅可以規范企業對其子公司的會計處理行為，還有助于企業了解其子公司的經營狀況，從而更好地為企業未來發展做出決策。

一、購買子公司少數股權概述

購買子公司少數股權是指多個企業都擁有對一個企業的完全控制權，這樣就可以更好地理解對方企業的財政情況和運營結果，從而更好地理解和掌握對方企業的情況。作為一家多元化的企業，其內部管理的方法相對較多，但對外更重視的是企業實際現狀。在企業發展中，購買子公司少數股權既可以使企業的內部資源得以高效地分配，又可以使外部的資源得以高效地使用。在我國，由于我國的經濟和社會的迅速發展，多元化經營也獲得了較大的發展。通過購買子公司少數股權，既能實現有關企業的綜合與使用，又能使企業內部的資源得到最合理的分配，更好地推動我國的經濟發展。

二、購買子公司少數股權情況下的報表合并

（一）資產負債表

在合并報表中，母公司根據其所擁有的權益份額向子公司分配利潤，在合并報表中，應將合并方（母公司）本身所擁有的權益份額以及由于參與合并而獲得的子公司可辨認凈資產的公允價值份額，借道于“權益工具”科目。在編制企業合并報表時，應借“投資收益”科目，同時計入被投資企業的凈利潤和其所獲得的可辨認凈資產的公平值。在此基礎上，將子公司擁有的部分股權計入“少數股東收益和損失”。

（二）利潤表

利潤表反映的是企業集團內各個企業在一定期間內的經營成果，是反映企業集團整體盈利能力的重要指標。母公司應當將子公司的損益表和各個子公司的凈資產進行合并，然后再將各個子公司的凈利潤加起來，就是這家子公司當年的凈利潤。在合并損益表中，“投資收益”科目為子公司在該年度所取得的投資收入。在企業合并報表中，“營業利潤”是指企業集團在合并后所取得的凈利潤。在合并損益表中，“投資收益”科目與“投資收益”科目完全對立，反映出該企業在企業間發生的業務活動中沒有產生投資收入，而只有母公司尚未完成的利潤。

（三）現金流量表

合并現金流量表的制作步驟為：先將母公司、子公司和其他單位的全部現金流量按規定的口徑進行匯總，然后根據某種方式進行核算，然后轉化為抵消分錄，最終將全部抵消后的數額填寫在對應的項目上。其主要措施是：第一，清理母公司與子公司的業務，在清理時不得對其進行資產、債務的調節。第二，要仔細檢查母公司與子公司之間的投資、經營活動等活動，如果在對賬的時候，要與企業管理層進行有效的交流，在交流的時候要關注企業的總體風險和內部風險，同時要把問題反饋到企業的管理層，這樣才能作出合理的決策。

（四）所有者權益變動表

母公司的所有者權益變化包括資產負債表、損益表、利潤分配表等。在合并報表中，對合并報表中的股東權益進行了調整。因為在購買子公司少數股權的情形中，母公司的所有者權益除包含母公司本身的資本之外，還包含其控制的子公司所生成的資本，因此，在母公司的所有者權益變動表上，除了實收資本、資本公積、盈余公積和未分配盈余之外，還應該將其所控制的子公司創造的資金也包含在內。除實收資本、資本公積和剩余公積之外，在合并報表中的附屬企業的所有者權益變動表中，還應當包含其所支配的附屬企業創造的資本。

（五）附注

對于與附注企業有關的信息，應在說明中予以披露。因為母公司和子公司有業務往來，所以要發生一些成本和費用，同時也會有一些收益和損失。所以必須在損益表中列出成本費用，并做出相應的計算和調整。另外，為了讓報表的用戶更好地理解子公司的運營狀況，還必須對其進行披露。比如，某一附屬企業出現了損失，就必須作出相關的財政調整。本文的目的在于保證企業合并會計報告的準確性和完整性，從而給會計報告的用戶帶來更大的參考價值。

三、購買子公司少數股權情況下合并報表會計處理措施

（一）合并范圍確定

在購買子公司少數股權下，母公司與子公司及其他投資主體的經濟資源可以融為一體，成為一個有機的實體，所以，在制定企業合并報表時，應當以母公司和它的直接和間接的子公司作為企業的合并范圍。母公司應當按照《企業會計準則第33號——合并財務報表》（財會〔2017〕10號）對子公司進行分類，對其進行分類。對于在購買日已被確定為非獨立會計主體的，其不是附屬公司；對于在購買日已確定為獨立會計主體的子公司，應將其列入合并報表。

（二）合并日的會計處理

合并報表會計處理通常是對合并日前既有的權益關系予以確定，其中包含了合并之前子公司的資產、負債、收入、費用等事項以及有關的會計處理。在多方向控制的并購中，將企業與被合并企業進行經濟資源整合，從而產生新的企業，因而，在合并開始時，如何對其進行會計核算就顯得非常重要。其中，母公司為對其擁有實際控制能力的母公司，而被合并者為受控制的子公司。在購買子公司少數股權的情形下，母公司對其持有控制權，故其對被合并企業的總體價值應該在其發生日的基礎上加以衡量。因為母公司在對被合并企業進行總體計量時，并非依據其賬面價值來進行核算，所以在對其進行總體計量時，其有關的成本和費用應當以權益法予以確認。

（三）股權投資差額的確認

對于購買子公司少數股權情形下的股權投資差異，該規范要求母公司在對子公司進行吸收合并或新設立的子公司時，應將其賬面價值與權益法下所認列的少數股東權益進行調節，同時，根據以下原則，確定該等差異：母公司根據原有所持股份的比率，在被合并方連續計算出的凈資產公允價值與其賬面價值的差異，對其進行相應的調整，以達到對其進行補償的目的；在企業集團內發生的企業間的業務活動中，發生了尚未實現的內部利潤和其他尚未實現的內部收益，應當通過對企業間的股權投資進行調整。以上各項調整，于企業合并之當日，無須再作任何會計處理。此項調整僅限于在最后一家控股公司的合并財務報表中。

（四）對被合并方凈資產的計量

當企業集團進行購買子公司少數股權時，由于各子公司的凈資產無法實現充分的獨立性，各子公司間的凈資產一般都是采用公平價值來衡量的，所以在進行合并報表時，由母公司對被合并方的凈資產進行核算，應當與其他子公司一樣。也就是說，由母公司對被合并企業的資產凈值進行公平地計量，然后對其在合并報表中所擁有的權益進行相應的調整。但是，在單獨的會計報告中，關于少數股東及少數股東的收益或損失，都應該按照被合并企業的賬面價值來衡量。A公司是一家公開發行的公司，它用自己所持公司50%的股份向 B公司進行了投資。A公司在做合并報告時，因為 B公司是 A公司持有50%股份的附屬公司，所以 A公司以其賬面價值來計算 B公司的凈值。在這種情況下，如果 B企業在合并報告中沒有顯示其凈資產，那么在準備報告時，應當以 A公司對 B公司的股權比率來計算 B公司的凈資產。

（五）商譽的確定

合并方在合并中確認的商譽，應當在合并日作為本企業的商譽進行會計處理。從購買日起，企業根據被并購方可辨認資產、負債和或有負債的公允價值和在購買日所占的比例，確定其初始投入的成本，與其在購買日可辨認凈資產公允價值的比例，將其確定為商譽。被合并人持有的可辨認資產、負債和或有負債，以被合并人持有的可辨認凈資產的公允價值與被合并人持有的可辨認資產的公允價值的差異為準。被合并方確認資產和或有負債在購買日被合并方確認凈資產的公允價值和或有負債的賬面金額的差異，將被計入該期間的收益和損失。

（六）對個別財務報表中凈資產變動的影響

在企業合并的過程中，對子公司的凈資產變化進行了兩種會計處理：一種是因子公司的吸收合并引起的凈值變化，其中有兩種是母公司對子公司進行了增資，另一種是子公司對母公司進行了增資。二是企業因資產重組或破產所引起的凈資產變化，主要有以下幾種情形：母公司對子公司進行增資，子公司對母公司進行增資，或者是兩個或更多的主體合并。由子公司進行的并購，其凈資產的變化應當按照《企業會計準則》進行核算；由下屬企業進行的并購，其凈資產的變化應當按照《企業會計準則》進行核算。比如，母公司 A企業吸納了下屬企業 B，由于該企業的吸收和并購， A企業的凈資產有所下降，而通過資產重組， B企業的凈資產有所增長。A公司在準備合并會計報告時，應當將其賬面上的所有者權益調節為0；B公司應該在它的資產平衡表上把業主權益項目歸為0。

（七）編制合并財務報表時應注意的問題

第一，母公司對子公司的股權資金投入與子公司股東權益中的入資或股權不能互相沖銷。第二，母公司對子公司的長期股權投資，應當按照其持有股份的比率來確定其應有的權益，再扣除其在被合并方擁有的股東權益中的剩余部分，即為該企業的長期股權投資的賬面值。企業在進行合并會計報告時，應當根據母公司對子公司的長期股權投資的賬面價值，對其進行權益調整，同時抵消由于少數股東持有的股份所導致的少數股東權益下降的那一部分。第三，在多個方向控制下，合并財務報表的核算，必須將母公司、子公司和其他聯營企業在合并日所享受的與母公司在被合并企業股東權益中的比例相對比。若二者有差異，則將其列入合并報表內的少數股權投資；若二者有差異，則將其列為少數股權投資科目，列入合并利潤表；若有差異，則將其列為少數股權投資收益或虧損的科目，列入合并利潤表；若有差異，則將其列為少數股東的收益或損失，列入資產負債表。

四、總結

合并報表的編制是一個復雜的過程，不同的業務就需要使用不同的方法，如果僅僅是根據一種方法進行合并報表的編制，那么可能會造成企業所編制的合并報表信息與企業實際情況不符的問題。本文主要針對購買子公司少數股權情況下合并報表會計處理進行分析與研究，在后續實際應用中，還需要結合企業自身發展狀況、行業特點、發展戰略等因素來綜合考慮。目前，對于購買子公司少數股權情況下合并報表會計處理的研究還有很多不足之處，日后還需要繼續深入研究，以便更好地指導企業的合并報表工作。

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