擬IPO企業研發費用問題梳理和對策研究

【摘 "要】論文根據上交所、深交所業務指南中關于研發支出的審核關注要點，以及上交所、深交所審核問答文件，分析了IPO問詢過程中與研發支出相關的重點審核事項，揭示了IPO核查重點路徑，梳理了6個方面的IPO審核典型問題，提出按照“建立研發制度-加強研發活動管理-強化研發項目預算管理-規范研發投入管理-加強研發支出會計核算”5個環節，對企業研發支出實施全過程管理，以期為擬IPO企業研發費用審核管理提供參考。

【關鍵詞】IPO審核；研發活動；研發費用

【中圖分類號】F273.1；F275；F832.51 " " " " " " " " " " " " " " " " " " " " "【文獻標志碼】A " " " " " " " " " " " " " " " " " " " " " " "【文章編號】1673-1069（2024）09-0156-04

1 引言

2024年7月22日，上交所披露3張罰單，事涉恒達智控科創板IPO項目，發行人、保薦機構、會計師事務所皆被點名。從針對發行人的罰單表述來看，恒達智控在研發人員薪酬歸集方面存在問題，恒達智控有2名中層管理人員同時負責技術調試部和項目運維部，但是其工資薪酬被全部計入研發費用，這種做法的合理性不足，導致研發費用的歸集不準確。由此可以看出，部分擬IPO企業在研發支出管理方面存在不足之處，究其深層次的原因，正是由于其在內部控制制度、研發組織架構、研發活動和研發項目管理等方面存在問題，而這最終可能影響其IPO審核結果。

2 擬IPO企業研發費用管理的重要性

2.1 研發投入逐年增加，研發支出管理的重要性逐漸凸顯

根據同花順數據統計，截至2023年8月31日上市企業研發投入占營業收入的比例，近3年（2020年、2021年、2022年）比例分別為 1.99%、2.10%、2.31%，呈逐年上升趨勢。尤其是科創板上市企業的研發投入均保持在較高水平，符合其“硬科技”的板塊定位特征。隨著研發費用的增加，企業經營成本上升，研發支出管理的重要性逐漸凸顯。研發投入能否轉化為市場回報，能否為企業形成可持續的競爭力，這與企業研發支出的合理使用和規范管理分不開關系，是企業形成未來潛力和市場競爭力的重要環節。

2.2 研發投入體現科創屬性，研發費用管理成為重中之重

監管部門對企業的科技屬性愈加重視，并要求通過各項財務和非財務指標反映企業的科創屬性，尤其是對于在科創板擬IPO企業來說。通常通過發明專利和研發費用投入等指標對擬IPO企業的科創屬性予以度量，也正是由于這個原因，不少企業通過加大報告期研發支出的方式證明自己的科創屬性，以滿足監管審核的需要。

2.3 研發投入審核、審計力度加強，研發費用管理的影響越來越大

監管部門在審核擬IPO企業的過程中，愈發地關注企業研發費用開支情況。研發支出是否全流程規范管理、合理準確地歸集與核算，將直接影響研發費用審核結果，是企業能否順利實現IPO的關鍵一招。此外，研發費用的會計處理也是財務報表審計過程中的重點內容之一，直接關系到企業財務報表的真實性和合規性。

3 關于研發支出IPO問詢的重點問題梳理

通過對2022年至今以來IPO公開披露樣本的整理，歸納出了關于IPO問詢過程中與研發支出相關的重點審核事項，以下將結合案例逐個梳理。

3.1 研發活動內部控制制度方面的問題

睿高股份在IPO過程中被要求結合研發內控制度及執行情況，說明研發費用在各個項目間的歸集和分配情況。準確的研發支出核算，是企業通過IPO審核的基石之一。然而，部分擬IPO企業在研發費用的歸集和分配上存在準確性不足的問題。究其原因，主要是存在研發活動內部控制制度制定不完善、執行不規范等問題。如果研發活動缺乏合理必要的內部控制，必然導致核算標準和方法不一致，不同子公司之間甚至集團內部的不同項目之間在核算時均有可能存在差異和不確定性，導致研發支出核算不準確。例如，部分擬IPO企業研發費用處理不規范，費用歸集和分攤隨意性大、研發成本過度資本化等。另外，內部控制制度設計不合理和執行不到位都可能導致管理層凌駕于控制之上，產生研發費用人為調控的情況，甚至出現企業為了滿足IPO審核要求而虛構研發項目、夸大研發投入、虛增研發費用等。

3.2 研發活動組織架構設置方面的問題

煜邦電力在IPO過程中被要求補充披露公司的研發組織架構、研發成員職責和研發流程。這是非常典型的審核問題之一，企業是否建立了與研發活動、流程相匹配的研發組織架構，具體研發組織架構下相關部門工作內容和人員職責是否清晰明確，是確保研發活動內部控制能否恰當運行、保障研發工作的效率和質量的關鍵環節。一些擬IPO企業在成立研發部門時沒有根據自身的業務特點和研發目標進行合理規劃，導致研發部門的結構設置不合理、職能劃分不清，這也將必然導致研發支出管理中存在漏洞。

3.3 研發活動與企業其他產業活動劃分問題

在蜂巢能源、益諾思、節卡股份等典型企業IPO問詢過程中，很重要的一點是要求企業說明研發活動與生產經營活動的劃分標準。尤其是在研發活動與生產活動、科技活動等較難區分的情況下，更容易將不屬于研發活動的其他活動也錯誤地劃分入研發活動中。例如，試生產，如果是為新產品、新工藝測試及進一步的設計和工程化而進行的試生產活動屬于研發活動，否則就不屬于研發活動。顯而易見，只有研發活動所產生的支出，再依據規定的范圍和標準，才能計入研發費用當中進行核算。所以，如果企業的研發活動認定制度不完善、認定標準不合理，并將不屬于研發活動范圍的開支計入研發費用，則不能通過IPO審核。

3.4 研發活動與企業主營業務關聯性問題

在對銘基高科的具體問詢中，要求發行人說明報告期內研發項目的主要應用領域、與主營業務的相關性、相關研發項目的研發成果及應用以及報告期內及期后產生的收入情況等。企業進行研究開發活動主要目的是獲取新產品或新工藝技術，最終是為獲得市場競爭優勢、提升市場競爭力，所以公司需要根據行業發展趨勢和自身業務需要制定研發戰略。另外，研發項目的立項應基于企業產品，研發方向是為解決企業現實問題、困難或者不足，研發主題需要明確為與產品相關的產品結構、生產工藝、技術改進等方面。而在實際操作中，一些擬IPO企業在研發項目的選擇上缺乏深入的市場研究和科學的決策機制，選擇了并不適合自身發展的研發項目。還有的企業甚至存在盲目跟風的情況，研發項目立項旨在于吸引眼球，脫離自身主營業務和核心產品，這些研發項目都是經不起IPO審核的，不屬于真正意義上的研發活動范疇。

3.5 研發項目全生命周期管理方面的問題

研發項目的生命周期包括立項、實施、結項等關鍵環節。IPO問詢過程中，京浜光電被要求結合研發項目立項、進展、完成、成果等情況說明報告期內研發費用持續大幅上升原因。所以企業應當做好研發立項管理，確保研發項目立項應當經過恰當審批。例如，在項目執行過程中，如果預算管理不到位、監控機制不健全以及重大支出項目論證不全面、審批程序不恰當、協調機制不暢通，都將導致企業難以控制項目進度和支出情況，最終會導致研發成本大幅超支、資源浪費和研發效率下降等問題。

3.6 研發支出會計核算方面的問題

研發支出的會計核算問題屬于比較典型的審核問題。如暢想高科在IPO過程中被問詢，其目前研發人員在年齡、工齡、入司年限、職級、學歷、專業的分布情況，并結合研發人員的構成情況、主要研發成果、在研項目情況等對發行人的研發能力、研發費用歸集準確性等進行分析。在研發人員職工薪酬方面，若企業存在非全時研發人員的，往往存在未能夠清晰統計和計算相關人員分別從事不同職能的工時情況，從而導致分攤計入研發支出的薪酬不準確。在擬IPO科創板上市標準的口徑下，研發費用核算與管理方面還存在著研發人員勞動關系不符合規定、設備產研共用、研發設備折舊工時記錄不全面、研發廢料管理不足等問題[1]。

4 關于擬IPO企業研發費用存在問題的應對策略

基于上文中總結的IPO審核典型問題，本文提出按照“建立研發制度-加強研發活動管理-強化研發項目預算管理-規范研發投入管理-加強研發支出會計核算”5個環節，強化擬IPO企業研發費用管理，優化擬IPO企業研發流程，提高企業研發效率效果。

4.1 建立研發費用全過程管理制度和相應的組織架構

企業建立研發費用全過程管理制度和相應的組織架構是保障其研發活動高效進行和研發費用準確核算的基礎。一是制定擬IPO企業研發費用管理辦法及細則，明確研發費用管理的政策依據、管理目的、管理范圍、各部門職責、項目全過程管理（立項、實施及結項）。只有明確職責、壓實責任，擬IPO企業研發費用管理才能得到完善。二是與研發費用相關配套制度的融合管理。通過修訂科研項目管理制度、科研經費管理制度、績效考核管理制度等，做到研發費用管理制度與相關配套制度的全面融合，實現研發費用的閉環管理。三是構建與制度相適應的組織架構。企業應當結合業務模式、研發流程及具體研發活動情況，搭建恰當的研發機構組織架構，并下設相關獨立職能部門，同時明確各部門、人員的職責分工和權限。擬IPO企業可設立總工室或技術部門等研發機構對研發項目及研發活動進行管理，總工室負責研發項目的立項決策、預算下達、項目進度管控及委外研發等，重點關注研發項目的立項、實施、結項等全過程管理；財務部重點關注研發費用的歸集、核算、輔助維度（研發項目的編碼）的設置、研發費用加計扣除臺賬登記等；人資部負責研發人員的職責、人員工時、薪酬等；資產部負責研發場地面積分攤、水電物業費分攤、研發設備工時等；物料部負責建立材料費的領用出庫臺賬。按照分工，明確牽頭部門及配合部門，只有在相關部門的協同配合下，才能做好研發費用的管理工作。

4.2 加強對研發項目及研發活動的全過程管理

研發項目從立項審批，到研發活動開展過程伴隨著費用的開支和稅收政策的適用，再到項目結題驗收的全過程，可以從以下4個方面加強管理，提升管理質效。一是加強研發項目立項及審批管理。擬IPO企業的研發方式主要包括自主研發、集中研發、委托與合作研發等研發形式。根據研發形式的不同，擬IPO企業需采取不同的立項審批程序，如自主和集中研發一般需經企業董事會審批，而委托和合作研發則要經過合同簽訂流程以及科技主管部門登記備案流程等。二是清晰界定研發活動與生產經營活動。在企業研發費用管理過程中首先要做的就是制定合理合規的研發活動認定制度和程序，合理界定企業的各類產研活動。《研發費用加計扣除政策執行指引（2.0版）》中將研發活動與其他產業活動以列表的形式進行了區分，擬IPO企業應逐個對照政策指引中原型、小試、中試、設計、開發、試生產、常規測試、數據收集等活動的界定，區分與界定本企業的研發活動與生產經營活動，確保研發費用開支范圍的完整性和準確性。三是加強對符合政策的研發費用的加計扣除管理。擬IPO企業應從企業主體資格、適用行業、研發項目與研發活動、加計扣除研發費用范圍這4個方面進行符合性判斷，并以“優惠最大化和風險最小化”為目標，對享受研發費用加計扣除政策實施全過程管理[2]。四是及時辦理項目結題驗收。擬IPO企業應建立對研發成果以及預算完成情況的評審與驗收程序。在研發項目結題時，研發項目組應當及時提交研發成果并進行研發結項申請，公司組織專家人員對研發概況、研發目標達成情況、研發內容完成情況、項目預算完成情況以及項目實際成果等進行獨立評審和驗收，并以此作為項目人員績效考核的重要內容。

4.3 強化研發項目全過程預算管理剛性約束

擬IPO企業在上市過程中會被問詢到研發項目的實際投入金額與總預算存在較大差異的原因，以及公司對于研發預算的制定、審批、實際投入、預算修改等內容制度及執行情況，進一步被懷疑是否存在突擊研發的情形。為應對和改善此類情況，擬IPO企業應強化研發項目全過程預算管理。一是在編制研發費用預算環節。擬IPO企業每年應基于總體發展規劃，并結合市場需求信息，制定下一年研發方向。各研發部門應根據研發項目情況及研發方向討論結果，準確編制年度科研計劃以及研發預算，企業在制定研發預算時也應考慮是否符合戰略規劃和行業技術方向。二是在預算執行過程。對于已經下達的研發費用年度預算，財務部和總工室應跟蹤各研發項目的預算執行情況，對于預算執行偏差率較大的研發項目進行提前預警及反饋，對因研發方案變更等情況導致研發預算需要調整的，需經適當層級審批后，可按照預算調整后的方案對研發項目預算執行情況進行管控，保證研發項目預算與實際發生支出相匹配 [3]。三是加強預算執行考核。將預算執行結果作為項目考核的重要內容之一，有利于加強研發項目全過程預算管理剛性約束，保障擬IPO企業在上市審核中順利通過。

4.4 規范研發投入的相關管理要求

研發投入為擬IPO企業研發活動直接相關的支出，一般包括研發人員薪酬、直接投入費用、無形資產攤銷費用、折舊費用與長期待攤費用、設計費用、裝備調試費、委托外部研究開發費用、其他費用等。首先，要明確研發投入歸集的范圍。尤其是在歸集研發人員職工薪酬、直接投入費用、折舊與攤銷等研發投入時，必須嚴格執行《監管規則適用指引——發行類第9號》的相關規定。其次，要嚴格執行研發投入歸集標準的要求。擬IPO企業應準確劃分研發投入與生產成本的界限。研發人員薪酬要與項目任務書中一致，非全時研發人員的薪酬要依據工時統計表等支持性資料進行歸集；研發活動與生產經營活動共用的生產線、機器設備的折舊費用分配要依據相應的機器、設備的工時占比，場地租金或折舊費的分配應依據資產部門提供的面積占比；委外研發要有委托服務合同、發票及成果資料；差旅費等其他費用開支要有費用報銷單及發票等要件。最后，研發投入歸集需滿足法律法規以及內部管理流程的要求。例如，研發支出會計憑證所附附件資料應經恰當層級的審批，按時歸檔并以項目輔助賬的形式建立索引以為各類監管備查。高新技術企業認定辦法、國家稅務總局的研發費用稅前加計扣除規定等法律法規對研發投入的歸集和核算作出了規范，需要按要求執行。對于特定監管目標，擬IPO企業可在研發費用明細賬后增加輔助列，明確同一筆研發投入是否屬于不同口徑、文件下的研發投入。同時，要重點關注不同口徑下的研發投入的一致性，確保能夠相互驗證，如存在差異，一定要有合理原因。

4.5 嚴格按照相關準則進行會計核算

在研發費用會計處理依據方面，企業無形資產準則闡述了研發支出在研究階段和開發階段的不同會計處理方式，在此基礎上《財政部關于企業加強研發費用財務管理的若干意見》（財企 〔2007〕194號）明確了研發費用的歸集范圍。首先，需要統一研發支出的會計核算科目。擬IPO企業應根據適用的會計準則以及單位內部會計核算管理制度，對研發費用設置統一的會計核算科目及明細科目，如企業的研發費用統一在“研發支出”一級會計科目下進行核算，根據不同研發項目統一在“研發支出-X項目”二級會計科目下進行核算還需要根據資本化與費用化的情況統一在“研發支出-X項目-費用化（資本化）”三級會計科目下進行核算，承擔由國家或指定方撥付款項的研發項目經費（以下簡稱“專項經費”）支出的，統一在“研發支出-X項目-費用化（資本化）-專項經費（自籌經費）”四級會計科目下進行核算，并根據研發費用的構成設置“勞務費”“差旅費”等更明細的會計科目。其次，需要確保核算依據的合理性。對于已經設置研發會計專崗的財務部門，應根據項目任務書中的內容，逐一對照審核研發活動實際支出的人工費、測試費、外協費等。只有根據項目任務書中的內容逐一審核，才能確保研發費用核算的合理性，才能確保擬IPO企業研發費用金額的合理性。最后，可通過設置研發支出輔助賬來滿足不同口徑的核算要求。根據目前研發費用會計核算口徑、高新技術企業認定口徑、研發費用加計扣除口徑的不同要求，來設置研發費用輔助賬。盡管《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號公告，以下簡稱“97號公告”）發布了研發支出輔助賬樣式，但只是針對研發費用加計扣除設置的輔助賬。若企業再分別針對擬上市要求、高新技術企業認定口徑下分別設置研發費用輔助賬，無疑會增加會計人員的工作量。企業可以在97號公告發布了的研發支出輔助賬樣式的基礎上，增加相關輔助列，即在研發費用會計核算口徑輔助賬的基礎上，增加是否屬于高新技術企業認定口徑研發支出、是否屬于加計扣除口徑支出等輔助列進行核算，以確保不同口徑之間的勾稽關系，用一套輔助賬分別應對不同的研發費用支出口徑的要求，達到提高會計核算效率的目的。

5 結語

本文根據企業會計準則及應用指南、上交所及深交所業務指南中的審核關注要點和審核問答等文件，梳理、細化、總結了研發費用管理相關建議。擬IPO企業應做好研發制度管理、研發活動管理、研發項目預算管理、研發投入管理、研發支出會計核算管理5個環節，對研發費用實施全過程管理，以確保企業順利通過IPO審核。

【參考文獻】

【1】蔣紅瓊.擬IPO公司研發費用核算與內控規范管理探究[J].投資與創業，2024，35（12）：86-88.

【2】袁伽萌，袁振興，孫舒婷.享受研發費用加計扣除政策的符合性判斷與全過程管理[J].財務與會計，2023（23）：54-57.

【3】余夢，戴國華，吳紅艷.建筑企業研發費用加計扣除管理的風險及應對[J].財務與會計，2024（01）：67-68.