戰略成本管理在裝備制造業中的應用研究

【摘 要】 戰略成本管理能夠突破傳統成本管理的微觀層面，從戰略的高度重塑和分析成本，助力企業發現成本降低的潛力，優化價值鏈活動，從而提高企業的競爭力。文章基于產業價值鏈、內部價值鏈、競爭對手價值鏈、戰略成本等動因，從價值鏈分析的角度，構建了裝備制造業戰略成本動因指標體系，并選擇2023年納稅總額在2 000萬元以上的陜西56家裝備制造業企業為研究樣本，運用因子分析法提取樣本企業的戰略成本動因及其權重，包括供應商議價能力、規模經濟等9個主要戰略成本動因，進一步運用模糊評價法構建戰略成本管理策略模型，并選擇甲樣本企業進行案例分析，得出該企業的戰略成本策略，為其他企業提供了借鑒。

【關鍵詞】 戰略成本管理； 戰略成本動因； 裝備制造業； 價值提升； 價值鏈分析

【中圖分類號】 F234.3" 【文獻標識碼】 A" 【文章編號】 1004-5937（2025）18-0058-07

一、引言

隨著全球化和競爭環境的不斷變化，企業的成本管理面臨著越來越大的挑戰。戰略成本管理作為一種能夠在動態市場環境中提升企業競爭力的方法，逐漸引起學術界和實務界的關注[ 1-2 ]。學界普遍認為，戰略成本管理是將成本管理與企業戰略緊密結合，進而為企業創造價值[ 3-5 ]。Shank和Govindarajan[ 2 ]認為，戰略成本管理應立足于企業的整體價值鏈，關注如何通過優化各環節的成本結構來提升競爭優勢。Porter[ 6 ]指出，企業應從競爭策略的角度出發，借助成本管理來實現差異化優勢或成本領先優勢。綜上，戰略成本管理就是從戰略高度去審視和尋找影響企業各項成本變動的要素——戰略成本動因，從而實現對成本變動要素的控制和選擇，并優化產生成本的行為，如企業內部控制、管理活動等，以降低冗余成本，實現成本最優，幫助企業獲得長期競爭優勢，進而形成核心競爭優勢。

裝備制造業以新興產業引領制造業發展，是推動我國工業和經濟發展的國之重器。陜西省作為重要的裝備制造業基地之一，在推動我國經濟高質量發展中發揮著關鍵作用。然而，陜西省裝備制造企業仍面臨企業存貨占工業總產值比例較高而利潤總額占比較低等問題，一定程度上反映了裝備制造業行業成本管理和成本核算存在缺陷。那么，在全球產業鏈、價值鏈導向下，裝備制造業如何剖析主要戰略成本動因，如何通過跨組織的戰略成本管理提升整體競爭力，如何選擇戰略成本管理策略使其在高頻變動的環境中保持有效性，成為重要環節。本文就此展開研究，旨在助力陜西省裝備制造業形成長久競爭優勢。

二、裝備制造業戰略成本動因分析

（一）裝備制造業戰略成本動因指標體系構建

1.指標選取的理論依據

裝備制造業基于價值鏈的成本動因分析涉及產業價值鏈分析、內部價值鏈分析和競爭對手價值鏈分析，可以幫助企業全面理解成本構成，優化運營效率，更好地應對市場的不確定性和競爭壓力。

（1）產業價值鏈分析

裝備制造業的產業價值鏈分析著眼于行業的整體結構，關注上游供應商、下游客戶、分銷渠道和相關支持性服務，其核心是理解各環節的相互依賴關系，明確影響整個行業成本的主要驅動因素。上游原材料的質量和價格波動直接影響生產成本，下游客戶需求的變化則可能影響產品設計和制造策略。這種整體視角可以幫助裝備制造企業建立有競爭力的供應鏈體系，企業通過識別供應鏈中的原材料成本、運輸成本和制造工藝創新等關鍵成本要素，協同優化資源配置，降低總成本[ 7 ]。

（2）內部價值鏈分析

內部價值鏈分析旨在對企業內部的生產和運營活動進行分解，以識別每一活動的成本組成和價值增值的關鍵環節，通常分為基礎活動（生產、組裝、物流）和支持活動（人力資源、技術研發和采購）兩個層面。通過內部價值鏈分析，企業可以識別并優化生產過程中的生產線自動化程度、工序效率、設備利用率等成本驅動因素[ 8 ]。裝備制造業中，生產活動通常是成本最高的活動之一，涉及大量的人力、材料和設備投入。此外，支持活動如技術研發和人力資源管理也是重要的成本來源。技術研發的投入直接影響產品的創新性和市場競爭力，而通過與供應商和客戶的合作研發，企業可以共擔成本，降低技術創新的風險。通過內部價值鏈分析，裝備制造企業可優化資源配置，提高部門協同效應和整體運營效率。

（3）競爭對手價值鏈分析

競爭對手價值鏈分析旨在通過對行業內主要競爭者的成本結構和運營策略的分析，識別自身在成本控制和競爭力方面的差距。這種分析通常涉及對標行業領軍企業的價值鏈活動，識別其在生產、營銷、分銷和服務等方面的成本優勢來源[ 9 ]。例如，某些領先的裝備制造企業可能在供應鏈管理或生產工藝上有顯著優勢，從而大幅降低單位產品的制造成本。通過借鑒這些企業的成功策略，其他企業可以調整自身的價值鏈環節，尋求在關鍵環節上進行改進。此外，競爭對手價值鏈分析還可以揭示對手在售后服務、客戶關系管理等方面的創新策略，通過對標領先競爭者的售后服務和客戶響應機制，企業可以在保持成本控制的同時提升客戶滿意度，強化市場地位[ 10 ]。

此外，競爭力的形成主要取決于人力資源（包括勞動力成本與勞動力素質）、資本投入（包括研發投入、引進外資）、產業集群水平三個因素，競爭對手的價值鏈分析是站在某個具體裝備制造企業的微觀視角，分析競爭對手所采用的競爭手段、是否進行了技術創新及是否獲得技術溢出。

（4）戰略成本動因分析

基于產業價值鏈、內部價值鏈、競爭對手價值鏈、競爭力形成因素的梳理與分析，可見戰略成本動因一般被劃分為結構性成本動因和執行性成本動因。結構性成本動因包括生產規模、技術水平、產品設計和工藝流程等，這些因素對企業的長期成本結構具有決定性影響。例如，大規模生產可以通過規模經濟實現較低的單位成本，而高度自動化的生產技術則有助于降低人力成本。此外，結構性成本動因還包括市場競爭、客戶需求變化、政策法規等外部環境因素。這些動因通常在不確定性較高的市場中影響顯著，企業需要在動態環境下靈活調整成本策略[ 11 ]。執行性成本動因涉及企業在生產和運營過程中的實際操作，如生產效率、設備利用率、人員素質和管理效率等，提高生產線的自動化水平和減少停機時間能夠直接降低生產成本。

2.裝備制造業戰略成本動因指標體系構建

依據上述理論分析，筆者構建了裝備制造業戰略成本動因體系。由于裝備制造業的市場環境和技術水平不斷變化，戰略成本動因體系的構建應當具備動態調整能力，企業需要根據實際的經營績效定期評估和更新成本動因體系，以確保其與企業戰略的適應性和有效性。裝備制造業的戰略成本動因體系構建是一項復雜的任務，涉及多種成本驅動因素的識別、分析和優化。其核心在于通過成本動因的精細化管理支持企業的戰略目標，從而在激烈的市場競爭中獲得成本優勢。基于上述價值鏈成本動因分析，并結合裝備制造業戰略成本動因，本文將結構性成本動因與執行性成本動因作為一級指標，在一級指標下設行業、企業外部環境、員工、生產與管理水平、研發與技術水平、企業內部環境6個二級指標，進而依據二級指標的不同維度設計35個三級指標，構建出裝備制造業戰略成本動因指標體系（詳見表1）。

結構性成本動因一級指標下包括行業和企業外部環境。行業：裝備制造業的技術迭代和自動化趨勢是顯著的行業動因，影響企業的長期成本結構。隨著智能制造技術的廣泛應用，行業整體逐漸邁向高技術、高自動化水平，會直接影響人力成本和制造效率。此外，由于供應商的技術水平和協作能力是決定成本結構的關鍵因素，與高效供應商的長期合作可以幫助企業在規模經濟下實現原材料采購成本的降低。因此，供應鏈的穩定性、原材料價格的波動、外部合作伙伴的技術能力、行業的供應商議價能力、市場規模、競爭程度、技術發展趨勢等都是關鍵的結構性成本動因。企業外部環境：行業的政策支持、環保法規等外部因素也會對企業的成本構成產生深遠影響。

執行性成本動因一級指標下包括員工、生產與管理水平、研發與技術水平、企業內部環境，主要影響企業的成本效率和短期經營績效。員工：員工的技能水平、學習能力、工作經驗、創新意識等直接影響生產效率和產品質量。具有專業技術技能的員工不僅能夠提高生產效率，而且能減少產品的不合格率，從而降低返工成本。生產與管理水平：管理層的戰略意識、決策能力和運營管理水平直接影響資源配置效率，生產與管理水平的提升往往能夠有效降低運營成本，尤其是在成本控制、供應鏈協調等方面表現更為顯著。研發與技術水平：裝備制造業對技術創新和研發投入的依賴程度較高，企業的研發能力不僅影響產品的創新性，而且直接決定了生產工藝的先進程度和資源利用率，通過技術研發投入，企業可以不斷優化生產流程，引入自動化設備，從而提高生產效率，減少材料損耗和能源消耗。企業內部環境：扁平化的組織結構和信息化管理系統能夠加快信息流通，減少溝通成本和管理成本。同時，合理的流程管理有助于減少生產過程中的浪費，提升生產效率，從而實現成本的有效控制。因此，企業文化、組織結構、信息系統和流程管理等因素在成本動因中也扮演著重要角色。

（二）陜西裝備制造業戰略成本動因分析

1.數據來源

陜西裝備制造業主要包括機床、工具、電工電器、重型冶金、工程通用、石化煤機械、農林牧機械、汽車及配件、輕紡機械、電子信息儀器及儀表十大領域，涉及通用設備制造業，專用設備制造業，汽車制造業，鐵路、船舶、航空航天等交通運輸設備制造業，電氣機械和器材制造業，計算機通訊電子設備制造業，儀表儀器制造業七大主要行業，以陜鼓集團、西瑪電機、秦川機床、漢中天一、西電變壓、法士特、北方動力等企業為代表。本文選取2023年納稅總額在2 000萬元以上的56家陜西裝備制造業企業為研究樣本，基于所構建的裝備制造業戰略成本動因指標體系進行問卷調查，問卷采取紙質（200）、微信二維碼（65）兩種，收回紙質問卷164份，微信二維碼問卷49份。調查問卷的發放對象包括陜西裝備制造業管理者、單位負責人、財務人員、部門經理等，去除異常（項目填寫不足50%）問卷15份，得到有效問卷198份。針對收回的問卷進行編碼，根據問卷重要性進行分數的換算，表2為編碼的具體方式。

2.測度方法

因子分析能夠充分利用指標群的綜合信息，避免因單項指標選擇不合理而影響評價結果的科學性，且能夠排除各實測指標之間的相關性重復。將這些相關性進行分解，提取出獨立的因子，使得分析結果更加清晰、準確。各因子的相對重要程度（即權重）可以由各因子的方差貢獻率求得，從而消除人為因素帶來的偏差。

3.測度結果分析

通過構造主成分綜合得分函數，對問卷所獲的35個指標變量進行主成分分析，提取出主要的戰略成本動因，并對陜西省裝備制造業戰略成本動因進行綜合分析，最終198份問卷均為有效，不需要進行進一步的剔除。

對問卷35個問題可靠性測量結果顯示，Cronbach's Alpha系數為0.723，基于標準化的Cronbach's Alpha系數為0.756，雖然沒有超過0.8，但是都在0.6～0.8之間，所以可靠度還是可以接受的，具有較高的信度，不需要修正指標。

由Kaiser-Meyer-Olkin測度與Bartlett球形檢驗結果可知KMO測度為0.815（gt;0.5），近似卡方682.749，對應概率為0（lt;5%），所以可以適用因子分析。用SPSS22.0提取主要成分，獲得9個公共因子，結果如表3所示。

表3中9個指標的提取值都在0.5以上，供應商議價能力、規模經濟、客戶需求3個指標都在0.75以上，說明共性方差比較高，表明這9個指標能夠在一定范圍內較好地反映原變量的大部分信息，即通過該問卷得到的結果具有一定的參考性。因此，在35個變量中共提取了9個主因子。提取的主成分按照貢獻大小分別是供應商議價能力，規模經濟，客戶需求，生產智能化程度，員工經驗曲線，全面質量管理水平，品牌效應、知名度和廣告投入，市場壁壘/進入門檻，新技術數量和應用。9個因子的累積方差貢獻率達77%。經過歸一化處理，計算得到如表1所示的35個二級指標權重。

三、戰略成本管理策略選擇案例分析

（一）分析方法

模糊評價法作為一種解決非確定性的綜合評價方法，可以將前述模糊的多重的戰略成本動因對成本的影響進行總體評價。如表4、表5所示，將陜西省裝備制造業的戰略成本動因進一步劃分為行業內部優勢S、劣勢W、外部機會O、威脅T四個層級動因。

戰略成本管理的策略選擇包括發揮優勢抓住機會的SO增長型成本管理策略、借助機會扭轉劣勢的WO扭轉型成本管理策略、借助優勢應對威脅的ST多元化成本管理策略、內憂外患下降低成本的WT防御型成本管理策略四種類型。

根據模糊分析體系，按照上述步驟與變量，得到陜西裝備制造業戰略成本管理策略，如表6所示，供裝備制造企業選擇。為了更好地驗證該研究結果，本文從調研企業中選擇一家進行實證分析。

（二）案例分析

1.樣本企業選擇與主要情況介紹

根據前期調研與后期訪談，選取甲企業為樣本企業，甲企業參與調研的人員為6人，且該企業問卷均為有效問卷，對應的問卷編碼為48—53號。將問卷結果進一步分析總結，并進行跟蹤訪談，獲取確定戰略成本管理策略所需要的戰略成本優勢、劣勢、機會、威脅等成本信息，進而利用本研究成果為該企業戰略成本策略的選擇奠定基礎。

甲企業具有60多年的經營歷史，為研制和生產小模數精密傳動類、小規格刀具類、級進冷沖模具類、液壓智能夾具類產品的工業布局高新技術企業，銷售網絡遍布全國，工藝特色鮮明。產品屬于《中國制造2025》核心基礎零部件，主要應用于智能制造裝備、機器人、機械、電子、儀表等不同行業。

2.樣本企業戰略成本管理策略的選擇

按照前述研究結果，對該企業的優勢、劣勢、機會、威脅分別進行梳理。

R=（R1，R2，R3，R4，R5，R6）=（行業，企業外部環境，員工，生產與管理水平，研發與技術水平，企業內部環境）

機會和威脅成本動因Rot=（R1，R2）=（行業，企業外部環境動因）

R1行業=（R11，R12，R13，R14，R15，R16，R17）=（供應商議價能力，供貨渠道品質與穩定性，市場壁壘/進入門檻，替代品威脅，客戶需求，行業現有競爭程度，行業凝聚）

指標權重a1=（6.51，3.32，4.48，1.46，6.06，4.24，1.08）

R2企業外部環境=（R21，R22，R23，R24，R25，R26）=（國家政策與扶持，區域對特定行業的保護政策與政府購買，區域/省政府扶植政策，地理位置與產業聚集情況，交通運輸能力，稅收優惠）

指標權重a2=（3.56，1.04，2.47，1.68，2.08，1.87）

根據問卷結果，問卷人需要逐一評判該企業所屬區間，分別是具備（機會威脅）、不具備（機會威脅）、劣勢，因此，可以得到N*3的機會與威脅成本動因的線性矩陣r1，r2。

R1行業=a1*r2=（0.462，0.292，0.242），R2企業外部環境=a2*r2=（0.49，0.371，0.127）

優勢和劣勢戰略成本動因Rsw=（R3，R4，R5，R6）=（員工，生產與管理水平，研發與技術水平，企業內部環境）

R3員工=（R31，R32，R33，R34，R35）=（員工經驗曲線，員工專業素養，員工能動性，員工流動性，員工學習能力）

指標權重a3=（5.53，2.24，1.41，2.39，2.03）

R4生產與管理水平=（R41，R42，R43，R44，R45，R46，R47）=（管理者的水平，規模經濟，剩余產能，產品特點，生產智能化程度，生產工藝、流程，內部控制情況）

指標權重a4=（2.36，6.19，1.86，1.63，5.82，2.12，1.24）

R5研發與技術水平=（R51，R52，R53，R54）=（新技術數量和應用，研發能力，產品更新速度，技術革新性）

指標權重a5=（4.10，2.35，1.98，1.32）

R6企業內部環境=（R61，R62，R63，R64，R65，R66）=（全面質量管理水平，品牌效應、知名度和廣告投入，文化建設，內部信息溝通機制與效率，內部職能部門與組織機構，企業戰略）

指標權重a6=（5.29，4.94，1.02，0.95，1.65，1.73）

根據問卷結果，問卷人需要逐一評判該企業所屬區間，分別是具備（優勢劣勢）、不具備（優勢劣勢）、劣勢，因此，可以得到N*3的優勢劣勢動因線性矩陣r3、r4、r5、r6。

R3員工=a3*r3=（0.674，0.177，0.146）

R4生產與管理水平=a4*r4=（0.47，0.285，0.233）

R5研發與技術水平=a5*r5=（0.523，0.214，0.375）

R6企業內部環境=a6*r6=（0.416，0.447，0.135）

在此基礎上計算總體優勢S、劣勢W、機會O、威脅T分數：

經過計算，可以得到戰略坐標點S=（0.51，0），W=（-0.17，0），O=（0，0.48），T=（0，-0.19），在此基礎上計算四個點重心坐標，進而轉換為三角函數：

因此可以推斷，屬于θ的區間為（п/2，п），即甲企業應該采用的是WO型的戰略成本管理策略，也即劣勢—機會戰略組合。隨著大數據技術的發展，借助智能化改造，加大研發投入，促進技術創新，并逐漸引入物聯網、大數據分析和人工智能等數字化技術加強對成本動因的實時管理，勢必會幫助甲企業化劣勢為機遇，從戰略的高度重塑和分析成本，助力企業發現成本降低的潛力，優化價值鏈活動，從而提高企業的競爭力。

四、結語

本文通過案例分析和驗證表明，基于產業價值鏈、內部價值鏈、競爭對手價值鏈、戰略成本等動因，依據從價值鏈分析角度構建的裝備制造業戰略成本動因指標體系進行企業戰略成本抉擇是可行的。表6所列示的陜西裝備制造業戰略成本管理策略選擇，也是在充分考慮陜西省裝備制造企業現狀和面臨的共同機遇及大環境基礎上提出的，期望該研究成果可以為更多企業提供思路和借鑒，將成本管理追溯到戰略層面，為尋找和孕育核心生產力指明方向。

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