淺論審計的風險與防范

一、影響審計風險的因素

（一）環境因素

１、法律環境不健全。經過多年努力，我國目前已基本形成以《審計法》為中心、相關審計法規為配套的比較完整的審計法規體系。盡管如此，我們還承認，審計活動面對的是紛繁復雜、而且是動態和不斷發展的社會經濟生活。因此，現行法律法規不可能對審計活動過程中可能遇到的所有新情況、新問題全部規范到位。從法律法規的制定過程來看，滯后性幾乎是必然的，因為只有當社會政治經濟生活中有了解決問題的需求而又缺乏相應依據時，才會產生制定某項法律法規的客觀需要，新的法律法規才得以產生。可見，法律法規自產生之日起就具有滯后性，會滯后于社會政治經濟現象的出現。此外，我國目前處于市場經濟建立和發展時期，許多不確定因素和不規范行為依然存在，這就更增加了社會經濟生活的復雜性，法律法規范圍之外的這些經濟事項的存在、諸多合理不合法問題的存在及部分審計活動過程中對技術、操作上理解的偏差，沒有相應的法律法規依據，審計人員在審計時就必須依賴其職業判斷，這就加大了審計工作的難度，不可避免地產生審計風險。

２、審計管理體制不完善。獨立性是審計最根本的特征之一，也是審計結果客觀公正的前提條件。審計機關是國家整個行政機關的一個重要組成部分，不存在絕對獨立，但必須具備完成其任務所需的職能上和組織上的獨立性。我國最高審計機關的建立及其獨立性均在憲法中加以規定。此外，《審計法》規定，我國審計機關實行在總理和地方主要負責人領導下的行政管理體制，接受地方政府和上級審計機關雙重領導。在這種管理體制下，地方審計機關是地方政府的一個職能部門，其經費和人事關系隸屬于地方政府，必須接受地方政府的領導。但與此同時，法律又要求審計機關對地方政府及其職能部門的財政、財務收支進行監督，如對本級財政預算執行情況審計、對地方挪用各種專項資金進行審計等。這種監督從體制上就行不通，審計機關也不具備完成任務所必須的職能上和組織上的獨立性，這必然影響審計結果的客觀公正，使審計結果與事實存在偏差，從而產生審計風險。

３、審計機關與被審計單位的信息不對稱。我國正處于市場經濟體制建立、發展、完善過程，市場主體行為不規范、管理不善問題比較突出。一方面，被審計單位內部控制制度不健全，不能及時發現、糾正自身經營活動中的錯弊；另一方面，由于管理者和會計人員素質、社會經濟環境及會計工作特點，致使會計信息資料嚴重失真。這在很大程度上成為審計人員獲取真實、可靠信息資料的障礙。從客觀的立場看，審計機關和被審計單位之間存在嚴重的信息不對稱現象，雙方掌握的信息資料是不對稱的，審計機關總是處于弱勢方，其掌握的信息資料總是比被審計單位少，而且是有限的、甚至是不真實的，以此為基本依據作出審計判斷及審計結論，產生審計風險的概率比較大。雖然，審計機關及審計人員應盡量改變這種信息不對稱的局面，盡可能獲取可靠、有用的信息，去偽存真，但畢竟不能完全消除、只能降低審計風險。

（二）審計技術與方法因素

現代審計理論研究表明，審計風險由固有風險、控制風險和檢查風險三個部分構成，固有風險和控制風險的存在和發生，與被審計單位所處的經濟環境直接相關，而與審計人員沒有關系，故而審計人員無法控制或改變固有風險和控制風險的實際水平，該兩項風險均在審計人員控制和影響范圍之外。盡管審計人員可以恰當評價固有風險和控制風險的程度，采取合適的審計程序和方法，通過控制檢查風險來控制審計風險，但審計風險始終是客觀存在的。檢查風險源自審計人員，可由審計人員進行控制。一個審計項目制定項目計劃、評估固有風險和控制風險、制定審計方案、具體實施審計到寫出審計報告、作出審計決定，是一個嚴密的工作過程，這也是審計項目質量控制過程。其中任一環節工作失誤或判斷錯誤，均可能導致審計風險的產生。如對固有風險和控制風險的評估是否正確、采用的審計程序和審計方法是否恰當、調查被審計單位的經濟環境是否周密、抽樣是否具有代表性、取證是否充分有效、審計結論是否恰當表述等都可能導致審計風險。

（三）人員因素

審計是一項技術要求很強的職業，客觀上對審計執業人員的知識結構、業務能力及職業判斷能力有很高的要求。審計人員的風險意識和職業關注意識對審計結論也有重要影響。審計人員應受過良好的專業技術教育，具備敏銳的職業判斷能力，在實施審計過程中應注意識別風險、保持必要的技術和職業關注。事實上，并不是所有審計人員均能達到上述要求。特別是在我國國家審計人員中，一部分人以前沒有經過足夠的專業訓練，一部分人學歷較低，審計專業知識欠缺；此外，年齡和知識結構不合理、經驗不足，風險意識淡薄、識別風險的能力有限、缺乏應有的職業關注等情況較為普遍，更有極少數審計人員職業道德素質較差，對工作缺乏責任心，這就必然影響審計質量，最終形成審計風險。

二、防范控制審計風險的策略和措施

如何更好地履行國家審計職責以避免審計失敗是國家審計機關需要解決的一個重要課題。對此，筆者認為，應當從以下方面防范和控制審計風險。

１、加強審計隊伍建設，提高人員素質。審計隊伍素質的高低是防范審計風險的關鍵。審計人員自身素質的高低，直接決定審計工作質量。目前，我國正處于經濟轉軌時期，法制建設還不完善，審計所處的外部環境不容樂觀，另一方面，隨著經濟環境的發展，審計對象的復雜程度不斷提高，審計難度和風險有攀升的趨勢。這對審計人員提出了更高要求，審計人員不僅要精通財務會計知識，還要掌握經濟管理、信息技術、法律等專業知識，同時還要具備良好的職業道德。只有如此，才能保證審計質量水平，才能防范和控制審計風險。

２、引入風險導向審計。所謂風險導向審計，是指以被審計單位的風險評估為基礎，綜合分析評審影響被審計單位經濟活動的各因素，并根據量化的風險水平確定實施審計的范圍、重點，進而進行實質性審查的一種審計方法。

風險導向審計作為一種審計模式，已成為英國審計的發展潮流，其在該領域的探索亦值得我國借鑒。風險導向審計是制度基礎審計的進一步發展。隨著經濟實體規模不斷膨脹，以測試內部控制制度為基礎的審計模式變得十分復雜。以評估審計風險為基礎，重點測試高風險和高風險部門的高風險業務的風險導向審計應運而生。這種審計模式對審計人員提出了更高的要求。風險導向審計以量化風險水平為重點，在確定風險水平的基礎上決定實質性測試的程度和范圍。最顯著的特點是把審計力量用在“刀刃”上，即“高風險領域”。這種方法具有科學性和系統性，減少了經驗判斷的隨意性，提高了審計效率，審計結果更為客觀公正。

３、充分運用計算機審計，提高審計工作效率。通過近幾年來審計工作運用計算機取得的成效來看，這是審計工作的必然發展趨勢，如在對海關進出口業務的檢查過程中、對銀行金融業務的檢查過程中、對行政事業單位專項收支業務中，審計人員設計了相應的計算機審計業務軟件程序，大大提高了審計工作效率，對查出的某些線索或問題，結合傳統的審計方法進行了專案式的延伸或調查，查清了被審計單位存在的主要問題和重大的違法犯罪問題。運用計算機審計，還有一個突出的特點，就是有利于審計資料的匯總、保存和審計成果的分析。如匯總審計工作資料工作，提高工作效率達到五倍以上，查閱審計資料提高工作效率達三倍以上，利用計算機分析對比有關審計數據和科學運用審計成果，提高工作效率達兩倍以上。現在，審計署已經開始啟動計算機“金審工程”，必將大大提高審計效率，使我國的審計事業，在“人、法、技”方面都得到發展。

４、保障審計獨立性。在管理體制和審計經費方面要保證審計機關獨立性。如，《審計法實施條例》指出，審計機關履行職責所必需的經費預算，在本級預算中單獨列項，由本級人民政府予以保證。但在實際工作中，除審計署和部分地方審計機構實行審計費用自理之外，仍有相當多的審計機關審計所需經費不能自理。如果審計機關不能與被審計單位隔斷經濟往來，審計獨立性將會大打折扣。鑒于此，審計所需經費應當切實由財政完全承擔，以保證審計獨立性不受損害。

５、加強審計法制體系的建設。現代國家審計是法治的產物，更是法治的工具。因為沒有法治作保證，審計就無法履行職責。在中國，依法審計有兩層含義，第一層含義是國家審計是憲法直接規定的一項重要工作，也是憲法唯一規定要由政府總理直接領導的具體工作，這就為審計機關不受任何機構和個人干擾、獨立依法行使職權提供了法律保障；第二層含義是，實施審計工作的標準和依據也必須是法律法規，要維護法律的尊嚴。民主與法治相輔相成、密不可分，在平衡個人、團體和全體人民利益的時候，法治是最有效的手段，也是最根本的保證。國家審計機關對法治的貢獻，一是監督法律法規的執行，違法必究，維護法律的嚴肅性；二是促進法律法規的完善和發展，從代表最廣大人民群眾根本利益的角度對法律法規的建設和完善提出建議。

（作者單位：天津大港油田公司油氣勘探開發技術研究中心）