關于資產減值準備規范化的探討

苑　華

為了防止企業資產計量不實造成虛夸資產、虛增利潤，從而使會計信息準確地反映企業的經營狀況，我國《企業會計制度》第五十一條規定“企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備”。要求上市公司必須計提應收賬款壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備、委托貸款減值準備。然而從企業實際運作來看，企業資產減值準備的計提很不規范，無故不提、少提和計提秘密準備現象較為普遍。因此，如何規范資產減值準備的計提已成為當務之急。

一、企業計提資產減值準備不規范的原因

１、企業管理當局人為干預。上市公司大多由國企改制而成，已經“ＳＴ”的上市公司，可能因計提減值準備連續三年虧損而被摘牌；微利企業，提取減值準備則有可能變成虧損；負債過大的企業，提取減值準備則有可能使企業凈資產變成負數，甚至達到破產的邊緣。做為上市公司，一些企業為了達到扭虧為盈、小集團利益、包裝上市、領導人出政績等目的，少提資產減值準備可以保持虛高的利潤指標，樹立企業良好的市場形象，在增發新股、配股融資時不僅順利進行，而且能以較高的價格募集更多的資金，同時又保證財政上交，得到地方政府認可，企業管理者還能保住位子和良好的就業條件，皆大歡喜，何樂而不為。

２、地方政府人為干預。按市場經濟的規則，政府必須大大減少對經濟的干預（包括對經濟指標的強制性干預）。然而現實之中，由于現行的干部升遷大多與經濟指標緊緊掛鉤，幾乎所有的地方政府部門都仍在圍著各種各樣的經濟指標轉。地方政府過多地干預企業正常經營，參與企業運行。在個別地區，由于某些領導功利思想嚴重，為了防止資產減值造成當地企業效益滑坡，進而影響地方財政收入和個人政績，地方政府就會干預企業對資產減值準備的計提。

３、會計技術方法有一定的局限性。美國財務會計準則委員會在《會計信息質量特征》的概念公告中談到“要估計會計反映內在經濟現象的真實性變得越來越困難”。我國目前的資產信息和價格市場尚不完善，資產減值程度不能得到合理客觀的確定，使資產減值準備的計提缺乏一定的資料基礎。資產減值準備的計提比例由企業根據相關信息合理估計存在較大的隨意性，資產減值準備計提方法也存在可選擇性。同一個會計資料不同的評估師得出的價值都不相同，甚至會出現巨大差異，更何況沒有接受專業訓練的會計人員。

４、會計人員職業判斷難度較大。目前會計教育取得了長足的發展，會計人員的學歷、水平得到明顯提高，會計人員的后續教育不斷加強，會計人員整體素質得到較大提高。但一方面，在現行的會計管理體制下，會計人員的任免權、考核權、經濟獎懲權都掌握在單位領導手中，他們必須按單位領導的管理要求完成會計工作，會計人員職業判斷的客觀性必然受到影響。另一方面，我國長期延用行業會計制度規范會計行為，在會計制度中規定了明確的會計科目，并對各科目的核算內容作了具體而詳細的解釋，會計人員只需根據會計制度的規定作簡單的是非判斷。而《企業會計制度》提出的職業判斷要求與會計人員的現實水平尚有一定差距。市場的不確定性和波動性，更增加了職業判斷的難度。

二、企業計提資產減值準備不規范的表現方式

在企業會計利潤三年連續虧損退市政策的壓力下，利用資產減值準備會計方法本身的局限性，繞過退市生死線已成為某些上市公司常用的“會計技巧”，不規范的計提資產減值準備主要表現在以下幾個方面。

１、少提減值準備。利用資產減值準備人為操縱會計利潤，或者造成某年虛盈實虧，導致下年巨虧；或者造成某年虛虧實盈，導致下年扭虧為盈。一種情況是有的上市公司為了維護市場形象，避免公司股票被特別處理，保住再融資資格，少提減值準備，粉飾當年財務報表。另一種情況是面臨退市的上市公司，在暫停上市和退市的壓力下，計提資產減值準備不充分。

２、計提秘密準備。一些經營狀況惡化的上市公司，計提了巨額資產減值準備，充分釋放經營壓力，以圖在未來財務狀況得以迅速改善。如有些上市公司打著嚴格執行新會計政策的旗號，利用減值準備調節利潤，將巨額存貨和全部應收賬款全額計提減值準備，不惜形成巨虧，以求來年扭虧，這些報出巨虧公司都充分運用了減值會計政策，為下年扭虧留下空間。

三、規范企業資產減值準備計提的對策

１、完善法人治理結構，進而規范資產減值準備的計提。經過（下轉第６８頁）（上接第６３頁）改制的國有企業，在形式上已具備了某些市場經濟條件下企業的治理結構，但距離市場經濟條件下公司法人治理結構的目標，還相差甚遠。地方政府過多地干預企業正常經營，參與企業運行。在個別地區，由于某些領導功利思想嚴重，為了突出自己政績，迫使企業制造虛假信息，以達到“官出數字，數字出官”的目的。公司管理層主要受制于行政約束而非市場約束，更多的是對作為大股東的政府負責，它所誘發的各種經濟扭曲行為對資產減值準備計提產生了極大的消極作用。因此，轉變政府職能，減少政府對企業的行政干預，規范上市公司法人治理結構，建立起股東大會、董事會和監事會三者之間的權利制衡關系，引入獨立董事制度已刻不容緩。

２、制定關于資產減值準備計提的細則，增強資產減值準備計提的可操作性。根據我國會計業的現狀，制定比較合理、規范、嚴格的資產減值準備會計準則時，應當更加明確地規定資產減值準備的提取方法和提取沖回時間等，有利于提高不同企業之間的可比性和同一企業不同時點的一貫性，降低企業管理層在資產減值時間分布上和空間上的操縱性。分別對八種減值準備結合行業特點給出更具可操作性的判斷標準，特別是存貨、固定資產、無形資產等資產的“可變現凈值”的確定制定出客觀標準，需要估計和判斷的事項制定可操作的、切實可行的細則，為會計人員的實務操作提供依據，同時分行業分部門規定輻度計提比例，希望國家組織有關人員盡快制定資產減值準則或資產減值準備實施細則。

３、不斷提高會計人員的業務素質，增強職業判斷力。不斷加強會計人員在職培訓和后續教育，使其具有良好的職業道德和熟練的專業技能，精通會計、審計、法律、外語、計算機等相關知識。同時具有敏捷的職業判斷力和良好的商業判斷能力，有頭腦能合乎邏輯地處理復雜的事情和進行精確地計算，使其成為具有較高專業理論水平和熟練崗位操作技能的復合型人才。

４、進一步加強資產減值準備的披露與監管。為了使投資者更清楚地認識資產減值準備對企業盈余的影響，有必要強制上市公司披露資產減值準備明細表，要求企業對大額的減值準備進行較詳細的信息披露，對于資產減值準備沖回的，應特別披露其變化的原因和影響，以提高披露信息的有用性。虧損公司應明確披露計提資產減值準備對虧損的影響，扭虧公司應明確指出沖回資產減值準備是否是其扭虧為盈的重要原因。同時，負責審計的會計師事務所應當對上市公司資產減值準備的異常變化給予特別關注，注冊會計師應出具非標準無保留意見的審計報告。