不動產稅征收中的稅基評估方法

摘要：開征不動產稅的計劃已經納入了十六屆三中全會《關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》。征收不動產稅對于公平稅賦、增加國家稅收和促進不動產的交易與開發，都具有重要的意義。但這樣一項涉及國計民生、覆蓋面極大的稅賦，其稅基價值評估時的低成本以及評估結果的公正性與合理性，都非常重要。本文為此介紹了國外不動產稅基價值評估的具體程序與具體方法。]

在公民和法人所擁有的財產中，不動產有其普遍擁有性和財產代表性的特征。“生財有大道，生之者眾，食之者寡，則財恒足矣。”2003年10月，開征不動產稅的計劃納入了十六屆三中全會《關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》。不動產稅的征收對于公平稅賦、增加國家稅收和促進不動產的交易與開發，都具有重要的意義。不動產稅所起的稅賦調節作用是財產稅所起調節作用的主要領域。不動產稅的征收還是我國財產稅稅制改革的起點，同時，不動產稅還能成為我國調控房地產市場的有力杠桿。總之，不動產稅的征收是關系到國計民生的大事。

在西方發達國家，不動產稅在地方政府財政收入中占有很大的比例。筆者在去年發表過一篇呼吁推進不動產稅基評估的東西，已對西方征收不動產稅的歷史和具體政策法規有所介紹。同時，在西方，以不動產價值作為稅基進而征收不動產稅的歷史也已非常悠久。對于這樣一項覆蓋面極大的稅賦征收，其稅基價值評估時的低成本及其評估結果的公正性與合理性，必然成為兩個關鍵的環節。本文擬在這方面發表一點意見。

一、如何達到不動產稅基評估的低成本要求

不動產稅對于政府的收入無疑是至關重要的。同時，該稅賦涉及到了一個國家中所存在的所有不動產中任何一項不動產的業主。而又由于世界各國不動產稅的征收基本上都是從價征稅，因而不動產稅基的價值評估工作存在著相當大的工作量。在西方，對于如何解決好這一工作中所存在的矛盾與問題，都已經積累了相當豐富的經驗。

如住宅的絕對數量雖然是很大的，但當住宅處于同一地區或屬于同一類類型時，其稅基價值評估在操作中具備相當多的共性，完全可以定制適當的計算機評估軟件來完成此項工作。這樣，就基本解決了住宅稅基評估的人工成本問題。

美國在其1989年頒布的《價值評估統一操作規范（USPAP）》，已經對稅基評估工作中有關計算機數理模型建立的方法與程序，進行了具體的規范。并且， USPAP中還指出，美國各州、郡與市的政府還將根據法律對從價計稅為目的的群體不動產稅基評估業務進行管理。

但如何來建立一個適合于同一地區或同一類類型的群體不動產稅基評估的模型呢？稅基評估的數理模型雖然能夠提高工作效率，但是在建立這一模型前，需要對所評估不動產的屬性與市場環境、評估途徑與評估程序等各個方面進行全面的具體分析。USPAP中的STANDARD 6〈 Mass Appraisal， Development And Reporting（群體評估與群體評估報告）〉為此提出了一系列的具體要求，其可以歸納如下：

（一） 建立不動產稅基評估模型之前，評估人員首先需要制訂一個評估計劃，并確定基本的評估途徑與評估程序方法。

經濟具有發展的屬性（如我國的市場經濟也一直處于發展之中）。而經濟領域的相關變化和發展對價值評估行業有著極大的影響。經濟的發展不斷影響著人們的生產與生活的方式。更不用說經濟的發展必將影響不動產評估的方式方法。不動產經濟領域的變化和發展也必定對其價值評估的方式方法產生極大的影響。因此，對于我國來說，不動產稅基評估人員也應根據我國經濟的發展尤其是其不動產經濟的發展以及我國有關不動產法律法規的變動，確定不動產評估的方式方法。

需要強調的是，稅基評估人員在建立不動產稅基評估模型時，如果想不采用常規的價值評估方法和評估程序時，必須具備充分的依據。同時，在制訂上述評估計劃與確定評估工作范疇時，也都必須具備充分的依據。

（二）對所評估不動產的屬性進行鑒定：

1）群體不動產的組合方式；

2）不動產交易的市場區域與交易狀況， 包括將對不動產評估結果產生影響的市場本身、市場機制和外部市場因素；

3）群體不動產所處位置與其實體、法律與經濟方面的屬性。

（三）對所評估不動產中所包含的動產、設施或無形權利(如我國經濟適用房這樣的權利)等非不動產部分進行鑒定與分析。

（四）對所評估不動產的地役權、所受限制狀況、所受妨礙的狀況，有關的租約、契約、合同與有關的法律法規和其它類似性質的屬性進行鑒定。

（五）采用合理的、符合規范的方法，建立群體不動產稅基評估的數理模型。數學模型必須邏輯準確，能體現不動產價值與供求因素之間的關系，并體現不動產質量和數量方面的屬性。這樣的數理模型可以采用成本、銷售比較或收益等評估方法來建立。模型形式可以是表列形式、數理形式、線性、非線性的或者能夠體現不動產產權屬性的其它形式。

（六）采用科學、合理、規范的方式方法確定模型的線性與非線性常數，模型中常數的確定方法包括多元線性回歸、非線性回歸與自適調整等。

（七）收集、核實與分析成本、市場、收益三種評估途徑所需要的評估數據資料：

1）開發或改建的新成本；

2）相關的損耗與貶值；

3）可比較的不動產出售時的其土地的價值；

4）可比較的不動產出售時的其建筑的價值；

5）進行收益資本化時所需資料數據，如租金、支出、利率、資本化率與空置率等。

（八）確定不動產的資本化率和預測不動產未來租金率和潛在的收益能力、支出、利率和閑置率等。

二、如何達到評估結果的公正性與合理性

為達到群體不動產稅基評估結果的公正與合理，除了要在建立評估數理模型時應該履行上述要求，進行不動產屬性與其市場環境、評估途徑與評估程序方法等等的分析之外，還需要在具體評估操作中履行嚴肅的程序與步驟。雖然價值評估的服務，從根本上來說是在于評估人員的判斷。但評估人員的操作程序與步驟必須達到一定的要求。USPAP中的STANDARD 6為應用數理模型評估不動產稅基的操作程序與步驟，也提出了許多具體的要求，這些要求可以歸納如下：

（一）為得出令人信服的群體不動產稅基評估結果，必須采用科學的群體不動產評估程序與方法。不動產評估人員必須理解并正確地運用那些科學的群體不動產評估程序與方法。

具體的評估程序包括：

1）對所評估的群體不動產進行鑒定；

2）確定適于所評估不動產交易的市場范疇；

3）確定此市場領域內影響不動產價值形成的（供應與需求）屬性；

4）建立體現此市場領域內影響價值各屬性的評估模型；

5）對評估模型中確定影響評估結果的個別不適當參數進行調整；

6）測試評估模型所得出的評估結果；

7）根據測試結果對評估模型再次進行調整。

（二）切忌以草率的粗枝大葉的態度來對待不動產稅基評估。價值評估服務的完美無缺是不可能的，對于稅基評估人員工作能力的要求也不能求全責備。但是，稅基評估人員絕不能以草率與不認真的態度來對待評估。稅基評估人員必須勤勉盡責，并堅持應有的職業謹慎。

評估人員在稅基評估中應采取合理的措施，以確保所收集數據資料的數量和質量足于獲得可靠的評估結果。例如，要建立關于不動產的所有權、地理資料、銷售、收支、成本和產權屬性等數據資料的收集和儲存系統。在可能的情形下，地理數據資料應是根據現行地圖詳細度與準確度標準繪制的成套的完整地籍圖。銷售資料應根據現行操作規范進行收集、核實、篩選和調整和歸類。其銷售檔案中應包括每一項銷售中與銷售數據同時的財產權有關屬性的數據。不動產產權屬性數據必須對于所采用的群體評估模型是適當的和相關的。在適宜與可能獲取的條件下，不動產產權屬性的資料檔案中還應包含包括歷史銷售數據在內的其同時期的評估數據資料。數據收集程序中應包含數據質量控制程序，對數據進行檢查與審核從而保證數據檔案現時性與一致性。

（三）決不能犯嚴重影響不動產稅基評估結果的疏漏錯誤，或在接收不動產稅基評估業務委托時誤會工作任務的錯誤。

評估人員在進行不動產稅基評估中，必須竭力去收集相關的信息數據，其收集數據的范圍應該是評估相同或相類似不動產價值時所普遍要求達到的收集數據的范圍。并且，這些信息數據應是經過鑒定的，在必要時還是應該經過分析的。

（四）恰當確定評估結果的基準日。

（五）恰當確定所采用的評估價值的定義，若價值類型確定為市場價值，則評估結果必須符合市場價值定義規定的所有的條件與內涵。在此需要強調的是，在有關不動產稅基評估的政府法規中，也必須明確所需要應用的評估價值類型的定義。

（六）對不動產的屬性進行鑒定，其中包括：

1）根據一般市場交易狀況所確定不動產的群體組合方式；

2）所評估群體不動產的交易區域與交易時間；

3）群體不動產所處的位置與其物理、法律與經濟方面的屬性。

群體不動產的屬性必須根據統一的定義條件進行鑒定，而在群體不動產系列中的每一項不動產應根據其檔案中所保存的或推薦參照的資料進行鑒定。

（七）對與稅基評估相關的不動產市場進行鑒定，其中包括：

1）所評估不動產市場的區域；

2）市場在運行、法律與經濟方面的特性；

3）市場交易活動的時間限制；

4）所評估不動產在市場上所體現的權益。

（八）在對評估模型所得出評估結果進行調整時，評估人員應:

1）考慮評估模型所應用和分析數據資料的質量和數量以及評估途徑方法的適用程度與匹配程度；

2）使用規定的群體評估檢驗程序與檢驗方式，以保證能夠保持評估結果的準確度標準。

在采用評估模型對不動產進行稅基評估時，即使采用了經適當調整和適當校核的數理模型，模型所得出的一些個別評估結果仍可能不能滿足合理性、一致性和準確度方面的要求。不動產稅基評估人員必須確保評估模型所得出的評估價值結論在總體上滿足一定的合理性、一致性和準確度。因此其必須對評估模型的評估結果進行鑒定，鑒定方法可以是擬合優度統計、樣本抽取評價、余數分析法等。

(九) 進行不動產稅基評估的評估人員，必須建立可按例行程序收集和儲存不動產資料數據的檔案系統。在此檔案系統中，應盡可能地收集和儲存有關不動產所有權、地理資料、銷售、收支、成本和不動產其他有關屬性數據。該不動產的地理檔案資料應是根據標準所繪制的完整的成套地籍圖。該不動產銷售資料應是根據現行評估操作規范予以收集、核實、篩選和調整和歸類。銷售資料中必須包括每一項銷售中所銷售不動產于銷售日期的屬性資料數據。而這些屬性的資料數據必須對于所采用的群體評估模型是適用的和相關的。在適當與可能獲取的前提下，有關不動產屬性的資料檔案必須包含那些包括銷售真實數據在內的與評估進行日期同時期的資料數據。并且，該資料數據的收集程序中應包含包括對資料數據進行檢查與審核以保證檔案資料現時性與一致性的程序在內的質量控制系統。

（十）根據合理和恰當的依據，確定資本化率和不動產租金率、支出、利率和閑置率等基本數據。鑒定和在適宜的情形下分析所有可能獲得的相關租約的期限與條件。

（十一）對不動產實地勘查的必要性和勘查范圍進行確定。

（十二）必須運用一個符合標準的群體評估模型。此時，評估人員還應當:

1） 采用得到普遍認可的基于成本法、銷售比較法和收益法等相應的評估方式方法，對經開發的地產的價值進行評估；

2） 采用得到普遍認可的方式方法對建筑用地的價值進行評估，這些方式方法包括但不限于銷售比較法、分攤法、分離法、地租資本化法和土地剩余法；

3） 在評估租出或租入地產時，要分析可能存在的租約中相關的期限與條件對評估價值的影響；

4)分析于評估基準日可能所存在的預期中的政府或企業、實施中或未實施的不動產開發所形成的市場效應對不動產評估價值的影響。

三、群體不動產稅基評估的書面報告

群體不動產稅基評估的書面報告必須明確地闡述評估中的有關要素、結果、判斷和價值結論。每一份群體評估的書面報告必須：

（一）以不引起誤導的方式明確地對評估進行闡述。

（二）具備能使評估結果應用者恰當理解評估報告的充分信息。

（三）確切地披露評估項目中所采用的所有設定、假設和限定條件。

這些假設與限定條件可能包括那些未簽署租約和非常規融資的實行，對已知但還未鑒定的環境問題的量化以及就地和周圍的開發的實現等。評估報告必須明確地和顯著地：

·列示所有的那些特意假設與逆向假定；

·闡述采用那些特意假設與逆向假定后對評估項目結果的可能影響。

（四）在評估報告中確定評估委托方與所有的評估結果使用者的單位名稱、個人姓名或單位與個人的類型。

（五）列示稅基評估報告的用途。

（六）披露所有脫離公認評估方法和技術程序或影響評估分析、判斷、推論的假設和限定條件； 必須披露的限定條件是是否進行了實體調查。

（七）確定評估基準日與評估報告日。從價計稅稅基評估中的評估生效日可由法律來規定。當法律不予規定，則可以將評估生效日定為相關數據的基準日期或提供評估結論的日期。

評估基準日確定的是評估價值的時間背景，而評估報告日是評估人員觀察市場或不動產的使用于追溯型、現時型和預期型三種評估生效日時狀況的時點。

強調在各種特點的評估報告中評估報告日與評估基準日的先后順序，對于報告讀者清楚了解評估報告日市場或不動產的使用狀況與評估基準日市場或不動產使用狀況之間的差別，是十分重要的。

（八）列示評估價值的類型和定義及其定義的出典。在評估價值類型和定義的表述中，還要求包括向擬應用評估結果者明確闡述價值的定義是如何應用的有關內容。

（九）確定所評估不動產產權中所包含的權利。

評估報告應列示所評估不動產位置、基本狀況與分項目錄等信息的來源。這些資料信息包括相應的法律方面的陳述、不動產具體地址、宗地鑒定文件、攝影圖片、建筑的概況等。在群體評估中，這些資料通常保存在不動產檔案中。如果所評估不動產的權利是有關法規或法庭判決所確定的，則評估報告中必須摘錄這些相關的司法內容。

（十）充分闡述有關信息披露評估的工作范疇。評估人員必須具備確定其評估工作范疇的依據和證實其報告中信息資料準確度水平的依據。

（十一）當不動產稅基評估中的部分工作得到其他人員的幫助，評估人員必須敘述接受的幫助的范圍與程度。評估人員在報告中簽字時，要列示那些提供群體評估重要幫助者的姓名。

（十二）對所采用的評估模型、模型數據進行闡述。必須使評估報告使用者與相關各方確信，報告中所采用的評估方法與程序是得到認可的方法并能得到可靠的價值結論。評估報告必須討論所采用評估模型的合理性、所采用模型的修正方法以及所完成的模型測試。

（十三）評估報告必須說明資料數據的來源和資料數據收集與核實的過程。在適當的條件下，應編撰可供查閱的所收集資料數據的詳細宗卷。

（十四）詳細闡述所考慮的評估模型的修正與其對修正方法的選擇，包括所確定模型的最終數學形式；詳細闡述價值結果的復核過程；必要時，詳細闡述某一價值結論的可行性。

（十五）評估報告必須摘引相關法規和政府政策中有關最佳用途的規定。當要求評估的是不動產的實際用途時，則評估報告必須論述其使用價值的確定過程。評估人員對最佳用途的論證，應達到其對于此評估項目的重要性程度所要求的深入程度與詳細程度。

（十六）確定評估所采用的測試，并闡述所完成的測試。

（十七）闡述所進行的模型修正。

上述不動產稅征收中稅基評估的程序與方法、相關數理模型制定的程序與方法以及不動產稅基評估關于評估報告的要求，與通常的不動產價值評估及其報告的要求是一致的。因此，筆者認為非常值得我們思考與借鑒。

參考文獻：

[1] 《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》輔導讀本. 人民出版社， 2003.

[2]2005 UNIFORM STANDARDS OF PROFESSIONAL APPRAISAL PRACTICE (USPAP). Appraisal Foundation.

( 作者單位：中國資產評估協會 )