作為一種新趨勢的戰略審計

戰略作為一個企業的全局性規劃，事關企業的生死存亡。據研究，世界500強公司的絕大多數皆因成功的戰略而取得今天的成就，因此企業對于戰略，再多的投入和關注都不過分。現代企業管理的顯著變化之一就是“從以戰術為中心的管理向以戰略為中心的管理轉變”，戰略管理已經成為現代企業管理的關鍵，而現代企業管理直接影響建立與健全內部審計制度的性質、模式、運行和發展。因此，企業內部審計在進行全面、系統審計的同時，以戰略審計為重點已越來越成為一種趨勢。由經營審計向戰略審計轉變，是西方內部審計發展的十大趨勢之一，面向21 世紀的內部審計應以戰略審計為重點。

什么是戰略審計

由于管理者受托責任的空前擴大，戰略審計在20 世紀70 年代應運而生，如今已受到戰略管理專家、審計學者的普遍重視，更成為咨詢公司的主要業務之一，其職能也側重于對戰略制訂和實施的監督與評價。目前國內對戰略審計的研究還處于初級階段，突出特點是以管理學者為主，審計學者的重視似乎還不夠。但無論如何，戰略審計作為一門新興的審計學科正在受到越來越多的關注。

目前對戰略審計的使用和表述主要有：戰略審計是計劃過程的重要工具，是公司制訂戰略前必須實施的準備工作，包括對企業內外環境的分析、過去戰略實施效果的評估等；是公司戰略控制與評估的重要工具，可以用于評估公司的管理績效；是一種具有公司整體觀的管理審計，可以提供對于公司戰略態勢的綜合評價；是公司治理過程中的一種機制，是正式的戰略考察過程，它同時對董事會和管理層施加約束，主要由公司的獨立董事來負責執行，是獨立董事參與戰略管理過程的主要方式；此外，戰略審計是一種咨詢服務，是公司戰略績效的一種診斷工具（持這一看法的主要是咨詢服務公司，如麥肯錫咨詢公司等）。

以上表述反映了企業戰略審計研究的“管理觀”和“治理觀”兩個角度，對戰略審計的不同理解，筆者認為前者更符合目前國內企業的需要。管理觀的戰略審計主要是基于兩個基本假設：一是由于企業經營環境高度不確定，因而企業的戰略管理是一項風險極高的管理活動；二是由于企業經理的有限理性，他們的知識和能力總是有缺陷的，因而企業高層經理的戰略管理活動必須要有專業人士來幫助他們，為他們提供有關企業內外環境的分析性信息，幫助他們評價既定戰略的執行效果，而戰略審計就是這樣一種活動，是在分析企業外部環境與內部條件的基礎上，合理評價企業的經營思想和經營方針，就公司的目標、計劃、程序和戰略提出建議，幫助企業從長遠出發，注重改善和充分利用現有的各種資源和技術要素，提高企業經營效益。

誰來作戰略審計

根據戰略審計的定義，其應主要納入管理審計或績效審計的范圍。審計學按照其審計對象和采用的技術方法的不同，可以劃分為財務審計與管理審計兩個部分。

財務審計主要是審查公司的會計資料和內部控制系統，評價公司提供的財務報表和其他會計資料是否真實公允。管理審計則是對公司的經營活動和管理活動的經濟性、效率和效果進行直接的檢查和評價。戰略管理活動是公司內部最高層次的管理活動，也是最為重要的管理活動，對于戰略管理的審計自然應納入管理審計的范圍。目前大多數學者持這一觀點。同時，由于績效審計是審計發展的高級階段，也是管理審計的一部分，戰略管理又是公司經營和管理活動績效的最重要的決定因素，戰略審計因此又可以歸類于績效審計。

戰略審計的主體應主要是內部審計部門、管理咨詢人員等。國外的一些研究認為，為了實施戰略審計，內部審計部門應有足夠高的組織地位和權威，理想位置是位于審計委員會和CEO 的雙重領導之下，而比其他的職能部門（財務、人力資源、營銷、生產等）地位稍高。為了勝任戰略審計工作，內部審計人員必須具備更高的素質，接受更多的戰略管理培訓并具備豐富的管理經驗。管理咨詢人員在滿足一定的獨立性要求時也可以成為戰略審計的主體，例如不具體負責戰略制訂及其實施等，否則他們提供的就是一般的管理咨詢服務，而不是我們所定義的戰略審計了。

管理觀的戰略審計研究認為，戰略審計的職能主要是分析、評價、咨詢，并通過這些活動為董事會和高層管理者提供有價值的信息。這種信息的價值在于，它是由與戰略管理過程沒有直接利益聯系、具有相對獨立性的人士提出來的，因而往往比較公正、客觀。

戰略審計的方法和內容

戰略審計應能覆蓋戰略管理的各個層次和全過程，因此戰略審計的內容應包括所有與戰略管理有關的資料，既包括財務會計資料，也包括其他非財務資料，且非財務資料與財務資料相比可能重要性更高。審計的范圍則應包括公司的所有管理層次和所有重要經營事項，重點是評價戰略制訂所依據資料的可靠性和相關性以及評價既定戰略執行的有效性，主要指向戰略業務單元和各個職能部門，即公司總戰略的執行部門。

從內容上看，戰略審計是對企業對影響企業全局、重大、長遠的具有戰略意義的決策，如企業的發展戰略、技術創新戰略和市場營銷戰略等進行審計，包括審查公司的戰略地位、戰略原則、財務戰略層次、戰略種類、戰略實施和戰略管理等。從過程上看，為保證戰略主觀設想的科學性、可行性，要對戰略的制訂過程進行管理；為保證戰略構想能有效地貫徹執行并達到預期目標，要對戰略實施過程進行管理；如戰略實施周期長，戰略條件變化快，還要對戰略條件進行監控管理，以便戰略的調整和實施，因此要審計企業的戰略管理體系、戰略行為表現、戰略條件變化和戰略態勢表現。

戰略管理體系審計審查企業在戰略管理方面的制度體系建設情況，包括：1、戰略管理制度的存在性審計，即戰略管理體系在企業中是否有正式存在；2、戰略管理程序的正確性審計，即比照案例，根據實效，分析戰略管理體系是否正確；3、戰略管理組織的一致性審計，即與企業境況是否一致，體系內部是否一致。

戰略行為審計這是戰略審計的重點，分戰略內容審計和戰略實施審計。對于內容審計：1、企業總體發展戰略、業務運營戰略和職能保障戰略的存在性審計，即關于上述三個層次的戰略，在企業中是否存在明確的官方表述；2、正確性審計，即關于三個層次的戰略，審查企業在一定戰略條件下的重大對策措施是否正確；3、一致性審計，即主要評價戰略作為一個整體，三個層次戰略之間是否相互支持。對于實施審計，可分為實施問題和實施效果的有效性審計，即在三個層次戰略實施過程中障礙的多寡、能否克服以及比照健康的“戰略態勢”指標和過程戰略目標，審計戰略實施的實際效果。

戰略條件審計這是戰略審計的基礎，是跟蹤型審計的主要監控內容，以監控變化為目標。外部戰略條件包括：宏觀環境（政治、經濟、社會、技術、自然環境）、微觀環境（供應商、客戶、縣有競爭者、潛在進入者、替代品）、中觀環境（需求狀況、供給狀況、行業表現、行業趨勢）；內部戰略條件包括：資源要素（人力、財力、物力、市場、技術）、管理要素（企業文化、計劃、組織、領導、控制）、能力要素（供應能力、生產能力、營銷能力、研發能力、公共關系）。戰略條件的快速變化、企業系統和策略不再有機協調、戰略實施過程中的埋怨爭執等，都會導致企業最終調整戰略行為。因此，企業需持續、客觀、專業并著眼于變化，企業戰略條件的變化直接影響企業的優勢、劣勢、市場機會及環境威脅，從而導致戰略假設變化，進而影響企業文化包括企業三個層次戰略的選擇。

戰略態勢審計主要從業務布局的兼顧性、經營能力的長短性、資源配置的貫徹性等三方面現狀審查企業的“健康”狀況，保持良好健康的戰略態勢是戰略審計的目的，是戰略管理工作和戰略審計工作的出發點。