馮耕中：物流成本核算必須有據可依

5月1日，國家標準化管理委員會、國家質檢總局聯合頒布的國家標準《企業物流成本構成與計算》（GB/T 20523-2006）正式實施。

兩年多以來，全國物流標準化技術委員會（TC269）組織西安交通大學、中國科學院、中國物流信息中心和相關企業的若干專家、學者組成課題組，對這項標準的研究和制定工作投入了相當大的精力。

當前，在降低生產成本和勞動成本即開拓“第一利潤源”和“第二利潤源”越來越困難的情況下，物流領域的潛力慢慢為企業管理者所重視，如何降低企業物流成本，挖掘“第三利潤源”成為擺在企業物流管理者面前的一個全新課題。

那么，該項國家標準對我國現代物流管理究竟有何作用？對企業自身的管理有何意義？記者通過電話采訪了該項國家標準起草小組負責人、中國物流學會副會長、西安交通大學管理學院教授、博士生導師馮耕中。

物流成本核算受到重視

記者：從發達國家的實踐來看，他們都有自己的物流成本分析模式，以供政府和企業決策使用。我們現在制定這項標準是否意義深遠？

馮耕中：縱觀國內外物流業務的發展，由重視功能到重視成本，再到重視服務，物流管理的發展進程始終沒有停滯。而物流管理的核心是物流成本管理，物流成本管理的關鍵是物流成本計算。

《企業物流成本構成與計算》的頒布，填補了國內物流成本計算和管理的空白，為我國生產流通企業和物流企業計算和實施物流管理提供了重要依據，不僅使企業可以準確了解自身的物流成本支出，而且使不同企業之間實施物流成本比較成為可能。企業物流成本管理有了可靠的數據支撐，物流成本管理實現了有的放矢，挖掘第三利潤源成為現實。

記者：在物流經濟活動中，物流成本幾乎無處不在，為什么這么多年來沒有將物流成本核算放在一個合適的位置呢？

馮耕中：在我國，現行企業成本核算主要是以產品作為成本計算對象來歸集和計算成本，尚未建立獨立的物流成本核算和統計體系，物流成本散落在繁雜的會計資料中。決策者從現行的會計系統中很難獲得準確的物流成本數據，而且物流成本往往具有很大的隱蔽性。

隨著企業內部分工的細化和管理的精細化，導致物流成本在產品總成本中所占的比重不斷提高，使得企業物流成本計算不僅越來越重要，而且越來越復雜，對物流成本的客觀描述越來越困難。

很長時間以來，物流管理一直在生產和流通中處于附屬地位。直到市場競爭逐漸激烈，人們才開始把目光投向非生產領域，物流成本管理工作才開始受到重視。

記者：請談一談制定這項標準的深層次原因和工作歷程？

馮耕中：從理論上講，物流成本涵蓋了企業從原材料供應開始一直到將商品送達到消費者手中所發生的全部物流費用。在企業內部，人們往往比較重視運輸費、倉儲費、搬運費等顯性成本，對物流環節所消耗的資金利息、原料積壓、跌價損失、設施投入、設備折舊、人員培訓這些隱形成本，特別是物流組織不當所導致的風險，甚至包括由于效率低下而增加的時間成本，還缺乏足夠的認識。所以，從一定意義上來講，這項標準的制定是一個覺醒。

其次，在降低成本的壓力下，許多生產流通企業都在尋求第三方物流企業來外包物流業務，以求降低物流成本。據中國倉儲協會連續六次對中國物流市場供需狀況的調查顯示，約50%的生產企業和商業企業有意愿將所有的自理物流業務外包給第三方物流企業。但在實際經營中，由于物流成本沒有被列入企業財務制度，不同企業的物流成本的計算范圍和計算方式各不相同，作為物流業務外包的甲方乙方往往存在著在同一業務上物流成本計算口徑不一致的問題，從而給企業之間的合作帶來巨大的障礙。

在這種背景下，為了解決現實問題，由全國物流標準化技術委員會提出并組織了國家標準《企業物流成本構成與計算》的制定工作。

為了配合標準的宣貫，提高標準實施的操作性，標準主要起草人員又編寫了標準配套教材《企業物流成本計算與評價》，提供了生產企業、流通（商貿）企業和物流企業三種企業生動而翔實的物流成本計算和評價案例。目前，這本教材已經由機械工業出版社正式出版。

定性決策向定量分析的跨越

記者：專家們怎么看該項國家標準對于企業的意義？

馮耕中：該項國家標準通過對企業物流成本數據的收集和整理，可以幫助企業了解其在物流管理方面的優勢與不足，對自營或是外包物流做出有效決策，為企業制定物流發展策略提供參考。

與此同時，該項標準通過將企業層面的物流成本數據進行歸集，采用統計學的方法確定出行業平均物流成本，從而使行業內不同企業之間以及企業與行業標準物流成本的比較成為可能，為提高我國行業及企業物流管理和服務水平，不斷降低物流成本奠定基礎。在宏觀層面上，該項國家標準的建立可以彌補現行企業財務制度在物流成本計算方面的缺失，更準確地獲取物流統計數據，也有助于推進社會物流統計制度的順利實施。

《企業物流成本構成與計算》的頒布使企業物流成本管理工作有據可依，實現了企業物流成本管理由定性決策向定量分析的跨越。

記者：企業對物流成本的評價工作如何展開？

馮耕中：企業物流成本計算的目的是為了進行物流成本管理。實施物流成本管理，首先需要對物流成本結果進行分析和評價，從而發現不足和薄弱環節，明確成本改進取向和著力點。

企業物流成本分析和評價應綜合運用定量和定性分析法。從財務角度而言，可根據物流成本計算結果，考慮物流成本管理的要求和物流成本控制的重點，分別采用比較分析法、比率分析法和因素分析法等方法對物流成本進行分析和評價，從而了解企業物流成本水平變化趨勢，了解與同類企業比較，企業物流成本水平的高低，同時還可通過企業物流成本與有關收入、成本、利潤指標的比較，了解企業物流成本相對水平的高低，為改進物流管理，降低物流成本，挖掘第三利潤源提供依據。

記者：該項國家標準與現行企業會計制度及社會物流統計制度的關系怎樣？

馮耕中：該國標的基本思路在于從業已成熟和完善的會計體系中分離和提取相關信息。通過借鑒我國現行會計核算思路，該項國家標準中界定的物流成本計算方法包括期中進行的管理會計方法和期末進行的統計方法，不論以哪種方法計算物流成本，都不牽涉會計核算體系的變化。因此，可以說，該項國家標準是對我國企業會計制度的必要補充，從物流成本管理角度完善了企業會計制度。

物流成本計算是關鍵

記者：企業物流成本有哪些地方值得關注呢？

馮耕中：其實，企業物流成本最值得關注的特征有兩點。

第一，界定和核算較為復雜。由于物流活動涉及面廣、關聯性強，導致很多成本項目都無法準確掌握，統計時難免掛一漏萬；同時，由于企業現行會計核算制度是以產品作為對象來計算成本，因此企業損益表中并沒有物流成本的直接記錄，有關物流成本大多被并入銷售費用、管理費用和財務費用等期間費用中，界定和分離物流成本的過程較為繁瑣。

第二，物流成本之間存在二律背反現象。一種物流功能成本的削減可能會使另一種物流功能成本增加，所以研究和評價企業物流成本時應該著眼于物流總成本而不是某個局部的功能要素。

記者：企業物流成本計算對象的選擇看來相當重要。

馮耕中：物流成本如何歸集與計算，取決于成本計算對象的選取，對象選取方法不同，得出的物流成本的結果也就不同。

一般來說，物流成本計算對象的選取，主要取決于物流成本項目、物流范圍、物流成本支付形態以及企業物流成本控制的重點。其中前三項是計算物流成本的基礎。此外，物流成本計算對象的選取還取決于企業物流成本管理的要求和物流成本控制的重點，對于這一點，不同企業會有所不同。

因此，為加強物流成本管理，在基本的物流成本計算對象之外，企業還可以選取產品、客戶、部門和營業網點等作為物流成本計算對象。

記者：企業物流成本計算的具體思路和方法是怎樣的？

馮耕中：物流管理的核心是物流成本管理，物流成本管理的關鍵是物流成本計算。計算物流成本，首先應按其是否在現行會計核算中反映，將物流成本分為顯性隱性，并分別遵循不同的計算思路。

對于隱性物流成本，主要將其界定為存貨占用自有流動資金所發生的機會成本。隱性物流成本計算需要在期末根據有關存貨統計資料按一定的公式來計算獲得。

顯性物流成本是物流成本計算的關鍵和核心，其信息大多散落在會計核算資料中，需要采取一定的方法從會計信息中予以分離。計算的基本思路是借鑒現行會計核算的思想體系，通過設置物流成本總賬及其明細賬的方式，對會計核算中的成本費用類科目細目逐一進行分析界定，進而對物流成本信息進行歸集和計算。物流成本總賬及明細賬的設置主要依據國標中《企業物流成本主表》和《企業自營物流成本支付形態表》的三個維度：物流成本項目、物流范圍和物流成本支付形態。

在顯性物流成本計算中，間接物流成本的計算又是難點和重點。為了保證物流成本計算結果的適度準確，可采用作業成本法分配物流間接成本，把物流成本計算深入到作業層次，將物流活動所消耗的資源通過資源動因分配到作業，形成作業成本，然后再將作業成本通過成本動因分配到成本對象，形成成本對象的物流成本。作業成本法克服了傳統成本制度單一成本分配基礎的缺陷，可大大提高物流成本計算的準確性。

記者：物流成本計算結果能否通過一些直觀的形式予以披露呢？

馮耕中：國家標準提供了兩張物流成本表作為計算結果的載體，即企業物流成本主表和企業自營物流成本支付形態表。

企業物流成本主表是按成本項目、物流范圍和成本支付形態三維形式反映企業一定期間各項物流成本信息的報表。主表還能提供進行物流成本評價的基本資料，它是企業物流成本評價的基礎。

企業自營物流成本支付形態表是按成本項目和自營物流成本支付形態兩維形式反映企業一定期間自營物流成本信息的報表。企業自營物流成本支付形態表是對企業物流成本主表的補充說明。

標準對物流成本的定義:

指企業物流活動中所消耗的物化勞動和活勞動的貨幣表現，包括貨物在運輸、儲存、包裝、裝卸搬運、流通加工、物流信息、物流管理等過程中所耗費的人力、物力和財力的總和以及與存貨有關的流動資金占用成本、存貨風險成本和存貨保險成本。其中與存貨有關的流動資金占用成本包括負債融資所發生的利息支出和占用自有資金所產生的機會成本兩部分內容。

物流成本包括顯性成本和隱性成本兩部分。顯性物流成本是企業在物流活動過程中實際發生并以貨幣計量的成本支出，這部分成本支出可從會計核算資料中予以分離，進而分析、匯總、計算獲得，主要包括物流運作過程中發生的物流功能成本和企業負債融資進行物流活動所支付的利息支出；隱性物流成本指企業在物流活動過程中雖未實際發生，但對企業物流成本管理和決策產生重大影響并能以貨幣計量的成本支出，這部分成本支出無法從會計核算資料中分離，需要依據有關會計資料，按一定公式或模型計算獲得，主要指企業物流活動過程中因占用自有資金所發生的機會成本。