新舊存貨會計準則的比較

[摘要] 2006年2月15日新發(fā)布的存貨準則與舊存貨準則相比發(fā)生了很大的變化，因此，本文擬就變化的相關內(nèi)容作一比較，以期更好地理解和執(zhí)行新存貨準則。

[關鍵詞] 存貨會計準則差異

存貨是企業(yè)的一項重要流動資產(chǎn)，它的正確確認與計量對于企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果具有重大影響。我國財政部于2001年11月9日發(fā)布了《企業(yè)會計準則——存貨》(以下簡稱舊準則)，規(guī)定自2002年1月1日起在股份有限公司施行。2006年2月15日又發(fā)布了新的《企業(yè)會計準則——存貨》(以下簡稱新準則)，規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。本文擬就我國新舊存貨準則的變化作一比較，以期更好地理解和執(zhí)行新存貨準則。

一、新舊存貨準則總體結構的差異

新存貨準則由總則、確認、計量和披露四章內(nèi)容組成；而舊存貨準則是由引言、定義、確認、初始計量、發(fā)出存貨成本的確定、期末計量、存貨成本結轉、披露、銜接辦法、附則共十部分內(nèi)容組成。相比較而言，新存貨準則的總體結構比較嚴密，層次較分明，體系也十分完整，涵蓋了會計確認到披露的整個過程，也充分體現(xiàn)了新會計準則與國際接軌的趨勢。

二、新舊存貨準則內(nèi)容的差異

1.存貨發(fā)出的計價方法發(fā)生變化

新準則取消了確定發(fā)出存貨實際成本的移動平均法和后進先出法，規(guī)定企業(yè)應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。這一變化主要是由于：一是移動平均法和后進先出法不能真實反映發(fā)出存貨流轉情況，結存存貨實際成本不符合歷史成本計量屬性。例如：一些為了避免先購入或先生產(chǎn)完工入庫的存貨存儲時間較長，發(fā)生貨物變質(zhì)或毀損，便將先入庫的貨物先發(fā)出，而在會計處理上卻采用后進先出法確定發(fā)出存貨的實際成本，使得存貨的實物流轉與成本流轉相互脫節(jié)，并且結存存貨實際成本不符合歷史成本計量屬性；二是國際會計準則已取消了確定發(fā)出存貨實際成本的后進先出法，新準則的修訂，表明我國會計準則與國際會計準則的進一步接軌。這一變化對于原先采用后進先出法、存貨較多、周轉率較低的公司，會造成毛利率和利潤的不正常波動。

2.允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費用資本化

新準則規(guī)定，借款費用資本化的范圍將擴大到某些存貨項目中，如需要通過相當長時間的生產(chǎn)活動才能夠達到可銷售狀態(tài)的存貨。應計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號———借款費用》的規(guī)定處理。《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)時，應當予以資本化。這就意味著允許為生產(chǎn)大型機器設備、船舶等生產(chǎn)周期較長且用于出售的資產(chǎn)所借入的款項所發(fā)生的利息資本化，計入存貨價值，而不再直接計入損益，也就是可資本化的資產(chǎn)不再限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)。

3.投資者投入的存貨成本確認方法不同

新準則規(guī)定，投資者投入的存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。即應當按照公允價值來確定存貨的成本。公允價值的確定是這次新制定的會計準則的一個亮點。舊準則規(guī)定，投資者投入的存貨的成本，應當按照投資各方確認的價值確定。舊準則對投資者投入的存貨成本，人為可操縱性很大，容易造成存貨資產(chǎn)不實。

4.低值易耗品和包裝物攤銷方面有新規(guī)定

新準則規(guī)定，企業(yè)只能采用一次轉銷法或者五五攤銷法兩種方法對低值易耗品和包裝物進行攤銷，計入相關資產(chǎn)的成本或者當期損益。舊準則規(guī)定，企業(yè)應當采用系統(tǒng)合理的方法對低值易耗品和包裝物進行攤銷，計入成本費用，可選用的方法有一次轉銷法、五五攤銷法等。新舊準則的變化，防止了利用低值易耗品和包裝物攤銷方法的變化，多計提或者少計提費用，減少了人為操縱利潤的空間。

5.增加了企業(yè)為提供勞務而發(fā)生的相關費用應計入存貨成本的說明

新準則第三章第13條規(guī)定：企業(yè)提供勞務的，所發(fā)生的從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬的間接費用，即如存貨成本。這一內(nèi)容在舊準則中未曾明確提出，但在實際工作中企業(yè)已實際采用該方法進行會計處理，新舊準則的變化明確了為提供勞務而發(fā)生的相關費用的會計處理。

6.取消了接受捐贈及盤盈存貨成本確定的說明

新準則刪去了捐贈方提供和未提供有關憑證情況下企業(yè)接受捐贈存貨以及企業(yè)盤盈存貨成本確定的說明。

7.進一步明確盤虧或毀損存貨的處理

舊準則規(guī)定：盤虧或毀損的存貨所造成的損失，應當在發(fā)生的當期計入損益。新準則進一步明確：企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應當計入當期損益。這一會計處理，與實際工作中的處理是相同的，新舊準則的變化在于作處理更明確的規(guī)定。

8.調(diào)整了應當在附注中披露的有關存貨信息內(nèi)容

新準則刪去了“存貨取得方式以及低值易耗品和包裝物的攤銷方法”和“當期確認為費用的存貨成本，如主營業(yè)務成本等”的內(nèi)容。

由于新準則取消了確定存貨成本的移動平均法和后進先出法，因此新準則也相應取消了舊準則中要求披露 “采用后進先出法確定的發(fā)出存貨的成本與采用先進先出法、加權平均法或移動平均法確定的發(fā)出存貨的成本的差異”的信息。