從一道數學題剖析會計核算體系之疏漏

　　【摘要】本文通過一道簡單的數學題，剖析了當今賓館業、醫務界會計核算方法中的技術性錯誤，揭示了實收制和混合制會計核算體系的疏漏，創建了“當日余額對賬法”，則體現了應收制之真諦。
　　
　　早在上個世紀80年代初期，財政部就發文指出：全國的大多數企事業單位“家底不清，賬目混亂”。出現這種現象是不是反映了會計理論上的某些缺陷和會計核算方法的某些錯誤呢？筆者經過20多年的研究，發現財務管理之所以出現大面積失控，從技術上分析，在會計核算方法和體系中，存在著種種錯誤和疏漏，這些問題應當引起我們的高度關注和重視，并立即糾正。筆者長期從事賓館財務管理，在實踐中通過一筆7000元張冠李戴的錯賬，發現了賓館業長期使用的寓客賬會計核算方法是錯誤的。筆者繼而又認真研讀了大量介紹中外酒店業最新的財務管理經驗和醫院會計的理論書刊和教科書，發現賓館業和醫務界現今通用的寓客賬（住院收入）的會計核算方法都是非常落后的，存在著嚴重的技術性錯誤，寓客賬的會計核算方法是混合制。醫務界更糟糕，住院收入賬的會計核算方法是實收制。為剖析這兩種核算制給大賓館、大醫院所造成的弊端，我們先從一道簡單的數學題談起。
　　假設某賓館（醫院）第一天出租客房10間，每間300元，當天沒有收到現款；第二天沒有住進新的客人，但昨天的住店客人今天退了兩間房。
　　
　　數學解題的方法是：
　　解：第一天住店收入10×300=3000
　　第二天住店收入8×300=2400
　　第二天收到現款2×300=600
　　該賓館（醫院）2天的住店總收入為5400元，收回600元，客人欠賬余額為4800元。
　　兩種核算制的會計方法對上述營業狀況的處理是不同的。
　　
　　一、實收制的會計處理
　　
　　
　　實收制的弊端：
　　（一）這個核算結果讓人看不懂，與數學解題結果完全不一樣。
　　（二）按照實收制的核算，兩天的營業額賬上只體現600元，還有4800元游離于會計賬外。在實際工作中，這游離于會計賬外的4800元，別說財務科會計核算員不知道，就連住院部的有關人員也不清楚。
　　（三）這僅僅是一道簡單的數學題，各個數據都是事先設定好的，沒有絲毫計算錯誤的因素，實收制的核算結果竟如此糟糕，在會計實務中對寓客賬（住院收入）進行核算，其結果更是一團糟。
　　聯想到醫務界連曝驚天大案（如北京腫瘤醫院住院部1200多萬元的特大貪污案等），從技術上分析，醫務界使用實收制，是產生這些超級大案最根本的原因。由此筆者認定：實收制無法正確核算大醫院的住院收入賬，應立即停止使用。
　　
　　二、混合制的會計處理
　　
　　（一）核算流程
　　
　　
　　每天的客賬日報表及核算結果與數學解題結果完全吻合。
　　雖然混合制的核算結果與數學解題的結果是相同的，但是我們應該注意的是，這僅僅是一道簡單的數學題，一些相關數據都是事先設定好的，在各個環節都沒有任何差錯的前提下，兩者的計算結果才能一致。在實際工作中，每天都有大量的業務發生，滾動性很強，各種情況千變萬化，人腦、電腦又不能做到萬無一失，總有疏忽之時，混合制的根本弊端就是不能及時發現錯賬，因而糊涂賬不斷大量涌現。讓我們以第二天的營業狀況為例，對混合核算制的弊端作進一步的分析。
　　
　　（三）總出納收到營業款和繳款單后，作了如下會計分錄
　　借：銀行存款600
　　 貸：應收賬款——寓客 600
　　這筆會計分錄是錯誤的，因為這600元不完全是當日實際應收款項發生數，也可能有前幾天或后幾天的應收款項。用實收制的會計核算方法對應收款項作賬務處理，違反了權責發生制的原則。這個技術性錯誤又繼續影響寓客賬會計核算的正常進行，以至于無法真實反映企業的經營成果。
　　
　　（四）會計核算員根據客房營業收入日報表的營業收入發生數，作會計分錄如下
　　借：應收賬款——寓客2400
　　 貸：營業收入 2400
　　然而會計核算員卻無法對客房營業收入日報表中的現款收回數這個變量作會計處理，如要作賬務處理的話，就會出現重復記賬，現假設會計分錄如下
　　借：銀行存款600；貸：應收賬款——寓客600
　　顯而易見，這筆會計分錄和總出納作的會計分錄重復了。但是，如果會計核算員不對客房營業收入日報表中的現款收回數這個變量作會計處理，會計核算也將不完整。因為會計核算不完整，就無法對賬，當天的錯賬也不能及時發現和糾正，這就是混合核算制，即半應收制所造成的弊端。本方法雖然根據客房營業收入日報表對當日的營業收入這個變量作了應收制會計核算方法的賬務處理，而對當日收回數賬務處理方法又采用實收制，所以無法根據客房營業收入日報表對當日的收回數這個變量進行應收制會計核算方法的賬務處理。
　　在18世紀工業革命浪潮的推動下，世界上出現了現代化大醫院、大酒店。令人遺憾的是，幾百年來，醫務界、酒店業對住院（店）收入賬的會計核算方法卻一直是實收制或混合制。但是不論怎么說，酒店業從早期的實收制上升到應收制，這是一個飛躍、質的變化，會計史上的一個偉大進步。可惜，這個進步只完成了前一半，后一半又跌進了死胡同。
　　
　　三、“當日余額對賬法”的創建
　　
　　針對混合核算制不能夠根據客房營業收入日報表對當日的現款收回數這個變量作應收制會計核算方法賬務處理的弊端，筆者根據應收制的定義，總結出了“當日余額對賬法”。“當日余額對賬法”與混合制的核算流程、核算結果是相同的。該核算方法介紹如下。（見表6）
　　
　　“當日余額對賬法”增設了“應收賬款——現款收入”這一會計科目，對收到的現金、支票單獨進行核算，根據客房營業收入日報表對當日的現款收回數這個變量按應收制會計核算方法進行賬務處理。這里需要強調的是，如果當天的現金流入（出）的某個環節，哪怕出現一分錢的異常，便立即在“應收賬款——現款收入”這個會計科目凸現出來，就能及時予以糾正。因此只要“應收賬款——現款收入”這個會計科目的借貸余額為零，寓客賬（住院收入）的當日余額必定是賬賬相符，分文不差。因此“當日余額對賬法”體現了應收制之真諦，實現了第二次飛躍，完善了寓客賬核算體系。
　　綜上所述，大家可以清楚地看出應收制、實收制與混合制三種核算方法之差異，見表７。
　　
　　唐宋時期，我們的祖先總結出了這樣一個重要的會計公式：期初余額+本期增加-本期減少=本期余額。這個重要的會計公式的核心就是兩個變量，即“本期增加”和“本期減少”。會計核算只要緊緊抓住這兩個變量，就能確保不做錯賬、糊涂賬。筆者認為，實收制也好，混合制也罷，都不能抓住這兩個變量對寓客賬（住院收入）進行正確的會計核算，即使實現了會計電算化，也不能改變因為錯誤的會計核算方法而帶來的錯誤結果。惟有應收制即“當日余額對賬法”才能抓住這兩個變量，對寓客賬（住院收入）進行正確的會計核算，確保寓客賬（住院收入）的當日余額準確無誤。“當日余額對賬法”根據客房營業收入日報表對當日的營業收入以及當日的收回數均按應收制進行了賬務處理，確保了總臺客賬和財務寓客賬的當日余額賬賬相符。“當日余額對賬法”忠實地執行了權責發生制的原則，完全符合應收制會計核算方法之定義，將重要的會計公式貫穿于寓客賬會計核算的始終，使各個平衡式之間的勾稽關系保持恒等，完善了寓客賬會計核算體系。