財會觀念變革的若干問題

　　本文是筆者在《管理學家》主辦的變革時期管理思想分享暨“名家講壇”北京首場全國公益性巡講會上的演講內容
　　【摘要】本文擬從提升企業管理效率的視角探討財會觀念變革的若干問題。
　　
　　在多年的管理實踐和理論研究的過程中，筆者深深地感悟到在很多管理現象的背后，是觀念在支配管理者的行為。企業財務質量在某種程度上能夠深刻反映企業的管理效率，因而企業管理者的財務觀念對企業管理者決策的行為具有導向作用。科學的財務觀念有助于提升企業管理效率。因此，在會計和財務管理教學中，筆者一直倡導會計必須與企業其他管理活動之間相互融合才能真正發揮作用。
　　
　　一、財會人員的素質觀
　　
　　目前從企業會計工作的組織情況來看，在每一個單位、每一個組織中，都有財會人員。我們把財和會綜合到一起，就是財務管理和會計兩類人員。財會人員在企業組織里面有時候不知道干什么，不知道自己的工作應該怎樣開展。筆者認為，最根本的就是觀念的問題。這涉及到，我們怎樣看待一個人，一個角色，在一個組織里到底怎么樣為其定位。
　　（一）在一個組織里，會有各類財務管理和會計的行為。但我們看到更多的是這種行為往往站在自身的崗位立場，即我是做什么的？我是做會計的，做會計是干什么呢？更多的情況下，可能是要把財務信息通過報表的形式展示出來，這就是我們的會計工作。在這個過程中，自己做什么呢？自己做會計工作，而不是強調在一個系統里面做會計工作。也就是說，他服務的目標導向在什么地方，可能并不清楚。因此我們經常會看到這樣一種現象，會計人員描述出來的信息對管理者的作用在哪里，會計人員不是特別關心，關心的是他自己做什么，做了以后的用途就不關心了，導致大量的財務信息和會計信息在管理者面前沒有用。一個很明確的問題就出現了，大量的財務信息或者會計信息沒有用，維持這樣一個龐大的會計機構做什么？所以，必須強調一種定位，這種定位應該在崗位定位上。不是站在自身崗位的立場看財會，而是應該站在一個整體的立場，在一個組織系統里面，思考財會應該發揮什么樣的作用。
　　（二）這種定位的局限性在某種程度上可能是源于會計的教育模式。但在財會人員的培養過程中所出現的問題，往往是教育機構的問題，而不是企業的問題。目前財會人員主要來自兩類培養渠道，一是管理學院或者是商學院的會計教育體系；二是獨立的會計學院或者會計系的教育體系。筆者在多年從事會計教育的過程中一直在思考這樣一個問題，就財務管理和會計人員的培養而言，商學院或者管理學院培養出來的人和獨立的會計學院培養出來的人有什么不一樣？筆者認為區分度是非常大的。在所有獨立的會計系或者會計學院培養出來的人，更多的是強調專業知識，更多地強調專業能力的深度培養，很少強調會計是為誰服務，會計怎么樣在這個系統里服務，所以很少談戰略問題，很少談溝通、協作的問題，更多的是談會計是做什么的。這是這種培養機制帶來的一種必然的結果。另外，從商學院和管理學院的情況來看，學院是個專業的課程體系，很明顯地囊括了很多其他管理方面的知識。因此，管理學院和商學院里培養的會計人員或者財務管理人員，全局管理的意識更強，更符合現代企業管理對他應有素質的要求。這里的核心是強調會計必須與企業其他管理活動之間相互融合，才有助于提升企業的管理質量。
　　（三）如何看待財會人員應有的素質。首先，財會人員的觀念和意識應該有一種戰略導向性，時時刻刻應該想到財會工作應該服務的對象是什么，目標導向是什么，很明確地服務于企業的戰略和全局；其次，在企業組織里面強調與其他職能部門的溝通、協調、組織、平衡；最后才是我們強調的專業知識，財、會、稅、審、法等等。在一個組織里面，完全可以要求財會人員有這樣的戰略導向性，而且培養的人員當中不能簡單地就財務管理和會計論財務管理和會計，而是應該強調服務對象和目標導向。
　　
　　二、成本和效益的動態觀
　　
　　在任何企業管理過程中，都特別強調成本效益分析，但在不同的時間和空間下，成本和效益之間的關系差異是非常大的。短時間看有效益的事情，長時間看可能沒有效益；貨幣情況下看有效益，非貨幣情況下來看，可能就沒有效益。因而談成本效益觀，應該考慮到其動態性問題。在以資本結構的角度來看成本效益的問題時，有一個理論叫做加強平均資本成本理論。即不同的資本來源，其成本是不一樣的。那么如何選擇資本結構呢？加強平均資本成本，是要考慮的。但在中國的管理實踐里面，筆者看到的是，很少有企業在融資以前就去考慮融資成本，而更多的是會考慮融資的一種目的以及這種目的所帶來的財務后果到底是怎么樣的，而不是要考慮加強平均成本的問題。難道國內的管理實踐錯了嗎？這種現象背后所蘊含的管理觀念在于，其一，在相應的一定的成本基礎情況下，收益問題實際上有時候是動態的，即貨幣和非貨幣以及不同時間的動態結合；其二，不同的資本結構，其效益的差異是很大的：不同的資本結構，其價值差異已經成為一種普遍的共識。因此，國內的管理實踐并沒有錯：國內的管理實踐里，更多地強調貨幣和非貨幣相結合的一種動態的成本效益觀。
　　
　　三、預算管理的人本觀
　　
　　筆者認為，這里的人本觀可以是以人為本的觀念。預算實際上是一種貨幣收支狀況的計劃。在編制預算和實施預算的過程中，財務管理部門或者編制財務預算的部門考慮更多的一是控制；二是效益導向。控制過程中，無疑會產生效益導向的問題，即為了達到某一種財務結果而做出相應的控制。各種預算管理的控制手段也是比較多的，有的是剛性預算的問題，有的是不同職業的開支標準的嚴格預算，有的是在實施過程中采取嚴格的審批制度等。實際上，在這個過程里，可以從行為財務學或叫行為金融學的視角來思考問題，即預算管理的實施是通過人來實現的，任何預算管理方式的實施如果不考慮對人的影響，對人行為的影響，就會產生完全相反的結果。應該站在以人為本的立場上看待管理，強調預算對人行為的影響，而不是機械地執行某一僵硬的預算管理制度。過于僵硬的預算管理制度在對費用進行嚴格控制的同時，喪失的可能是企業員工努力為企業創造價值的積極性。因而，筆者強調在預算過程中，要有一個協調、溝通和內部資源整合的作用，但恰恰這一點往往被當前的預算管理所忽視。預算管理的成功不在于控制住成本支出，而在于采用的控制手段有利于實現企業的發展目標。
　　
　　 四、營銷管理的效益觀
　　
　　 在電視里經常會看到這樣一種現象，一個廣告反復出現，在節目中斷過程中迅速插播各種廣告，效果有沒有？有。但引人思考的是如何從財務管理角度或者企業角度來看這些營銷策略的效益，或者說成功的營銷是什么呢？成功的營銷不是簡單地把企業的產品做到有人買，而是強調企業取得的盈利有相應的質量。產品銷售出去了，這個錢是不是要回來，產品是在什么樣的價位出去，是在什么樣的市場發展前景定位下售出，這跟企業的可持續發展有非常重要的關系，這是營銷管理中效益觀的問題。
　　
　　五、人力資源的成本觀
　　
　　談及企業人力資源成本，傳統的理解往往會強調特定人力資源的財務成本，如年薪、待遇、相關的職務消費或股權激勵成本等等。卻很少考慮一個問題，就是不恰當的人力資源在一個不恰當的位置上，對一個組織所造成的一種潛在的傷害，本質上這是人力資源的一種機會成本的問題。位置是有限的，一般來講，候選的人數應該多于職位數，但是職務發揮作用的過程中，可能不恰當的人發揮的作用并不如預期，所以會聽到企業界的人士抱怨，說中國職業經理人的市場很有問題。職業經理人更多的是關注自己的報酬和自己在一個公司里面的職務，而很少去關注對一個組織的貢獻如何。而恰恰在很多單位里面看到的就是這樣一種情況，在一些公司治理過程中也發現了這樣的情況。在一定位置上的人是不是適合這樣一種管理，對企業的發展是不是真正有利，可能會比看到的成本更大。因此，要樹立更全面的人力資源的成本觀，既包括外在的成本支出，又要考慮到特定人力資源與其控制的非人力資源的匹配程度與整合效應。
　　
　　
　　六、財務狀況的質量觀
　　
　　財務質量的概念，是筆者在近年提出來的一個新概念。這個概念本身是否科學，在學界存在爭論。這可以繼續討論。筆者認為，財務質量和人的健康狀況是一樣的，是可以談的。就如同我們經常說人的健康質量怎么樣，人的生存質量怎么樣。筆者所說的財務質量，涵蓋了資產質量、資本結構質量、利潤質量和現金流量質量四個方面。下面筆者從財務質量的基本體現——資產負債表入手，來闡釋財務狀況的質量觀。
　　企業財務狀況的信息披露載體主要有資產負債表、利潤表及現金流量表。在談及企業財務狀況時，無論是財務信息編制者還是信息使用者都格外關注資產負債表。那么資產負債表是什么？傳統的理解是對企業資產、負債及所有者權益的揭示。實際上，報表上的資產是對企業非常不完整的一部分資源的展示。怎么叫做非常不完整呢？因為它只告訴了信息使用者用貨幣表現的資源的狀況，人力資源在里面就沒有地位，沒有把人力資源作為資產，在報表里列示出來，所以信息使用者看到的資源是很少的。但是，即使看到，就肯定報表上的數字資源真是資源嗎？可能也不是，如不良資產。另外，強調這些資源是誰的：屬于股東和債權人。一個人說沒花錢買了一個企業，這個企業的資產是一億，企業的負債是一億五千萬，你沒花錢買了一個凈資產是負五千萬的企業，實際上不好說是盈還是虧。因而，筆者強調從質量觀的角度來理解資產負債表揭示的信息含義，這里對資產負債表的質量觀理解在于左方強調的是基于資源安排的戰略實施與盈利模式；右方強調的是企業可持續發展的動力源泉。
　　
　　（一）資產的質量觀
　　筆者將資產的質量概括為滿足特定組織特定需求的一種質量。對于特定資產，在相當多的時候，應該考慮我們想讓其做什么，想要其達到什么樣的狀態，與目的和需求相連的時候才能看到特定資產的質量。
　　談資產的質量第一個問題就是增值的問題。任何一個資產的增值都是和其他資產組合以后增值的結果，同樣一瓶礦泉水，在超市里不會超過一塊錢，在五星級酒店里可能就會賣二十、三十塊錢，什么原因呢？還是這樣的水，只不過和不同的資源組合以后，就會產生不同的價值。
　　再一個是被利用的問題，強調資產的質量是相對的。強調對資產質量的重新考慮，不是規模和基本結構，而是要強調資產質量與企業戰略確定的關系。筆者認為主要應關注兩種戰略定位，一個是全體股東的戰略；另一個是控股股東的戰略。當控股股東戰略和全體股東戰略不一致的時候，控股股東戰略的實施必然導致這個企業大量的不良資產的閑置，所以一定要看到底站在什么立場看問題，很可能站在全體股東立場的不良資產恰恰是站在控股股東角度考慮的優質資產。
　　可見，資產的質量反映了企業的戰略實施與盈利模式。下面筆者通過資本的權益歸屬來討論企業可持續發展的動力源泉。
　　
　　（二）資本結構的質量觀
　　公司治理的過程中，無論是監管部門還是公司本身都非常關注的一個問題就是如何提高上市公司的質量。管理效率的提升有助于改善上市公司質量。這里筆者強調從企業財務質量角度來全面理解企業的管理效率和治理效率，即管理效率的財務質量觀。企業財務質量是管理效率的具體體現，企業的管理效率盡管有多方面的表現，但是，其主要表現是財務質量。資產的質量揭示了企業戰略實施與創造價值的效率，而資本結構的質量則蘊含著企業管理效率持續提升、長遠發展的動力源泉。
　　前面談到了財務狀況的質量觀強調資產負債表左方關注資產的質量。而資產負債表右方強調關注資本結構。資本結構方面，應該更多關注資本結構的一種框架性的設定，或者一種設計，這才是企業長期發展或者可持續發展的根本動力和源泉。在這個過程里面，更多地強調資本結構的質量，應該關注一定的資本結構的框架和設計對企業長期發展的影響是什么。這里說看企業看什么，應該看的是基本的資本結構的質量以及基于該資本結構設計的人力資源安排的一種結構。這應該是影響企業長期發展的根本性決定因素，而不是短時間內的一種成本水平的高低問題。
　　對資本結構質量進一步考察，應該關注資本結構三個層次的內容。第一層次是給誰干的問題。其實是給這樣一些利益相關者來干的。主要的利益相關者應該是股東、債權人、政府，雇員自己，當然雇員里面還可以分層。但是核心問題不在于知道給誰干，而應該考慮的是怎么分的問題。這就是第二個層次應關注的問題，重要的是，它的價值創造動力源泉就在于怎么分，這幾個利益相關者之間怎么分，核心問題不是跟債權人怎么分，也不是跟政府分。因為跟債權人的利益分割是靠貸款的協議約定，跟政府的利益分割是靠稅法的規定，核心問題是股東或者貨幣資源提供者以及人力資源提供者兩方面的利益的一種博弈問題，是股東與雇員，或者資本與非人力資本之間利益博弈的問題。到現在為止，可以說中國工會的力量在一些該強的地方應該說是不強的。如在所有權成份比較復雜的情況下，工會的力量如果弱的話，就更表現出一種很明顯的傾向，非常不利于人力資源的價值確定問題。如果人力資源價值確定，出現嚴重偏差，這種偏差還不是多的問題，而是少的問題，導致長期剝奪人力資源應該有的價值權利的時候，企業的可持續發展可能真的就會出問題。
　　有些企業的管理效率高、發展得非常好，主要的原因在于它的資本結構的穩定性，資本結構確定人力資源的利益相關性、利益協調性，即資本結構的第三個層次的問題。筆者認為企業管理效率的不斷提升與企業可持續發展的保障機制應該是利益的公平與和諧，所以強調在考察一個企業的管理效率的時候，既要看現有的資源是什么樣的，更要看誰提供這樣的資源，提供這樣資源的供給者想達到的目的到底是怎么樣的。再一點，它的利益是如何協調的。
　　企業資產的質量反映了企業的管理效率，關注資產的質量應該考慮的是企業運用資源的效率。資產負債表的資產方，強調的是要關注資源的結構和效率；企業資本結構的質量決定了企業管理效率的不斷提升，關注資本結構的質量，更多地應該考慮它的公平與和諧。概括起來，資產質量是企業管理效率的表現，資本結構質量是企業管理效率的提升以及可持續發展的根本。