個(gè)人所得稅稅后收入的還原計(jì)算及模型設(shè)計(jì)

［摘 要］ 當(dāng)由支付單位代納稅義務(wù)人承擔(dān)個(gè)人所得稅，納稅人取得的是稅后凈收入時(shí)，其應(yīng)交稅金的計(jì)算需要將稅后所得還原為稅前所得，以正確計(jì)算應(yīng)交稅金。稅后所得的還原計(jì)算較為煩瑣，為簡(jiǎn)化實(shí)務(wù)中的工作量，用Excel設(shè)計(jì)出稅后所得的還原模型，可以方便地取得各種模式下的計(jì)算結(jié)果。

［關(guān)鍵詞］ 稅后所得；還原；模型設(shè)計(jì)

［中圖分類(lèi)號(hào)］F232［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2007）12-0034-04

隨著我國(guó)稅收法規(guī)體系的完善及個(gè)人收入的提高，個(gè)人所得稅的計(jì)算已成為與人們?nèi)粘Ｉ蠲芮邢嚓P(guān)的問(wèn)題，它直接涉及個(gè)人的利益，又關(guān)系著納稅人應(yīng)盡的義務(wù)。納稅義務(wù)人和負(fù)有代扣代繳義務(wù)的支付單位都越來(lái)越重視這個(gè)問(wèn)題。雖然稅收法規(guī)在許多具體納稅問(wèn)題上作了規(guī)定，但實(shí)際工作中的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象是錯(cuò)綜復(fù)雜的，各種具體情況會(huì)帶來(lái)一些需要解決的實(shí)際問(wèn)題。常見(jiàn)的一種現(xiàn)象是支付單位承諾為個(gè)人承擔(dān)個(gè)人所得稅，即個(gè)人取得的是稅后凈收入，需支付的稅款由單位承擔(dān)。例如，某飯店與員工的協(xié)議是每月支付給某位員工5 000元，稅金由飯店承擔(dān)，不從其工資中扣除；某單位根據(jù)當(dāng)年的效益全年一次性支付給某位員工稅后獎(jiǎng)金10萬(wàn)元，個(gè)人所得稅由單位承擔(dān)；某醫(yī)院聘請(qǐng)外單位著名外科專(zhuān)家主持手術(shù)，支付稅后報(bào)酬2萬(wàn)元，稅金由醫(yī)院承擔(dān)。上述所舉事例可以歸納為個(gè)人所得稅計(jì)算過(guò)程中的3個(gè)項(xiàng)目，即：工資收入、全年一次性獎(jiǎng)金和勞務(wù)報(bào)酬所得。

按照稅法的規(guī)定，應(yīng)納稅的收入指的是含稅收入，因此單位在計(jì)算為員工代繳的個(gè)人所得稅額時(shí)，應(yīng)先將不含稅收入還原為含稅收入，再計(jì)算應(yīng)繳稅金，而不能以實(shí)際稅后所得直接計(jì)算，否則會(huì)出現(xiàn)少繳稅款的問(wèn)題，可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)處以偷漏稅款的處罰而給企業(yè)造成損失。由于我國(guó)對(duì)工資收入采用九級(jí)超額累進(jìn)稅率，一次性勞務(wù)報(bào)酬畸高的情況下適用加成征收，因此稅后所得的還原是一個(gè)較為復(fù)雜的計(jì)算過(guò)程。為準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅款，提高工作效率，可以使用Excel設(shè)計(jì)出一個(gè)通用的模型，以簡(jiǎn)化計(jì)算。

一、 稅后工資收入的還原及模型設(shè)計(jì)

根據(jù)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的具體情況，又需要分以下3種情況區(qū)別對(duì)待。

（一） 單位為員工承擔(dān)全部個(gè)人所得稅

單位承諾為員工全額承擔(dān)個(gè)人所得稅時(shí)，其還原及應(yīng)納稅額的計(jì)算用以下的公式進(jìn)行，推導(dǎo)過(guò)程從略（下同）。

應(yīng)納稅所得額=（不含稅收入額-費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)-速算扣除數(shù)） / （1-稅率）

應(yīng)納稅額＝應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù)

稅前收入=應(yīng)納稅所得額+費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

需要說(shuō)明的是，上述應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式中的稅率，是指不含稅所得按不含稅級(jí)距對(duì)應(yīng)的稅率；應(yīng)納稅額的計(jì)算公式中的稅率，是指應(yīng)納稅所得額按含稅級(jí)距對(duì)應(yīng)的稅率。

使用Excel進(jìn)行模型設(shè)計(jì)的具體步驟如下：

1．首先根據(jù)稅率表計(jì)算出稅后收入各級(jí)的分界點(diǎn)，如表1所示（本表的計(jì)算可以使用Excel很快完成，由于其作用是用來(lái)確認(rèn)不含稅級(jí)距，故計(jì)算過(guò)程從略）。

2． 使用Excel進(jìn)行模型設(shè)計(jì)，首先要確定還原時(shí)適用的稅率，并根據(jù)還原時(shí)的計(jì)算公式進(jìn)行各單元格的具體設(shè)計(jì)，如圖1所示，其中的D1、D2單元格用于輸入納稅義務(wù)人的不含稅收入和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)（1 600元或4 800元）。

其中需要著重說(shuō)明的是“l(fā)ookup（）”函數(shù)的應(yīng)用，該函數(shù)用于查找還原時(shí)和納稅計(jì)算時(shí)相應(yīng)的稅率和速算扣除數(shù)，注意該函數(shù)用多種組合方式，使用時(shí)選擇系統(tǒng)默認(rèn)的第一種類(lèi)型（如圖2所示）。

定義好的函數(shù)參數(shù)如圖3所示，其含義是根據(jù)D3單元格的具體數(shù)值，查找與之相適用的含稅級(jí)距，并將其對(duì)應(yīng)的稅率返回到D4單元格。為準(zhǔn)確查找適用的稅率，各級(jí)距數(shù)額加上0.01元。D5、D8、D9單元格的定義與之類(lèi)似。

3． 模型的具體使用。模型設(shè)計(jì)好之后，其使用非常簡(jiǎn)便，只需在D2和D3單元格中輸入數(shù)字之后，納稅人的含稅收入和應(yīng)納個(gè)人所得稅等數(shù)額系統(tǒng)可以自動(dòng)算出，并顯示在相應(yīng)的單元格內(nèi)。如某納稅人的稅后收入為5 000元，費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為1 600元，則還原后該納稅人的含稅收入為5 452.94元，應(yīng)交個(gè)人所得稅為452.94元，具體結(jié)果如圖4所示（如未達(dá)到起征點(diǎn)，其應(yīng)納稅額為0，則不需要使用本模型進(jìn)行計(jì)算）。

（二） 單位為員工定額承擔(dān)個(gè)人所得稅

在這種方式下，即無(wú)論員工的工資是多少，單位為其支付固定數(shù)額的所得稅，其余部分由個(gè)人承擔(dān)。其還原過(guò)程只需將員工的收入加上單位為其支付的所得稅額即為應(yīng)稅所得，按正常計(jì)算方法進(jìn)行，而使用Excel 進(jìn)行個(gè)人所得稅計(jì)算的模型設(shè)計(jì)在眾多的文獻(xiàn)中有所提及，故本文不再贅述。

（三）單位為員工按比例承擔(dān)個(gè)人所得稅

單位為員工承擔(dān)固定比例的個(gè)人所得稅，如單位承擔(dān)40%，員工個(gè)人承擔(dān)60%，其還原過(guò)程按以下公式進(jìn)行計(jì)算：

應(yīng)納稅所得額＝（未含公司負(fù)擔(dān)的稅款的收入額－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)－速算扣除數(shù)×公司負(fù)擔(dān)比例）／（１－稅率×公司負(fù)擔(dān)比例）

應(yīng)納稅額＝應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù)

含稅工資=應(yīng)納稅所得額+費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

同樣需要說(shuō)明的是，上述應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式中的稅率，是指不含稅所得按不含稅級(jí)距對(duì)應(yīng)的稅率（見(jiàn)圖5）；應(yīng)納稅額的計(jì)算公式中的稅率，是指應(yīng)納稅所得額按含稅級(jí)距對(duì)應(yīng)的稅率。

根據(jù)以上公式，模型的設(shè)計(jì)及各單元格的公式定義如圖5所示。

本模型設(shè)計(jì)好之后，其使用同樣非常簡(jiǎn)便，只需在D1、D2、D3單元格內(nèi)輸入稅后工資、費(fèi)用減除額和公司承擔(dān)的比例，其他相關(guān)數(shù)字則由系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算得出。

二、 不含稅全年一次性獎(jiǎng)金的還原及模型設(shè)計(jì)

對(duì)納稅人取得的不含稅全年一次性獎(jiǎng)金，也應(yīng)還原為稅前所得計(jì)算應(yīng)交稅款。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅函〔2005〕715號(hào)文，其計(jì)算的具體方法為：

1． 按照不含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12的商數(shù)，查找相應(yīng)適用稅率A和速算扣除數(shù)A；

2． 含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入=（不含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入-速算扣除數(shù)A）÷（1-適用稅率A）；

3． 按含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12的商數(shù)，重新查找適用稅率B和速算扣除數(shù)B；

4． 應(yīng)納稅額=含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入×適用稅率B-速算扣除數(shù)B。

根據(jù)上述計(jì)算過(guò)程，對(duì)還原模型具體設(shè)計(jì)如圖6所示：

三、 稅后勞務(wù)報(bào)酬的還原及模型設(shè)計(jì)

按我國(guó)稅法的相關(guān)規(guī)定，對(duì)勞務(wù)報(bào)酬征收個(gè)人所得稅，是用納稅義務(wù)人的所得減除扣除標(biāo)準(zhǔn)作為應(yīng)納稅所得，具體扣除方法是收入未超過(guò)4 000元時(shí)，定額減除800元；超過(guò)4 000元時(shí)，定率減除20%。另外，當(dāng)納稅義務(wù)人一次收入畸高時(shí)，采用加成征收的方式，加成征收的判斷標(biāo)準(zhǔn)是應(yīng)納稅所得額而非勞務(wù)報(bào)酬所得，故在還原時(shí)需要計(jì)算確定扣除標(biāo)準(zhǔn)和適用稅率的級(jí)距，具體計(jì)算過(guò)程如表2所示。

當(dāng)稅后勞務(wù)報(bào)酬小于等于3 360元時(shí)，按以下公式還原計(jì)算出稅前勞務(wù)報(bào)酬：

稅后勞務(wù)報(bào)酬-800×20%

稅前勞務(wù)報(bào)酬=-----------------------

1-20%

當(dāng)稅后勞務(wù)報(bào)酬大于3 360元時(shí)，按以下公式還原計(jì)算出稅前勞務(wù)報(bào)酬：

稅后勞務(wù)報(bào)酬-速算扣除數(shù)

稅前勞務(wù)報(bào)酬=------------------------

1-(1-扣除比率)×稅率

模型分2個(gè)工作區(qū)，其中第一工作區(qū)用于對(duì)稅后勞務(wù)報(bào)酬小于等于3 360元的還原計(jì)算，第二工作區(qū)用于對(duì)稅后勞務(wù)報(bào)酬大于3 360元的還原計(jì)算，各單元格的具體設(shè)計(jì)如圖7所示。

在一個(gè)工作簿中，分別設(shè)計(jì)上述4個(gè)模型放在4個(gè)工作表中，在實(shí)際應(yīng)用時(shí)，根據(jù)還原計(jì)算的具體情況選擇適當(dāng)?shù)墓ぷ鞅恚瑒t可以簡(jiǎn)單方便地進(jìn)行稅后所得的還原和應(yīng)納稅額的計(jì)算。

此外，還應(yīng)提醒支付單位的是，企業(yè)除了要依法納稅，還應(yīng)當(dāng)注意：在與員工簽訂勞動(dòng)合同時(shí)，如果是企業(yè)承擔(dān)個(gè)人所得稅的，應(yīng)明確約定承擔(dān)的方式。對(duì)于不同的承擔(dān)方式，企業(yè)交納的稅額顯然不同。如果約定不清，一方面納稅時(shí)企業(yè)會(huì)無(wú)所適從，另一方面容易造成勞資糾紛。