基于聯盟協同觀的供應鏈成本控制體系的構建

摘 要：針對供應鏈的特點，基于聯盟協同的管理思想，運用作業成本法和目標成本法，創新性地從會計學角度對供應鏈的成本控制進行研究，提出了面向供應鏈全過程的供應鏈成本控制體系的構建思路，設計了一個由目標成本設定、目標成本分解、目標成本達成三個階段組成的多重循環的供應鏈成本控制體系，旨在為供應鏈成本管理實踐提供理論指導。

關鍵詞：聯盟協同觀;供應鏈管理;目標成本法;成本控制體系

中圖分類號：F224．5 文獻標識碼：A

Supply Chain Cost Control System From the View Point of Synergic Alliance

LUO Jun-lin1，SHENG Ge2，ZHANG Ning1

(1.School of Management，Inner Mongolia University of Industry，Huhehaote 010000，China;

2.Department of Finance of Economics，Zhaoqing College，Zhaoqing 526061，China)

Abstract：From the view of synergic alliance，the paper researchs on supply chain cost control system in accounting terms. Fromtarget costing method this can be divided into three stages by goal cost establishment，goal cost resolving，and goal cost after designing one. It aims at offering the theoretical direction for the practical cost management of supply chain.

Key words： the view of alliance;supply chain management;target costing method;cost control system

收稿日期：2006-09-14

作者簡介： 羅軍林（1982-），男，湖南衡陽人，內蒙古工業大學管理學院碩士研究生。研究方向：供應鏈成本管理；盛革（1967- ），男，北京人，廣東省肇慶學院財經系副教授； 張寧（1979-），男，河北石家莊人，內蒙古工業大學管理學院碩士研究生。

基金項目：廣東省哲學社會科學“十五”規劃項目《基于虛擬價值網驅動的協同電子商務平臺構建及運作模式研究》的階段性成果，項目編號：050-03。

一、引言

早在20世紀30年代，國外工商界和學術界就已經關注供應鏈成本的分析和控制。許多研究供應鏈管理的學者，如Ellram、Christopher、Manunen一致認為成本是供應鏈最重要的性能，需要不斷地分析和改進，以滿足消費者需求②。Seuring（2001）運用目標成本法，整合了供應鏈成本核算的三個成本層次(直接成本、作業成本和交易成本)來分析和縮減供應鏈總成本。Rbitzer（2001）以生命周期評估為基礎，將成本整合進這一框架，引入生命周期成本法(Life Cycle Costing )的概念來評估生產、使用產品或服務的總成本。ZijmHoutum（1994）給出了隨機需求下的多級生產/庫存系統鏈成本函數的結構。CohenLee以成本最小為目標建立了四個模型即物料控制子模型、生產控制子模型、產品庫存子模型、配送模型^[2]。國內對供應鏈成本問題的研究起步較晚，主要是針對企業內部產品設計過程的成本控制、成本估算等①。近年來國內學者對供應鏈的研究主要集中在如下三個方面：（1）供應鏈管理的理論、方法與技術研究；（2）供應鏈管理思想解決專門問題的模型研究；（3）供應鏈的庫存優化研究。這些研究成果多集中于供應鏈本身的理論、技術及應用問題，尚未涉及到系統研究供應鏈的成本問題^[1]。

縱觀國內外研究成果，可概括為局部問題研究充分，全局問題不足，缺乏一個圍繞整體供應鏈進行全程控制的系統化研究，其研究成果難于實現供應鏈整體效益最佳。供應鏈最大的特點是系統性、集成性和協同性。因此，只有從全局出發，才能有效地實施供應鏈成本控制。鑒于此，筆者構建了一個面向供應鏈全過程的成本控制體系，旨在為供應鏈成本管理實踐的研究提供理論指導。

二、聯盟協同觀與供應鏈成本控制

（一）集成供應鏈管理

集成供應鏈管理融合了現代管理的新思想、新技術，是一種系統化、集成化、敏捷化的先進管理模式^[4]。圖1所示的即為集成供應鏈管理的概念模型。模型上方反映從原材料供應到產品到達用戶的物流變換及信息反饋；模型下方粗線所表示的是實施全面供應鏈管理的基礎，信息流、物流及資金流在供應鏈網絡各企業之間的傳輸與協調；模型中央橢圓所圈定的則是基于供應鏈的虛擬企業。對企業內外部供應鏈網絡信息流、物流及資金流的集成管理，能有效降低供應鏈的整體成本。

（二）聯盟協同觀

供應鏈是由多個節點企業組成的供需網絡，供應鏈整體成本的降低需要各節點企業的良好協作^[9]。構建協同供需網絡，實施網絡化業務流程，可以有效地保證供應鏈各節點企業的良好運作。協同供需網絡的構建需要一個核心企業，它確定自身在行業價值鏈中的位置、優勢和劣勢，明確自身的重點發展方向和基本的競爭戰略。在此基礎上，統籌規劃供應鏈上的節點企業，使之有效配合核心企業，實現整個供應鏈資源的優化配置、供應鏈整體成本的降低和整體利益最大化。

（三）供應鏈成本控制模式

根據筆者提出的集成供應鏈管理概念模型，可將整個供應鏈劃分為上游、核心企業和下游，由此得出供應鏈的成本控制模式，如圖2所示。

供應鏈成本管理的最終目的是用系統的管理思想最大限度地降低企業產品進入市場的成本，獲得最大利潤，同時使用戶的價值最大化和成本最小化。只有這樣，企業才能吸引和留住用戶。由圖2可見，對供應鏈成本的控制應從三方面著手，即同時控制上游成本、核心企業內部成本及下游成本，這樣才能達到降低用戶成本之目的。

三、供應鏈成本控制體系的構建

筆者提出了一個由目標成本設定、目標成本分解、目標成本達成三個階段組成的多重循環的供應鏈成本控制實體模型^[5]。目標成本設定表現了該體系的市場屬性，目標成本分解、目標成本達成則分別體現了過程屬性和組織屬性。整個控制體系三階段的多重循環結構保證了該體系的封閉系統機制，而市場分析環節的加入，使系統具有了更高一層次的開放系統機制。

（一）構建成本控制體系的假設前提

此成本控制體系的建立基于以下假設：(1)供應鏈是具有核心企業的動態穩定的戰略聯盟；(2)基于供應鏈的競爭戰略已確立；(3)協同供應網絡已經構建起來，各節點企業之間是協同合作的^[3]。

（二）供應鏈成本控制體系的構建

根據筆者提出的集成供應鏈管理概念模型，可將整個供應鏈劃分為上游、核心企業和下游。因此，面向供應鏈全過程的成本控制體系示意圖如圖3所示。

（三）成本控制體系的實施過程

1．市場分析

供應鏈核心企業通過分析市場需求，結合供應鏈整體優化的企業戰略組合和供應鏈運作的實際情況，確定基本的供應鏈產品觀念，包括產品的市場定位、基本功能要求、特點、質量要求、生命周期、市場需求量等。市場分析對應產品設計中的構想設計，能幫助優化結構性成本動因，為后面的成本控制打下良好的基礎，是成本控制的起點^[7]。

2．目標成本設定與分解

供應鏈成本控制的最終目標是控制用戶成本。企業只有不斷地降低用戶成本，使用戶以較小的成本獲得較大的價值，才能吸引和留住用戶。由圖2可見，對供應鏈成本的控制應從三方面著手，即應同時控制上游成本、核心企業內部成本及下游成本，這樣才能達到降低用戶成本之目的。為此，以期望的用戶成本為最終目標成本，采用“逆向遞推法”，將所確定的成本目標分解至供應鏈上的核心企業和上、下游各成員企業，形成成員企業的子目標成本，然后在各成員企業內部，再度將子目標成本逐級分解至各層次作業單元，以作業單元為責任中心進行成本控制③。

3．目標成本達成

目標成本達成是在目標成本分解的基礎上，自底向上的逐層逆向實現目標成本樹上子成本目標的過程。目標成本達成階段，應用作業成本法對成本分解階段所得的作業鏈上的作業進行分析，找出成本動因，結合供應鏈運作的時間約束和質量約束，利用作業成本庫中的作業量、資源消耗等數據計算出子作業成本，并與子目標成本進行比較。大于子目標成本的，尋找達成子目標的新方法。等于子目標的，子目標順利實現。小于子目標的，作為新達成的子目標。各子目標成本達成后，再繼續逆向向上直至最后達成最終的總目標成本^[6]。

（1）作業活動的合并與精簡。在供應鏈中，一項作業的完成經常涉及到多個企業。由于各企業的獨立性，一項作業被分解成多個作業，必然增加了許多中間環節，從而導致成本費用的大幅度增加。為了降低成本，在基于信息流統一的基礎上，對相關作業進行合并和精簡^[7]。為此，引入線性無關的概念，表述如下：

（2）作業活動的刪除。一般地，某一作業活動既包括增值成本，也包括非增值成本。有關資料表明，不能增值的作業活動要占總成本的25%以上。因此，對它的刪除是降低成本的一個重要途徑。為了對作業活動的增值成本與不增值成本進行有效地判斷，引入矩陣的概念。

其中，K1，K2，…Ks表示增值成本對作業活動的貢獻率，提高K1，K2，…Ks的值就意味著增值成本在作業活動總成本中所占的比例增大，從而降低了非增值成本的比例。

運用作業成本法分析作業，找出差異產生的原因，改進作業水平，盡可能消除作業鏈中不增值的作業環節，實現作業優化，成本擠壓，最終達成設定的目標成本。對于涉及多個企業利益的作業過程，通過供應鏈企業間的合作代理機制進行協商加以解決。

四、結論

筆者所構建的成本控制體系，是基于聯盟協同觀的思想，由核心企業組建協同供需網絡，實施網絡化業務流程，通過供應鏈各節點企業之間的協同合作來降低總成本^[8]。它立足于市場這個本源進行目標成本設定，從供應鏈全局考慮，進行成本分解和成本達成。整個體系既包括了前期的成本規劃，又包括了生產實施階段的成本核算、分析，形成了一個獨立的、完整的成本控制體系，是一個自頂向下和自底向上的雙向的多重循環擠壓的過程，通過逐層逐次不斷地擠壓來實現目標成本或進一步優化目標成本，而市場為導向的目標成本設計又使得整個系統具有了開放系統的機制。

注釋：

① 柴躍廷，劉義.敏捷供需鏈管理［M］．北京：清華大學出版社，2001.

② Anukul Mandal and S .G .Deshmukh，Vendor selection using interpretative structural modeling. LJPOM， 1994， 14(6):5259.

③ 朱東星. 試論作業成本法的現實意義及實施策略［J］．會計與審計，2005，（5）.

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（責任編輯：古 巖）

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