從外資企業長期“虧損”分析外資企業在華的避稅方式

［摘要］本文就從外資企業長期所謂的虧損來分析外資企業在我國主要的避稅方式，并對這幾種主要方式作了一些分析，以利打擊避稅行為，最大限度的維護國家的利益。

［關鍵詞］轉讓定價資本弱化正常交易法國際避稅地

伴隨著我國經濟這些年的持續、穩定的發展，人民生活水平的提高，我國已經發展為最有消費潛力的市場之一，吸引的外國直接投資也是位居世界前列，可是許多外資企業在長年虧損之后竟增加投資，這樣的虛虧實贏、長虧不倒究竟是如何產生的呢？

在經濟全球化的環境下，外資企業集中運用的國際避稅方法，主要通過轉讓定價、資本弱化、利用國際避稅地避稅等形式把全世界應納稅總額降至最低。我國受到嚴重挑戰的反避稅斗爭也必然集中到這幾個熱點，應從稅制到稅收征管上不斷推出強有力的反避稅措施。

一、 轉讓定價方式

目前，外資企業在華的避稅手段主要是利用關聯交易，高進低出，這種手段占到避稅金額的60%以上，因此首先要制定轉讓定價稅制，遏制和防止關聯企業間的避稅行為。

1.建立和完善轉讓定價稅收機制

關聯企業間轉讓定價的稅務處理，是國際上普遍關注的問題。西方發達國家由于其跨國公司歷史悠久，關聯企業間轉讓定價問題較為普遍，西方發達國家紛紛制定了轉讓定價稅制，對遏制和防止關聯企業間的避稅行為，起到了積極的作用。借鑒國際經驗，結合我國國情，建立和完善我國的轉讓定價稅收機制應從以下幾個方面著手研究；

（1)關聯企業轉讓定價的主要形式

目前，我國政府為了鼓勵外商來華投資，制定并實施了一系列稅收優惠政策。在進口關稅及增值稅方面，對外商作為投資進口或外商投資企業以投資總額內資金進口的機器設備，以及為生產出口產品而進口的原材料，均可按規定申請免稅。這就意味著，跨國公司在選擇轉讓定價策略時，可以不考慮或較少地考慮進口稅收對轉讓定價機制的影響，而在向我國政府繳納所得稅的問題上，可以有更多的回旋余地。然而，從稅務機關掌握的情況來看，一些跨國公司正是利用上述稅收優惠政策，在其轉讓定價機制中滲進了許多人為的避稅因素。

例如，在投資方面，一是抬高作為投資進口的機器設備、零部件和其他物料的價格;二是抬高作為投資或轉讓的無形資產的價格;三是抬高租賃有形財產的租金;四是減少自有資本，擴大借貸資本比例，通過上述人為的增加企業當期資產折舊或攤銷費用、增加企業當期租金或利息支出等手法，將一部分利潤轉移至境外。在生產和銷售方面，一是以高價向境內關聯企業提供進口原材料;二是以低價收購關聯企業的出口產品，在生產未開始前，就已經將一部分利潤轉移至境外。類似的情況，在提供勞務服務方面，也時有發生。這就不難解釋，為什么有的境內關聯企業會出現表面上處于常年虧損狀態而生產經營規模卻逐年成倍擴大的反常現象。

(2)稅收立法中應采取的具體對策

規定轉讓定價稅制的調整方法，宜采用目前國際上通用的調整方法。即：可比非受控價格法、再售價格法、成本加利潤法或其他類似方法。

第一，可比非受控價格法。也稱為不被控制的價格法，即比照沒有任何人為控制因素的賣給無關聯買主的價格來確定。

第二，再售價格法。如無自比照價格，就以關聯企業交易的買方將購進的貨物再銷售給無關聯企業關系的第三方時的銷售價格扣除合理的購銷差價來確定。

第三，成本加利潤法。對于無可比照的價格，而且購進貨物通過加工有了一定的附加值，已不再適用再銷售價格法的情況，則采用以制造成本加上合理毛利，按正規的會計核算辦法組成價格的辦法。此外，還有其他一些引申方法，如可比利潤法，即把關聯企業賬面利潤與經營活動相類似的非關聯企業實際利潤相比較，或者將關聯企業賬面利潤與其歷史同期利潤進行比較，得出合理的利潤區間，并據以對照進行調整。

2.規定轉讓定價案件調查調整的時效

規定對轉讓定價案件的調查調整時效是必要的。因為如果不規定調查調整轉讓定價案件的時效，曠日持久，無論是對納稅人還是對稅務機關來說，都是不利的。1986年，日本稅法規定對轉讓定價案件調查的時效為3年，即從案件發生的公司會計年度結束后的第二個月末起3年內，稅務當局對轉讓定價案件的調查處理必須結束，超過3年，免予追究。后來在實施中，由于對轉讓定價案件調查所需要的情報資料量非常大，調查取證的難度也很大，3年時間普遍感到不夠用，日本國會在 1991 年批準的稅法修正案中，將上述時間延長至 6 年，個別情節惡劣的案件，可以按稅法規定的偷稅論處，時效延至7年。基于日本的經驗，建議我國對轉讓定價案件的調查調整時效規定為5年～8年。

二、資本弱化方式

資本弱化是指跨國公司為減少稅額，采用貸款方式替代勞務方式進行投資或者融。由于各國對股息和利息的稅收對策不同，當跨國公司選擇跨國投資時，需確定新建企業的資本結構，此時，它們會在貸款或發行股票之間進行選擇，以達到稅收負擔最小的目的。

目前外商投資我國的資金中，60%以上是借貸資金，即使是一些實力雄厚的跨國公司也向境內外的銀行借大量的資金，利用稅前列支利息，達到少交或免交企業所得稅的目的。資本弱化避稅問題已引起各國稅務當局的密切關注，許多國家都采取了特殊的反避稅規定。

三、利用國際避稅地避稅

國際避稅地，也稱避稅港或避稅樂園，是指一國為吸引外國資本流入，繁榮本國經濟，彌補自身資本不足和改善國際收支情況，或引進外國先進技術以提高本國技術水平，在本國或確定范圍內，允許外國人在此投資和從事各種經濟貿易活動取得收入或擁有財產可以不必納稅或只需支付很少稅收的地區。避稅最常見、最一般的手法就是跨國公司在國際避稅地虛設經營機構或場所轉移收入，轉移利潤，實現避稅。

為了防范和打擊跨國納稅人利用避稅港避稅，美國于1962年制定了避稅港對策稅制，隨之各西方國家紛紛仿效。1972年德國、1980年法國和加拿大、1990年澳大利亞等國都建立起避稅港對策稅制，這些國家避稅港對策稅制的框架基本相同，主要內容包括：

第一， 明確稅法適用的避稅港。對于避稅港，各國有不同的判定方法，有的國家采取列舉方法，直接列舉出避稅港的“黑名單”，如美國列舉的避稅港有39個，德國列舉的避稅港有31個，澳大利亞列舉的避稅地則只有16個。而更多的國家則以規定的稅率為標準來判定避稅港，如日本將法人稅率低于25％的國家和地區判定為避稅港，英國這一標難為24．5％，巴西將所得稅稅率低于20％的國家和地區判定為避稅港，法國則將稅率低于本國稅率三分之一的國家和地區判定為避稅港。

第二， 明確稅法適用的納稅人。即明確本國居民設立在避稅港的受控外國公司適用避稅港對策稅制。這種受控關系一般以本國居民在國外公司的參股比例確定。一般以本國居民直接或間接擁有外國公司有表決權股票50％以上且每個本國股東直接或間接擁有外國公司有表決權股票至少10％為標準。

第三，明確稅法適用的課稅對象。為防止打擊面過大，各國避稅港對策稅制均規定，適用避稅港對策稅制的所得，主要是來自受控外國公司的消極投資所得，如股息、利息所得、特許權使用費，而來自生產經營活動的積極投資所得則不包括在內。

第三，明確對稅法適用對象的制約措施。在明確了上述稅法適用對象后，各國稅法均規定，對作為避稅港公司的股東的本國居民法人或自然人，其在避稅港公司按控股比例應取得的所得，不論是否以股息的形式匯回，一律計入其當年所得向居住國納稅。該部分所得相應已納入外國稅收可獲抵免。美國更進一步規定，上述所得如果沒有匯回國，則每個美國股東在該受控外國公司持有的股票基數，還要隨視同分配股息相應增加，即一方面視同分配征稅，一方面視同增加投資。當以后年度該利潤實際分配匯回美國時，不再征稅，并相應減少股票基數。

隨著財稅體制改革的進一步深化以及國際間交往的日益擴大，我國應借鑒西方國家的經驗進一步規范化、法律化反避稅工作，打擊避稅行為，最大限度地維護國家利益。

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