企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的決定因素研究

摘 要：本文首先提出企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的決定因素的假設(shè)，然后通過問卷調(diào)查的方式，對(duì)我國審計(jì)職業(yè)界就相關(guān)決定因素的認(rèn)知情況予以驗(yàn)證。結(jié)果表明，企業(yè)外部審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的依賴主要取決于被審單位的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員方面的因素，與外部審計(jì)方面的主客觀條件則無多大關(guān)系；決定內(nèi)部審計(jì)利用外部審計(jì)工作的主要原因是外部審計(jì)質(zhì)量和獨(dú)立性相對(duì)比較高以及利用外部審計(jì)能夠更加引起領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)審工作和結(jié)果的重視。本文最后針對(duì)如何促進(jìn)內(nèi)、外部審計(jì)之間相互依賴提出實(shí)務(wù)建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；外部審計(jì)；依賴；決定因素

中圖分類號(hào)：F272文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1000-176X（2008）03-0095-06

公司治理問題因全球經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及資本市場(chǎng)的繁榮而備受矚目。審計(jì)委員會(huì)、管理層、內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)是公司治理的四大基石^[1]。可見，整體審計(jì)監(jiān)督體系及其內(nèi)、外部審計(jì)的整合發(fā)展與交互作用對(duì)于公司治理有著重大影響。從審計(jì)執(zhí)業(yè)層面看，審計(jì)準(zhǔn)則著力建議內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)通過相互依賴，達(dá)到整體審計(jì)資源的最佳配置，從而全面提高審計(jì)效率，并有助于改善公司治理質(zhì)量(注:如中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1411號(hào)——考慮內(nèi)部審計(jì)工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——了解被審計(jì)單位情況、內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)——內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)調(diào)、內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第13號(hào)——評(píng)價(jià)外部審計(jì)工作質(zhì)量等，均強(qiáng)調(diào)內(nèi)、外部審計(jì)相互依賴之問題。)。那么，現(xiàn)實(shí)執(zhí)行情況如何？有研究者發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)工作并沒有得到外部審計(jì)最大程度的利用^[2-3]。我們?cè)ㄟ^對(duì)我國一定樣本量的內(nèi)部審計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出調(diào)查，結(jié)論是我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的程度非常有限^[4]。因此，我們認(rèn)為，對(duì)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的決定因素的研究很有必要，這將有助于提供從決定因素入手，采取有效措施，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)充分而有效地彼此依賴，從而提高整體審計(jì)效率與公司治理水平。

一、文獻(xiàn)回顧

內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的相互依賴包括兩個(gè)方面：一是外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)的工作成果（各種信息資料）及人力資源；二是內(nèi)部審計(jì)利用外部審計(jì)的信息資料及智力資本。相互依賴體現(xiàn)在兩者在工作中的合作、協(xié)作、配合、利用和協(xié)調(diào)等。致使外部審計(jì)師作出依賴決定的重要標(biāo)準(zhǔn)之一是內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量。Abdel-Khalik， Snowball Wragge認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)的報(bào)告水平（即評(píng)價(jià)客觀性的標(biāo)準(zhǔn)）是決定是否受到依賴的最重要因素^[5]。Schneider則認(rèn)為在依賴決定中，客觀性比起審計(jì)結(jié)果執(zhí)行情況（如管理者對(duì)內(nèi)部審計(jì)的支持、審計(jì)跟蹤等）和勝任能力（如CIA資格）而言，相對(duì)并不那么重要^[6]。Margheim發(fā)現(xiàn)勝任能力和審計(jì)結(jié)果執(zhí)行情況的相互結(jié)合對(duì)外部審計(jì)師的時(shí)間預(yù)算有重要影響，也認(rèn)為客觀性在依賴決定中并不重要^[7]。 Tissen Colson利用檔案資料以及實(shí)地研究數(shù)據(jù)考察外部審計(jì)師認(rèn)為依賴內(nèi)部審計(jì)工作的重要標(biāo)準(zhǔn)。在所考慮的12個(gè)標(biāo)準(zhǔn)中，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的范圍、內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)勝任能力以及審計(jì)報(bào)告關(guān)系等三項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)極為重要^[8]。

Margheim Label發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位管理者誠信越高，外部審計(jì)師依賴內(nèi)部審計(jì)越多，反之亦然^[9]。Campbell認(rèn)為依賴決定與外部審計(jì)師和內(nèi)部審計(jì)以往的合作歷史有關(guān)，與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)無關(guān)^[10]。然而，其他研究則表明，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量因素對(duì)依賴決定的重要程度視客戶企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)而定^[11-12]。Whittington Margheim發(fā)現(xiàn)當(dāng)決定是否依賴內(nèi)部審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制的測(cè)試工作時(shí)，被審計(jì)單位固有風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)影響因素，而當(dāng)決定是否依賴內(nèi)部審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試工作時(shí)，固有風(fēng)險(xiǎn)又無多大影響^[13]。DeZoort 等的研究表明若某一審計(jì)任務(wù)需要的是主觀證據(jù)，在對(duì)內(nèi)部審計(jì)師存在激勵(lì)機(jī)制和只有固定報(bào)酬的機(jī)制下相比，外部審計(jì)師較少依賴內(nèi)部審計(jì)的工作；如果某一審計(jì)任務(wù)需要更多客觀性證據(jù)，則在上述兩種激勵(lì)情況下的依賴決定沒有什么差異^[14]。

審計(jì)師的個(gè)人特征對(duì)依賴決定也產(chǎn)生影響。Mills發(fā)現(xiàn)，如果外部審計(jì)師具有靈活的認(rèn)知風(fēng)格將會(huì)使他更依賴內(nèi)部審計(jì)的工作，而如果外部審計(jì)師的認(rèn)知比較死板，則不易依賴內(nèi)部審計(jì)^[15]。Brody， Golen Reckers發(fā)現(xiàn)沖突管理風(fēng)格以及對(duì)溝通障礙的感知力在依賴決定中很重要^[16]。Gramling則從審計(jì)收費(fèi)關(guān)系研究依賴決定。他認(rèn)為，審計(jì)費(fèi)用壓力對(duì)依賴決定有著重要影響，當(dāng)客戶面臨一個(gè)高的審計(jì)費(fèi)用壓力時(shí)，外部審計(jì)更多依賴內(nèi)部審計(jì)，反之亦然^[17]。

現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的文獻(xiàn)以外部審計(jì)依賴內(nèi)部審計(jì)為主^[18]，而反映內(nèi)部審計(jì)依賴外部審計(jì)方面的研究卻不多見。由于依賴工作是相互的，因此對(duì)于內(nèi)部審計(jì)依賴外部審計(jì)的決定因素的研究也十分必要。同時(shí)，在內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的決定因素中，應(yīng)該全面考慮內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)以及企業(yè)三方面的因素。現(xiàn)有研究針對(duì)企業(yè)以及內(nèi)部審計(jì)的探討較多，對(duì)外部審計(jì)方面的因素卻考慮得很少。除了對(duì)外部審計(jì)師個(gè)人特征有所關(guān)注之外，事務(wù)所本身的規(guī)模、信譽(yù)等因素未在考慮范疇之列。 

二、內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的決定因素假設(shè)

我們的假設(shè)基于現(xiàn)有研究成果之上，旨在驗(yàn)證我國審計(jì)職業(yè)界對(duì)于內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴的決定因素的認(rèn)知情況。我們將外部審計(jì)依賴內(nèi)部審計(jì)的決定因素分為注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的因素、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)及其人員方面的因素、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)環(huán)境因素等三個(gè)方面。DeAngelo認(rèn)為，審計(jì)質(zhì)量與事務(wù)所規(guī)模相關(guān)^[19]，因此，我們?cè)黾恿耸聞?wù)所規(guī)模作為衡量注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的一個(gè)決定因素。同時(shí)，我們?cè)黾恿似髽I(yè)內(nèi)部審計(jì)環(huán)境因素、公司治理因素等內(nèi)容。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)依賴外部審計(jì)的決定因素，我們通過對(duì)內(nèi)部審計(jì)利用外部審計(jì)的好處提出相應(yīng)假設(shè)，并予以驗(yàn)證。具體假設(shè)如下：

（一）外部審計(jì)依賴內(nèi)部審計(jì)的決定因素

H1：外部審計(jì)依賴內(nèi)部審計(jì)的范圍和程度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面的因素有關(guān)。

H1a：事務(wù)所規(guī)模越大，執(zhí)業(yè)能力越強(qiáng)，越注重充分利用內(nèi)部審計(jì)工作；反之亦然。

H1b：外部審計(jì)是否依賴內(nèi)部審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師本人的工作風(fēng)格有關(guān)。

H2：外部審計(jì)依賴內(nèi)部審計(jì)的范圍和程度與被審計(jì)單位內(nèi)部審計(jì)環(huán)境方面的因素有關(guān)。

H2a：企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)越完善，外部審計(jì)越易于依賴內(nèi)部審計(jì)工作；反之亦然。

H2b：公司治理越規(guī)范，外部審計(jì)越易依賴內(nèi)部審計(jì)工作；反之亦然。

H2c：公司管理者誠信越高，外部審計(jì)越依賴內(nèi)部審計(jì)工作；反之亦然。

H2d：公司經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)越高，外部審計(jì)越少依賴內(nèi)部審計(jì)工作；反之亦然。

H2e：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部審計(jì)以往的工作越滿意，越會(huì)依賴內(nèi)部審計(jì)工作；反之亦然。

H3：客戶公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員方面的因素。

H3a：外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)工作與內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的報(bào)告層次有關(guān)。

H3b：外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)工作與內(nèi)部審計(jì)師的工作經(jīng)驗(yàn)有關(guān)。

H3c：外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)工作與內(nèi)部審計(jì)師的專業(yè)勝任能力有關(guān)。

H3d：外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)工作與內(nèi)部審計(jì)在客戶公司中的地位及影響力有關(guān)。

H3e：外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)工作與客戶公司內(nèi)部審計(jì)人員的激勵(lì)機(jī)制有關(guān)。激勵(lì)程度越大，依賴的程度和范圍越小。

（二）內(nèi)部審計(jì)依賴外部審計(jì)的好處

H4：注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)水平較高，內(nèi)部審計(jì)利用其成果可以提高工作效率與工作質(zhì)量。

H5：注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)利用其工作成果可以引起領(lǐng)導(dǎo)重視。

H6：注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過于簡單及程序化，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的參考意義不大。

三、研究設(shè)計(jì)

（一）初始問卷設(shè)計(jì)

為了使調(diào)查更具有針對(duì)性，本研究設(shè)計(jì)了調(diào)查問卷一（企業(yè)卷）和調(diào)查問卷二（注冊(cè)會(huì)計(jì)師卷），分別針對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)師、總會(huì)計(jì)師等（問卷一受訪對(duì)象）及注冊(cè)會(huì)計(jì)師（問卷二受訪對(duì)象）作出調(diào)查。兩份問卷共包含與本研究有關(guān)的題項(xiàng)24項(xiàng)。其中，問卷一的主要題項(xiàng)包含T12—T17，主要針對(duì)公司內(nèi)部審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)調(diào)的總體情況、具體方式、好處等作出評(píng)價(jià); 問卷二主要包含Y1—Y8等題項(xiàng)，主要就注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)中對(duì)內(nèi)部審計(jì)的依賴程度、原因及決定因素等內(nèi)容作出評(píng)價(jià)。以上兩份問卷的主要題項(xiàng)全部采用Likert五級(jí)制量表，1表示“完全不同意”或“完全不可能”等，5表示“完全同意”或“完全可能”等。

（二）問卷的預(yù)測(cè)試

2005年6月10日，我們?cè)诒本﹪視?huì)計(jì)學(xué)院的總會(huì)計(jì)師培訓(xùn)班（內(nèi)部審計(jì)方向）及注冊(cè)會(huì)計(jì)師培訓(xùn)班分別預(yù)發(fā)放問卷30份，以考察題項(xiàng)設(shè)計(jì)的合理性和可讀性。問卷設(shè)計(jì)的背景信息題目和單選分類題目的答案不是定序或定距變量，只測(cè)試邏輯性和可讀性。對(duì)于定序（打分題）和定距（數(shù)字題）變量，我們通過描述統(tǒng)計(jì)檢查各題項(xiàng)的集中趨勢(shì)，離散程度和偏度。對(duì)于數(shù)字題，由于題目設(shè)計(jì)的原因，離散程度較大，為了更嚴(yán)格地控制數(shù)據(jù)質(zhì)量，我們剔除題項(xiàng)答案在3個(gè)標(biāo)準(zhǔn)差之外的異常樣本。打分題的初步結(jié)果是得分均在正常范圍內(nèi)，說明問卷的數(shù)據(jù)可供進(jìn)一步分析使用。另外，我們多次針對(duì)問卷的設(shè)計(jì)、內(nèi)容的安排聽取理論界及實(shí)務(wù)界專家的意見，因此，問卷經(jīng)過較為嚴(yán)格的專家效度檢驗(yàn)。

（三）樣本的抽樣及其問卷實(shí)施情況

本調(diào)查的對(duì)象分別是在國內(nèi)各大事務(wù)所執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CPA）和國內(nèi)典型企業(yè)（以國有企業(yè)為主）的內(nèi)部審計(jì)師及相關(guān)的管理人員。因本研究屬于探索性分析，綜合考慮調(diào)查的可實(shí)施性和成本問題，沒有進(jìn)行復(fù)雜的抽樣設(shè)計(jì)，按以往研究經(jīng)驗(yàn)和統(tǒng)計(jì)上的精度要求，預(yù)計(jì)獲得樣本150個(gè)，估計(jì)的回收率為75%，故兩份問卷均預(yù)先發(fā)放200份。

我們根據(jù)2005年8月至2006年第一季度北京國家會(huì)計(jì)學(xué)院培訓(xùn)計(jì)劃，針對(duì)相關(guān)培訓(xùn)班的學(xué)員名單進(jìn)行隨機(jī)抽樣，然后在開班時(shí)請(qǐng)?jiān)摪嗟陌嘀魅螌柧矸职l(fā)給被抽中的學(xué)員，希望被訪者盡可能于培訓(xùn)結(jié)束將問卷交回。根據(jù)預(yù)測(cè)試可能會(huì)出現(xiàn)對(duì)問卷語言及內(nèi)容方面不易理解的問題，我們請(qǐng)班主任老師予以解釋，并留下我們的聯(lián)系方式，受訪者也可以直接就問卷方面的疑問向我們咨詢。問卷的發(fā)放及回收情況如下：

發(fā)放問卷一200份，回收132份，實(shí)際回收率66%。經(jīng)過數(shù)據(jù)整理和審核，剔除數(shù)據(jù)有誤樣本、缺失嚴(yán)重的樣本，共得到有效樣本126個(gè)，有效回收率63%。從回收樣本的行業(yè)分布來看，制造業(yè)和建筑業(yè)分別占3成左右，科研綜合技術(shù)服務(wù)企業(yè)和采掘業(yè)各占1成，其他小行業(yè)占2成。與2004年國家大型企業(yè)行業(yè)分布數(shù)據(jù)基本接近，得出樣本的行業(yè)分布基本合理。從被調(diào)查者的職稱和受教育程度的分布情況看，6成人員具有本科及碩士以上學(xué)歷，高級(jí)及中級(jí)職稱人員各占41．6%，另外，2．4%的被訪問人員具有CPA或CIA資格。被訪者的受教育程度以及執(zhí)業(yè)能力普遍較高，側(cè)面說明數(shù)據(jù)的可靠性。

共發(fā)放問卷二200份，回收140份，實(shí)際回收率70%。經(jīng)過數(shù)據(jù)整理和審核，剔除數(shù)據(jù)有誤樣本、缺失嚴(yán)重的樣本，共得到有效樣本82個(gè)，有效回收率41%(注:樣本的回收率比較高，但有效回收率不高的原因是多數(shù)被訪者對(duì)于問卷Y4、Y5、Y6、Y7、Y8似乎沒有興趣，未認(rèn)真填答。鑒于提高調(diào)查結(jié)果的準(zhǔn)確性和可靠性，我們將類似的問卷全部予以剔除，從而導(dǎo)致有效樣本率大大低于樣本實(shí)際回收率。)。從回收樣本事務(wù)所的類型分布情況看，6成以上為國內(nèi)一般事務(wù)所，國內(nèi)“十大”事務(wù)所不到1成的比例，國內(nèi)“百強(qiáng)”事務(wù)所占32%。從被訪者職稱和受教育程度分布看，學(xué)歷在本科以上占多數(shù)。62人（82．67%）具備CPA資格，10人（占13．33%）同時(shí)具備注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)評(píng)估師資格，還有2人同時(shí)具備注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)評(píng)估師和注冊(cè)稅務(wù)師資格。總體看來，被訪者的綜合素質(zhì)比較高，側(cè)面說明本調(diào)查結(jié)果的準(zhǔn)確性及可靠性。

四、內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相互依賴決定因素統(tǒng)計(jì)分析、假設(shè)檢驗(yàn)與結(jié)論

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師依賴內(nèi)部審計(jì)決定因素分析

表1利用對(duì)各題項(xiàng)的條目進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)，根據(jù)其Likert平均值由高到低排列出各因素的重要性程度。從描述結(jié)果來看，除最后一個(gè)假設(shè)均值低于3分外，其余都高于3分。就是說，平均來看，被訪者對(duì)前11項(xiàng)假設(shè)所持的態(tài)度都在“不確定”和“比較同意”之間。

我們繼續(xù)進(jìn)行獨(dú)立樣本t檢驗(yàn)來驗(yàn)證被訪者是否確實(shí)認(rèn)同這些觀點(diǎn)。如果均值顯著大于3分，那么可以認(rèn)為被訪者確實(shí)認(rèn)同該觀點(diǎn)，通過檢驗(yàn)。否則，均值不顯著或顯著小于3分，都認(rèn)為未通過檢驗(yàn)。檢驗(yàn)結(jié)果表明，前9項(xiàng)假設(shè)全部通過檢驗(yàn)，驗(yàn)證了我們的結(jié)論，后3項(xiàng)沒有通過，數(shù)據(jù)不能支持我們的假設(shè)（如表2所示）。

（二）關(guān)于事務(wù)所類型和規(guī)模與依賴程度相關(guān)性的進(jìn)一步檢驗(yàn)

1．事務(wù)所類型與注冊(cè)會(huì)計(jì)師依賴內(nèi)部審計(jì)相關(guān)性的再檢驗(yàn)(注:需要說明的是，分組發(fā)現(xiàn)事務(wù)所類型集中在3、4、5，就是說沒有1、2所指的國際性事務(wù)所。因此，結(jié)論只針對(duì)國內(nèi)事務(wù)所而言，并不排除國際性事務(wù)所與國內(nèi)事務(wù)所比較所存在的依賴程度差異。)

我們用方差分析的方法來考慮不同類型的事務(wù)所對(duì)客戶內(nèi)部審計(jì)的依賴是否不同。首先做方差齊性檢驗(yàn)，得到檢驗(yàn)p值0．109，不能拒絕原假設(shè)。可以認(rèn)為不同事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，對(duì)客戶公司內(nèi)部審計(jì)的總體依賴程度的方差相同。進(jìn)一步通過方差分析，檢驗(yàn)p值0．099，在5%的顯著性水平下不能拒絕原假設(shè)，說明不同類型的事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的依賴程度沒有顯著差異。再用非參數(shù)統(tǒng)計(jì)的方法，做非參數(shù)的多樣本比較檢驗(yàn)，得到檢驗(yàn)p值為0．132，也不能拒絕原假設(shè)，與方差分析的結(jié)果相同。

2．事務(wù)所規(guī)模與注冊(cè)會(huì)計(jì)師依賴內(nèi)部審計(jì)相關(guān)性的再檢驗(yàn)

我們希望考察不同規(guī)模大小的事務(wù)所對(duì)內(nèi)部審計(jì)的依賴程度是否相同。在問卷中使用事務(wù)所上年的銷售收入和員工總數(shù)來度量事務(wù)所規(guī)模的大小，根據(jù)回收問卷的數(shù)據(jù)結(jié)果，首先使用聚類分析的方法把事務(wù)所按規(guī)模大小分為三類，在spss中用k-means聚類（聚類分析圖略）發(fā)現(xiàn)事務(wù)所的收入與員工數(shù)的線性關(guān)系比較明顯，那么我們可以比較合理地把聚類分析的3類結(jié)果命名為特大型事務(wù)所、大中型事務(wù)所和中小型事務(wù)所，接著做方差分析檢驗(yàn)3類事務(wù)所在對(duì)內(nèi)部審計(jì)的依賴程度上是否有差異。檢驗(yàn)方差齊性，得到檢驗(yàn)p值0．424，不能拒絕原假設(shè)，那么數(shù)據(jù)滿足方差齊性假設(shè)。F檢驗(yàn)的p-值為0．190，不能拒絕原假設(shè)，3類之間沒有顯著差異。再做兩兩比較檢驗(yàn)及非參數(shù)檢驗(yàn)，也未發(fā)現(xiàn)任何兩類間的得分差異顯著。所以，我們可以得出結(jié)論，各種規(guī)模的事務(wù)所在依賴內(nèi)部審計(jì)的程度上差異不大。

（三）內(nèi)部審計(jì)利用外部審計(jì)的好處

根據(jù)問卷一的相關(guān)題項(xiàng)，利用SPSS “Multiple Response”分析（如表3所示），結(jié)果47．3％的被訪內(nèi)部審計(jì)師認(rèn)為利用外部審計(jì)的好處是可以使領(lǐng)導(dǎo)更重視審計(jì)工作，提及的人數(shù)最多。相同比例的人員持正好相反的態(tài)度，一方認(rèn)為外部審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)作用不大，另一方則認(rèn)為外審可以提高內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量與效率。可見，目前內(nèi)部審計(jì)界對(duì)利用外部審計(jì)工作持不同看法。

五、結(jié)論與建議

注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否依賴內(nèi)部審計(jì)工作主要取決于被審計(jì)單位的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員方面的因素，與外部審計(jì)方面的主客觀條件無多大關(guān)系。具體而言，決定外部審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)工作的最主要因素是被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善程度、公司治理規(guī)范程度以及內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的報(bào)告層次；其次按先后順序考慮的因素是，內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的地位及影響力、內(nèi)審人員的專業(yè)勝任能力、企業(yè)管理者的誠信風(fēng)格、企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)水平、外部審計(jì)人員與內(nèi)部審計(jì)人員以往的工作關(guān)系以及內(nèi)部審計(jì)人員的工作經(jīng)驗(yàn)等；而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作風(fēng)格、企業(yè)對(duì)內(nèi)審人員的激勵(lì)機(jī)制以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模與外部審計(jì)決定是否利用內(nèi)部審計(jì)工作無關(guān)。

決定內(nèi)部審計(jì)利用外部審計(jì)工作的原因主要是外部審計(jì)質(zhì)量和獨(dú)立性相對(duì)比較高以及利用外部審計(jì)能夠更加引起領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)審工作及其結(jié)果的重視。

因此，為了促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的相互依賴，主要可以從以下兩方面入手：

一是企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)、外部審計(jì)相互依賴所能帶給企業(yè)的潛在優(yōu)勢(shì)，在企業(yè)內(nèi)部營造良好的審計(jì)環(huán)境，鼓勵(lì)并促進(jìn)內(nèi)、外部審計(jì)在工作中的相互合作與協(xié)調(diào)。審計(jì)委員會(huì)應(yīng)在內(nèi)、外部審計(jì)的有效依賴與溝通中發(fā)揮重要的橋梁作用。同時(shí)，企業(yè)只有確保健全而有效的內(nèi)部控制體系和完善的公司治理機(jī)制，才能使外部審計(jì)師充分利用其內(nèi)部審計(jì)工作，減少審計(jì)重復(fù)，提高整體審計(jì)效率。

二是我國內(nèi)、外部審計(jì)人員應(yīng)全面提高其整體執(zhí)業(yè)理念及專業(yè)勝任能力，在執(zhí)業(yè)過程中培養(yǎng)利用并與對(duì)方合作的意識(shí)。尤其應(yīng)全面提高我國內(nèi)部審計(jì)的總體質(zhì)量。對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員而言，一方面，應(yīng)充分利用外部審計(jì)技術(shù)以及其他方面的優(yōu)勢(shì)，在外部審計(jì)實(shí)施過程中，通過參與其工作，創(chuàng)造學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)，使自身的專業(yè)水平得到提高，并盡可能在實(shí)施內(nèi)部審計(jì)工作中利用外部審計(jì)已有的工作成果。另一方面，在合理維護(hù)組織利益的前提下，對(duì)于外部審計(jì)工作不應(yīng)是防范和抵觸，而應(yīng)該積極的配合與支持。外部審計(jì)人員在審計(jì)過程中也應(yīng)盡可能充分利用內(nèi)部審計(jì)的工作成果及其人力等方面的支持與援助，以減少審計(jì)重復(fù)，提高審計(jì)工作效率。

參考文獻(xiàn)：

［1］ The Institute of Auditing Research Foundation．Research Opportunities in Internal Auditing［R］．First Printing， 2003．

［2］ Taylor， M．E．， V．S．Peden， and J．K．Welch．Internal auditor use: Different perceptions［J］．Internal Auditing， 1997， Spring: 35-39．

［3］ Ward， D．D．a(chǎn)nd J．C．Robertson．Reliance on internal auditors［J］．Journal of Accountancy， 1980， October: 62-72．

［4］ 傅黎瑛．企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)趨同研究［M］．大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007．

［5］ Abdel-khalik， A．R．， D．Snowball， and J．H．Wragge． The effects of certain internal audit variables on the planning of external audit programs［J］．The Accounting Review， 1983， April: 215-227．

［6］ Schneider， A．The reliance of external auditors on the internal audit function［J］．Journal of Accounting Research， 1985， Autumn: 911-919．

［7］ Margheim， L．L．Further evidence on external auditors’ reliance on internal auditors ［J］．Journal of Accounting Research， 1986， spring: 194-205．

［8］ Tiessen， P．a(chǎn)nd R．H．Colson．External auditor reliance on internal audit ［J］．Internal Auditing ，1990， Winter: 10-22．

［9］ Margheim，L．， and W．Label．External auditor reliance on internal auditors when audit risk is high: Some empirical findings ［J］．Advances in Accounting， 1990，（8）:293-311．

［10］ Campbell， A．Internal audit reliance in the continuing audit engagement［J］．Internal Auditing， 1993， Summer: 56-66．

［11］ Maletta， M．J．An examination of auditors’ decisions to use internal auditors as assistants: the effect of inherent risk ［J］．Contemporary Accounting Research， 1993，（1）:508-325．

［12］Maletta，M．J．， and t．Kida．The effect of risk factors on auditors’ configural information processing［J］．The Accounting Review， 1993，（7）: 681-691．

［13］ Whittington， R．a(chǎn)nd Margheim， L．The effects of risk， materiality， and assertion subjectivity on external auditors’ reliance on internal auditors［J］．Auditing: A Journal of Practice Theory， 1993，Spring: 51-64．

［14］ DeZoort，F(xiàn)．T．， R．W．Houston， and M．F．Peters．The impact of internal auditor compensation and role on external auditor’s planning judgments and decisions［J］．Contemporary Accounting Research， 2001， Summer: 257-281．

［15］ Mills， T．Y．The effect of cognitive style on external auditors’ reliance decisions on internal audit functions［J］．Behavioral Research in Accounting， 1996，（8）: 49-73．

［16］Brody， R．G．， S．P．Golen， and P．M．J．Reckers．An empirical investigation of the interface between internal and external auditors［J］．Accounting and Business Research， 1998，Summer: 160-171．

［17］ Gramling， A．A．External auditors’ reliance on work performed by internal auditors: The influence of fee pressure on this reliance decision［J］．Auditing: A Journal of Practice and Theory， 1999， Supplement: 117-135．

［18］ Gramling， A．A， Maletta， M．J．， Schneider A．， and Church B．K．The role of internal audit function in corporate governance: A synthesis of the extant internal auditing literature and directions for future research［J］．Journal of Accounting Literature， 2004，（23）: 194-245．

［19］ DeAngelo，L．Auditor size and audit quality［J］．Journal of Accounting and Economics， 1981，（12）: 113-127．

Determinants of the Mutual Reliance between Internal and External Auditors



Fu Liying

(School of business， Zhejiang Normal University， Jinhua， Zhejiang， 321004)

Abstract:In this article， hypotheses on the factors affecting the reliance between internal and external auditors are firstly presented， then the personal understanding to the related factors have been tested by utilizing a survey to the auditing professionals in China． The conclusion is that the reliance between internal and external auditors basically depends on the aspects corporate internal auditing environment and internal audit structure and staffs other than the affection from external audit part．The factors to decide internal auditors’ reliance on external audit are the higher quality and independence of external auditing as well as the advantage that reliance makes the management attach more importance on the function and results of internal auditing effort．

Key Words:Internal Auditing;External Auditing;Reliance;Determinants

（責(zé)任編輯：孟 耀）