效用最大化模型與中國個人所得稅的治理

摘 要：隨著個人所得稅收入的快速增長，如何通過強化對個人所得稅的管理以減少稅收收入的流失，已經成為政府亟待解決的重要課題。針對中國個人所得稅的稅制不健全、處罰措施力度薄弱、公民“納稅”意識淡薄等問題，我們可以通過改革稅制、加大懲罰力度、改革稅收征管模式等措施加以改善和解決。

關鍵詞：個人所得稅；效用最大化；稅收流失；稅收治理

中圖分類號：F810.4 文獻標識碼： Ａ 文章編號：１００３－３８９０（２００8）04－００77-04

個人所得稅是政府稅收的主要來源之一，是調節貧富差距、實現社會公平的重要杠桿。自1994年中國新稅制改革以來，個人所得稅呈現快速增長的趨勢，從1993年的46.8億元增長到2007年的3 185億元，占稅收總額的比例從1.1%增長為6.44%。但是，按照國際慣例，個人所得稅應占全部稅收收入的15%以上，依此中國個人所得稅應達7 416.41億元，也就是說，中國目前的個人所得稅流失了4 231.41億元，流失率高達57%。可見中國個人所得稅流失的情況比較嚴重，稅制改革與稅收治理迫在眉睫。下面筆者將運用預期效用最大化模型對其進行分析。

一、預期效用最大化模型的建立

預期效用最大化模型（又稱A—S模型），是由阿林厄姆和桑得姆1972年提出的，它從理論上分析了納稅人在不確定情況下如何選擇納稅申報額從而使自己的預期效用最大，實際上，它也為對影響納稅人偷逃稅的一般稅制因素如稅率、罰款率、查獲概率及非稅制因素的個人收入等進行分析提供了一般理論框架。

假設：作為納稅人的個人是理性的人，他的目標是預期效用最大化，他是風險厭惡者，且其行為符合馮·諾爾曼—摩根斯坦關于不確定情況下的行為準則，其效用是關于個人可支配收入的一元函數。此時個人的目標函數為：

其中：Y是納稅人在某一時期取得的全部收入，納稅人知道而稅務部門無法清楚掌握，Y是外生變量；T是稅率（固定比例稅率），是常數，T＞0；X是納稅人決定向稅務部門申報的應稅收入，納稅人可選擇如實申報和低報收入以偷逃稅兩種情況，低報時又可以選擇低報多少，因此X是納稅人作出偷逃稅決定時可選擇的變量，0≤X≤Y；P是納稅人偷逃稅被查獲的概率，0≤P≤1；?仔是罰款率，是納稅人偷逃稅被發現后處以的罰款占未申報收入的比例，?仔＞0；U是納稅人可支配收入的效用，EU是納稅人的預期效用。

由此可知，個人預期效用最大化的獲得取決于納稅人申報收入X的多少，假設有最優解存在，則函數（1）應滿足的條件為：一階導數=0；二階導數＜0。即：

從（2）、（3）式中可以看出，影響納稅人決定是否偷稅的因素包括收入Y、稅率T、罰款率?仔和查獲概率P，若用函數關系表示納稅申報額X與各影響因素之間的關系，則：

X=F（Y，T，?仔，P），對（2）式分別求X關于Y、T、?仔、P的偏導數，通過分析導數的符號，可判斷Y、T、?仔、P對X的影響：

二、擴大的模型

在上述模型中，我們考慮了查獲概率P的影響。查獲概率的大小，一方面取決于稅務稽查手段的先進性和稅務稽查人員業務水平的高低，另一方面也同稽查人員的政治素質有關。中國長期以來，部分人法制觀念相對比較淡薄，造成個人所得稅流失的一部分原因是部分征管人員禁不住誘惑，收受賄賂，從而放松了對稅收的稽查造成的，所以也應把行賄考慮進去。如果假設納稅人行賄的金額為B，某些稅務人員在接受了賄賂后對偷逃稅查獲的概率變為Pb，對偷逃稅的罰款概率變為?仔b，則Pb＜P，?仔b＜?仔。因為如果納稅人在支出了一定的金額B后，其預期效用與未支付賄賂時一樣或更小，那么納稅人不會多此一舉。設H為接受賄賂的稅務人員對偷逃稅的未申報收入故意忽略或掩蓋的比例，那么預期效用函數為：

另外，納稅人偷逃稅不僅違法，一般也會受到社會道德和社會其他成員的譴責，心理會有一定的負罪感和內疚感。因此，納稅人在進行偷逃稅決策時，由此產生的心理成本也會影響納稅人的選擇。用Y表示納稅人的凈收入或凈所得，用V表示納稅人的心理成本，是收入的函數，那么效用函數就會變為：

眾所周知，一般情況下，偷逃稅的社會心理成本是正的，V′（X）＞0成立，若V′（X）＜0（申報的應稅收入越高，偷逃稅額越低，社會心理成本越低，當申報收入等于實際收入時，心理成本為0）也成立，那么根據（5）式可知，（5）式的內部最優解就大于（1）式，此時納稅人申報的收入大于偷逃稅沒有心理成本時的申報額，此時偷逃稅行為發生的概率比較低。

但是，如果在不正常的社會環境中，即對于偷逃稅行為，人們不僅不譴責，反而持同情或贊同的態度，偷逃稅者不以為恥，反以為榮，此時偷逃稅的心理成本就為負，也就是偷逃稅者從逃稅行為中感到一種滿足，這樣V（X）＜0成立，若V′（X）＞0也成立，則從（5）式可知，（5）式的內部最優解就小于（1）式，即此時納稅人申報的應稅收入低于偷逃稅沒有心理成本時的收入，人們就會相應地增大偷逃稅的概率。

三、對個人所得稅現狀的分析

通過上述分析可知，造成當前個人所得稅稅收流失的原因有如下幾方面：

第一，稅制不健全，征管方式落后。中國現行的個人所得稅實行分項征收模式，即對不同的收入項目采用不同的稅率和扣除辦法，工資收入適用九級超額累進稅制，個體戶和承包經營所得適用五級超額累進稅制，其他的適用比例稅率。這就在客觀上造成了稅負的不平等。個人收入來源項目多、綜合收入高的納稅人稅負輕，繳稅少，而且收入來源項目少的納稅人稅負重；勞動所得稅負高于非勞動所得，如工薪所得、勞務所得等高于偶然所得、租賃所得等，這就可能使納稅人采取分解收入、多次扣除費用的方法來逃稅，從而造成個人所得稅稅收的大量流失。

另一方面，從征管方式看，目前包括納稅人自行申報和代扣代繳兩種方式。2006年11月，國家稅務總局頒發的《個人所得稅納稅申報辦法（試行）》規定，個人年度所得在12萬元以上的納稅義務人，在年終之后的3個月內，必須自行辦理納稅申報。但是，由于中國公民的納稅意識淡薄，自行申報者很少。據統計，截至2007年4月2日，全國受理的自行申報人數為162.9萬人，申報年所得總額為5 150億元，僅占應該申報總人數的30%左右。對這些高收入人群來說，他們的收入來源多，隱蔽性強，其非勞動所得經常以現金支付，而中國很多地區的稅務機關的計算機網絡系統還不完善，缺乏有效的稅源監控、稅務稽查手段和必要的部門配合，這就使得偷逃稅的查獲概率不高，高收入者偷逃稅的心理成本降低，增加了偷逃稅的概率。

第二，處罰措施缺乏力度。中國歷來對偷逃稅的處罰力度比較輕，主要以經濟處罰為主，較少訴諸于行政。中國《稅收征收管理法》規定：納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或少繳的稅款、滯納金，并處不繳或少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款，構成犯罪的追究刑事責任。《刑法》規定：偷稅數額占應納稅額的10%以上并且偷稅數額在1萬元以上的，或者因偷稅被稅務機關給予2次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額5倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的30%以上并且偷稅數額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數額5倍以下的罰金。中國法律對于偷稅規定了刑事責任，但是在實際執行中力度不大。而經濟處罰給納稅人帶來的心理成本、社會成本和經濟成本都比較小，難以使預期成本大于預期收益，所以不會對偷逃稅產生必要的威懾與警醒作用。相比而言，西方國家則普遍采取嚴格執法、嚴厲懲處的態度。例如美國財政部稅務署每年對10%的納稅人進行抽查審計，一旦查出誰有偷漏稅行為，即使數額較少，也會被罰得傾家蕩產。同時偷稅行為將被公之于眾，使違法者名譽掃地。

第三，稅務人員的業務素質偏低，管理觀念落后。在現有的稅務人員隊伍中，一部分人員專業水平和業務素質不能適應市場經濟發展的需要，缺乏必要的審計、會計、計算機、財務管理知識，對稅收流失有心無力；另一部分人對征收管理復雜、分散的個人所得稅缺乏耐心，工作積極性不高；更有甚者，有的稅務人員禁不住誘惑，與納稅人勾結，任意減免個人所得稅，濫用稅收優惠，人為地造成個人所得稅流失規模的擴大。

第四，從納稅環境來看，中國長期以來一直存在著“厭稅”情緒，社會上沒有形成良好的納稅文化環境，公民普遍缺乏法律意識，納稅意識淡薄。很多公民受傳統觀念的影響，對國家稅收存在片面性的認識，對個人所得稅缺乏了解，錯誤地認為納稅只是企事業單位的事，距離自己太遙遠，缺乏“只有死亡和稅收不能避免”的納稅觀念。有的人不僅不以納稅光榮自勉，反而把能否偷逃稅款作為衡量個人能力的標準。再加上逃稅者的道德缺失對其在社會上的生存狀態的影響并不大，使得人們更是能逃就逃，能避就避。而在日本、韓國等國家，一旦發現偷漏稅行為，人們就認為該納稅人沒有信用，而沒有信用的人是為大家所不齒的，所以人們普遍形成了納稅的意識。

四、中國個人所得稅改革的幾點建議

（一）改革稅制，逐步轉變分類所得稅制為分類綜合所得稅制。從國際上看，發達國家普遍采用的是綜合所得稅制，但是中國目前并不具備這一條件，故可考慮先用分類為主的綜合所得稅制，對工資薪金、勞務報酬、稿酬等有扣除限額的實行合并，進行綜合課征，按年計算，分月預繳，年終匯算清繳，對于沒有扣除項目的利息、股息、紅利、偶然所得等仍實行分類征收，這樣就能盡量增加稅務部門能控制的稅源，從而減少隱性收入。在稅率方面，合并工資所得稅率、個體戶及承包所得稅率，合并后的稅率級次適當減少，綜合所得的稅率級次可考慮改為5級，同時降低最高邊際稅率（5%，10%，15%，25%，35%），適當加寬低稅率的適用線，既讓更多的人進入納稅圈，又調節高收入者適用的最高稅率。另外考慮到中國當前生活水平可適當提高起征點（比如3000元），使個人所得稅真正實現調節公平的作用。

（二）加大對個人所得稅稅收流失的懲罰力度，強化稅收懲罰的嚴肅性和剛性，提高偷逃稅的邊際成本。法律面前人人平等，這一點對稅法來說，主要體現在稅收的征收和對違法行為的處罰力度上。高收入行業人群一般都具有較強的社會活動能力和社會影響力，但稅務執法人員不應該把他們當作特殊人群對待，而應該客觀公正，不徇私情。中國偷逃稅的成本太低，甚至為零。為改變這一狀況，今后應加大執法力度，體現稅收執法的剛性。對于一些情節嚴重、數額巨大的偷稅逃稅行為，除給予經濟處罰以外，還應給予相應的刑事制裁。比如美國規定，納稅人逾期申報，按應繳納稅款的5%~25%罰款，對查實的偷稅不但收回所有所偷稅款和利息，且處以75%的罰款，嚴重的查封財產并判刑5年。這種嚴重的懲罰措施可起到“殺一儆百”的作用。

（三）改革稅收征管模式，推進稅收征管現代化、科技化進程，建立有效的個人收入監控機制。個人所得稅在中國被看作是“中國稅收第一難”，其根本原因就是個人收入多元化、隱蔽化，難以監控。因此，應加強對個人收入變動情況的掌握，實行金融“實名制”，加快稅收征管電算化、程序化、網絡化進程，使稅務、金融之間信息互通，從而逐步實現個人的“終身一號制”，即個人的稅號與賬號掛鉤，推廣信用證和個人支票制度，減少個人之間的現金結算，實現嚴密的稅收監控體系；革新稅收征管模式，推行稅務代理制度的建立和完善，促進稅收稽查制度創新，提高稅收稽查的力度和成效；建立日常稽查、專項稽查和專案稽查的分類稽查制度，提高稅務稽查的針對性和有效性；創立聯合稽查、交叉稽查和委托稽查、跟蹤稽查與重復稽查的全面動態稽查體系，提高稽查質量；建立新型稅務稽查人員激勵機制，將稽查效果與稽查人員的福利掛鉤，實行稽查人員崗位輪換制度，激勵稽查人員的辦事效率，提高稽查的積極性。

（四）通過素質教育，增強公民的納稅意識，提高稅務人員的綜合素質。中國公民納稅意識淡薄是不爭的事實，要改變這一狀況，我們可以一方面通過各種形式的宣傳教育使公民意識到納稅是每個公民應盡的義務，是國家運轉、社會進步和個人發展的共同需要；另一方面通過強制性措施實行代扣代繳，使公民逐步形成自覺的納稅意識，必要時可通過典型事例來加以強化。如前段時間的“劉曉慶案”就起到了很好的警示效應。對稅務人員也要實行集中培訓與日常自學相結合的學習制度，注重拓寬他們的知識面，以大力打擊違法違紀行為，擠壓納稅人的尋租空間，同時通過較高的等級工資制與嚴格的考核制度，實現對稅務人員的有效激勵。

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責任編輯：艾 嵐

責任校對：華 菁

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