試談我國企業所得稅核算與稅務改革

[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1009—2234(2008)06—0143—01

新的企業所得稅會計準則廢止了應付稅款法等我國現行會計實務所采用的方法，要求改用資產負債表債務法核算所得稅，較完全地體現了資產負債觀，貫徹了資產、負債的概念界定，與國際會計準則實現了趨同，而且將會計與稅法緊密結合起來，強化了權責發生制原則，對會計人員的基本素質提出了更高的要求，對我國所得稅會計理論與實務將產生重大影響。

一、我國所得稅會計方法與稅收處理原則的歷史沿革

1994年以前，我國會計制度中有關所得稅會計處理，與國際會計準則存在著很大差異。主要體現在相當長的一段時間內，將所得稅看作是企業的一項利潤分配，并將其列示在利潤分配表中。在這樣背景下，基本不存在會計利潤與應納稅所得額的差異問題。

隨著我國會計法律的不斷完善，會計制度和會計準則與企業所得稅法之間在收入、費用、利潤確認和計量方面差異不斷增加，為協調會計制度與企業所得稅法之間的差異，財政部在1994年頒布了《企業所得稅會計處理的暫行規定》，標志著我國所得稅會計開始逐漸采納國際慣例，但仍規定可以選用應付稅款法和納稅影響會計法來進行所得稅會計處理。

應付稅款法操作上因沒有考慮會計準則與稅法規定對所得稅費用的影響，不符合權責發生制和配比原則。納稅影響會計法中的損益表債務法，雖考慮到會計準則與稅法規定不一致對所得稅費用的影響，但所確認的遞延稅款卻無法反映是企業的資產權利還是負債義務。在我國企業將全面參與國際化競爭的大背景下，為進一步適應國際經濟發展環境需要，我國進行了重大的會計和稅收制度改革。

二、資產負債表債務法提出的法律基礎

企業所得稅會計準則和企業所得稅法都統一嚴格定義了資產、負債的計稅基礎，確認了暫時性差異。資產負債表債務法的理論基礎是業主權益理論，認為所得稅的屬性是費用而不是利潤分配，收益的定性和定景都要服從資產負債表中對資產、負債確認的要求。該法用暫時性差異取代了時間性差異，并從暫時性差異產生的原因出發，分析暫時性差異的內容及對期術資產負債表的影響。

要正確地進行所得稅會計的核算，必須熟悉所得稅法的基本內容。在會計期末，會計人員必須熟知每一項資產、每一項負債項目在目前的所得稅法上是如何規定的，稅法上的規定和會計上的規定有何差異，否則就不能準確地進行遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確認和計量。《企業會計準則》第18號——所得稅要求會計人員加強稅法的學習，從而加強了會計與稅法的聯系。

三、資產負債表所得稅債務法的基本內涵

資產的計稅基礎是指企業收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規定可以從應稅經濟利益中抵扣的金額。如果這些經濟利益不需要納稅，該資產的計稅基礎即為其賬面價值。資產在初始確認時，其計稅基礎一般為取得成本，即企業為取得某項資產支付的成本在未來期間準予稅前扣除的金額。在資產持續持有的過程中，其計稅基礎是指資產的取得成本減去以前期間按照稅法規定已經稅前扣除的金額后的余額。該余額代表的是按照稅法規定，所涉及的資產在未來期間計稅時仍然可以在稅前扣除的金額。

負債的計稅基礎是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。通常負債的確認與償還不會影響企業損益，也不會影響其應納稅所得額，未來期間計算應納稅所得額時按稅法規定要予抵扣的金額為零。但在按會計規定確認預計負債時，可能影響企業損益，從而影響企業不同期間的應納稅所得額，使得負債的計稅基礎與賬面價值不同。

資產或負債的賬面價值與計稅基礎的差額就是暫時性差異。如果存在暫時性差異就表明資產或負債將在未來期間導致所得稅流入或流出企業。資產負債表債務法要求將這一影響確認為資產或負債。根據差異對未來期間應稅金額影響的不同，暫時性差異又分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

如果資產的賬面價值比計稅基礎高，或是負債的賬面價值比計稅基礎低，會產生應納稅暫時性差異，兩者的差額作為未來期間應納稅所得額應計算交納所得稅，從而導致經濟利益流出企業，要將其確認為一項遞延所得稅負債。

如果資產的賬面價值比計稅基礎低，或負債的賬而價值比計稅基礎高，會產生可抵扣暫時性差異，兩者的差額可抵減未來期間應納稅所得額，表現為支付的所得稅額減少而使經濟利益流入企業，要將其確認為一項遞延所得稅資產。

在稅率變動時，企業要對遞延所得稅資產或遞延所得稅負債按新的稅率進行調整。在資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果企業未來期間不可能獲得足夠的應稅利潤可供抵扣，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。

四、所得稅費用的確認與計量

企業核算所得稅，主要是為確定當期應交所得稅以及利潤表中應確認的所得稅費用60。采用資產負債表債務法確認和計量所得稅費用，關鍵要準備把握利潤表中的當期所得稅和遞延所得稅。

當期所得稅是指企業按稅法規定計算確定的針對當期發生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅金額，即應交所得稅，當期所得稅應以適用的稅收法規為基礎計算確定。

遞延所得稅是指按照所得稅準則規定應予確認的遞延所稅資產和遞延所稅稅負債在期末應有的金額相對于原已確認的金額之間的差額，即遞延所得稅資產及遞延所得稅負債當期發生額的綜合結果。

計算確定了當期所稅及遞延所稅稅以后，利潤表中應予確認的所得稅費用為兩者之和。