人力資源會(huì)計(jì)與人力資本會(huì)計(jì)的比較研究

摘 要： 文章首先指出人力資源會(huì)計(jì)在確認(rèn)和計(jì)量方面的局限性，進(jìn)而研究了人力資本會(huì)計(jì) 的優(yōu)越性，通過(guò)比較得出在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代要重點(diǎn)研究人力資本會(huì)計(jì)的結(jié)論。

關(guān)鍵詞：人力資源會(huì)計(jì) 人力資本會(huì)計(jì) 優(yōu)越性

中圖分類(lèi)號(hào)：F235.99 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2008）02-149-02

一、引言

人力資源一詞最早見(jiàn)之于管理大師德魯克所著的《管理實(shí)踐》，其含義是指企業(yè)員工天然擁 有的、并自由支配的各種能力與技能，側(cè)重于反映人的實(shí)體形態(tài)、勞動(dòng)技能等因素的自然存 量，也就是著重反映人的自然屬性。人力資本概念是由美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家舒爾茨首先提出來(lái) 的，他認(rèn)為人力資本是指對(duì)人力資源的健康、知識(shí)、技能、才干投資所形成的、在未來(lái)能獲 得一定收益的一種獲利手段。這一獲利手段與馬克思所言的“資本”——能帶來(lái)剩余價(jià)值的 價(jià)值，二者都強(qiáng)調(diào)人的知識(shí)、技能、健康等因素。但是，人力資本更側(cè)重于反映以“人”為 中心的一系列生產(chǎn)關(guān)系，從會(huì)計(jì)角度而言，即對(duì)人力資本投資所帶來(lái)的產(chǎn)權(quán)界定、資本保值 增值、投資收益分配及企業(yè)權(quán)益框架的安排等問(wèn)題。而人力資源會(huì)計(jì)則主要是關(guān)于人力資源 的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的會(huì)計(jì)方法，為人力資源管理、估價(jià)、分析、決策等提供有用的 信息。

我國(guó)的人力資源會(huì)計(jì)研究始于20世紀(jì)80年代初期。80年代中后期，我國(guó)會(huì)計(jì)界出現(xiàn)了人力資 源會(huì)計(jì)研究熱潮。現(xiàn)行的關(guān)于人力資源會(huì)計(jì)的研究，涉及較多的是人力資源會(huì)計(jì)的一般概念 和實(shí)施的必要性、人力資源會(huì)計(jì)目標(biāo)、基本假設(shè)以及人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、計(jì)價(jià)模式 和報(bào)告等問(wèn)題。但從總體上看，人力資源會(huì)計(jì)依然存在很大局限性。

二、人力資源會(huì)計(jì)在推行過(guò)程中的局限性

1.人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)問(wèn)題。人力資源會(huì)計(jì)建立在“資本雇傭勞動(dòng)”基礎(chǔ)上，把非人力資本 投資者當(dāng)成企業(yè)唯一的投資者。認(rèn)為人力資源是企業(yè)的一項(xiàng)投資。非人力資本所有者憑借物 質(zhì)資本所有權(quán)而獨(dú)享剩余，人力資本所有者僅僅獲取勞動(dòng)補(bǔ)償價(jià)值而遠(yuǎn)離剩余價(jià)值，從而使 人力資源會(huì)計(jì)仍側(cè)重于對(duì)非人力資本的核算、報(bào)告，只不過(guò)增加了人力資源的成本和價(jià)值信 息而已。

現(xiàn)在許多人力資源會(huì)計(jì)方面的研究大多把重點(diǎn)放在“按取得成本或價(jià)值對(duì)人力資源進(jìn)行計(jì)量 ”的爭(zhēng)論中。并未探討人力資源的本質(zhì)，沒(méi)有正確揭示出人力資源作為一項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)如何反映 其“對(duì)立面”，即在將人力資源確認(rèn)為資產(chǎn)的同時(shí)，沒(méi)有指出到底應(yīng)該同時(shí)確認(rèn)為另外一項(xiàng) 資產(chǎn)的減少、一項(xiàng)負(fù)債的增加，還是一項(xiàng)所有者權(quán)益的增加或者兼而有之，沒(méi)能明確人力資 源的所有權(quán)歸屬。

2.人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量過(guò)程中存在的問(wèn)題。首先，計(jì)量方法的缺陷。會(huì)計(jì)的靈魂在于會(huì)計(jì)計(jì)量 ，會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心職能。人力 資源投入企業(yè)形成企業(yè)的人力資產(chǎn)后，如何對(duì)人力資產(chǎn)計(jì)量也就成為人力資源會(huì)計(jì)的一個(gè)基 本問(wèn)題。當(dāng)前人力資產(chǎn)的計(jì)量主要有兩種觀點(diǎn)，一種是“成本法”觀點(diǎn)：認(rèn)為對(duì)人力資產(chǎn)應(yīng) 按照其獲得、維持、開(kāi)發(fā)過(guò)程中的全部實(shí)際耗費(fèi)人力資源投資支出。作為人力資產(chǎn)的成本價(jià) 值入賬。另一種是“價(jià)值法”現(xiàn)點(diǎn)：認(rèn)為對(duì)人力資產(chǎn)應(yīng)按其實(shí)際價(jià)值入賬。但是。采用“成 本法”計(jì)算的人力資產(chǎn)的投資成本并不一定真實(shí)反映人力資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值。企業(yè)在增加 人力資產(chǎn)時(shí)，不僅要考慮人力資產(chǎn)的投入成本，更重要的是要考慮人力資產(chǎn)能為企業(yè)創(chuàng)造的 未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的大小。如果企業(yè)不在人力資源開(kāi)發(fā)上進(jìn)行投資、發(fā)生一定的實(shí)際支出，人力 資源就不可能在日后為企業(yè)組織創(chuàng)造出相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。但在“成本法”的計(jì)量方法中，人 力資產(chǎn)的投資與所形成的人力資產(chǎn)的價(jià)值之間幾乎沒(méi)有聯(lián)系，加上沒(méi)有對(duì)人的能力和產(chǎn)出價(jià) 值計(jì)量，從而也就不能體現(xiàn)出人力資產(chǎn)的真實(shí)經(jīng)濟(jì)價(jià)值。采用價(jià)值法計(jì)量，一些決定人力資 產(chǎn)價(jià)值的特殊因素不能完全用貨幣性表現(xiàn)出來(lái)，比如人的行為和習(xí)性。人的潛能和適應(yīng)能力 、群體的配合習(xí)慣和工作氣氛等不是貨幣指標(biāo)能揭示的。需要考慮員工的文化程度、技術(shù)職 稱或職務(wù)、工作經(jīng)驗(yàn)、健康狀況、工作態(tài)度和能力等因素。

其次，人力資源價(jià)值本身具有較大不確定性。人類(lèi)認(rèn)識(shí)客觀世界是一個(gè)能動(dòng)的創(chuàng)造性的過(guò)程 。人們不僅能夠認(rèn)識(shí)客觀世界，更重要的是人能創(chuàng)造性地改造客觀世界。人的這種能動(dòng)的創(chuàng) 造性，是人類(lèi)在長(zhǎng)期的適應(yīng)性進(jìn)化中取得的。這種能動(dòng)性的現(xiàn)實(shí)的或潛在的價(jià)值，我們不 可 能準(zhǔn)確地計(jì)量。人力資源的價(jià)值不但和個(gè)人的性格、能力、學(xué)識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、健康狀況等有很大 的聯(lián)系，而且和人所處的時(shí)間和環(huán)境也有密切的關(guān)聯(lián)，不同的人在相同的環(huán)境下所發(fā)揮的才 能不同，同一個(gè)人在不同的時(shí)間不同的環(huán)境下發(fā)揮的才能也有所不同。

三、人力資本會(huì)計(jì)的優(yōu)越性

人力資本會(huì)計(jì)從根本上說(shuō)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。勞動(dòng)者的智能因素成為經(jīng)濟(jì)增產(chǎn)的核心力量， 隨之而來(lái)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善，人們從關(guān)注人力資源的成本、價(jià)值信息轉(zhuǎn)向關(guān)注人力 資本的產(chǎn)權(quán)問(wèn)題。人力資本是對(duì)人力資源存量投資所形成的一種資本，而投資與產(chǎn)權(quán)界定和 權(quán)益分配不可分離。因此，以知識(shí)經(jīng)濟(jì)為研究背景的人力資本會(huì)計(jì)更側(cè)重于反映產(chǎn)權(quán)界定、 收益分配等問(wèn)題。與之形成對(duì)比的是，人力資源會(huì)計(jì)始終未能擺脫“資本雇用勞動(dòng)”的理論 束縛，只不過(guò)是擴(kuò)大了會(huì)計(jì)這一決策支持系統(tǒng)的信息容量；而人力資本會(huì)計(jì)的一個(gè)進(jìn)步意義 就在于站在“財(cái)富與智力合作”的高度來(lái)計(jì)量、報(bào)告人力資本所有者權(quán)益，從而成為優(yōu)化企 業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的一個(gè)有效杠桿。

1.對(duì)核算對(duì)象的區(qū)分。人力資源會(huì)計(jì)的核算對(duì)象是人力資源；而人力資本會(huì)計(jì)的核算對(duì)象是 人力資本。將人力資源作為核算對(duì)象的人力資源會(huì)計(jì)，主要反映的是企業(yè)所擁有的人力資源 的數(shù)量。人力資本會(huì)計(jì)將會(huì)更加注重人力資本的質(zhì)量，并通過(guò)人力資本會(huì)計(jì)的核算，科學(xué)合 理實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部人力資源的優(yōu)化和配置。

從實(shí)踐來(lái)看，不同類(lèi)型的人力資本在同一外在約束條件下對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)差異是客觀存在 的。人力資本會(huì)計(jì)遵循客觀性與重要性相統(tǒng)一的原則，根據(jù)人力資本的效用與質(zhì)量將其整體 分為三個(gè)層次并采取與之相匹配的模式進(jìn)行核算。第一層為一般員工人力資本，即一般勞動(dòng) 都通過(guò)人力資本投資形成的簡(jiǎn)單工作技能，與重復(fù)性或通用性工作相聯(lián)系，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下， 其技術(shù)含量遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于純粹的人力資源自然存量，并且，作為一個(gè)整體，其數(shù)量呈日益遞減趨 勢(shì)。第二層為技術(shù)型及管理型人力資本。管理才能本身也是一種特殊技能，因而二者可視作 一類(lèi)。技術(shù)層人力資本是企業(yè)核心技術(shù)領(lǐng)域進(jìn)行創(chuàng)新的中堅(jiān)力量，管理層人力資本的作用是 最大限度地使實(shí)際生產(chǎn)成果逼近技術(shù)可能邊界，或是最大限度地使實(shí)際運(yùn)行符合最高決策。 第三層為企業(yè)家人力資本——從戰(zhàn)略層面提出新構(gòu)想，引入新思想，其核心能力是面對(duì)瞬息 萬(wàn)變的不確定性進(jìn)行創(chuàng)新，實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)外資源的優(yōu)化配置。

2.會(huì)計(jì)職能的優(yōu)越性。反映與監(jiān)督是現(xiàn)代會(huì)計(jì)的兩大職能，人力資源會(huì)計(jì)與人力資本會(huì)計(jì)在 會(huì)計(jì)職能方面的側(cè)重點(diǎn)不盡相同。前者側(cè)重于反映，即站在物質(zhì)資本投資者的立場(chǎng)上，為其 提供反映人力資源成本、價(jià)值方面的信息，扮演著決策支持系統(tǒng)的角色；后者不僅僅反映與 人力資本相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，尤其是對(duì)權(quán)益框架的重新安排使之與激勵(lì)——約束相容的法人治 理結(jié)構(gòu)緊密相聯(lián)系。對(duì)人力資本所有者權(quán)益的確認(rèn)實(shí)際上是企業(yè)激勵(lì)的一項(xiàng)重要內(nèi)容，為了 保證激勵(lì)的效用最大化或防止激勵(lì)失策而走向反面，人力資本會(huì)計(jì)必須肩負(fù)起對(duì)權(quán)益安排、 剩余分配及由此引起的對(duì)激勵(lì)過(guò)程進(jìn)行監(jiān)控的職能。因此，從會(huì)計(jì)職能上看，人力資本會(huì)計(jì) 的一個(gè)進(jìn)步性就在于突破了傳統(tǒng)人力資源會(huì)計(jì)“重反映、輕控制”的局限性。

3.計(jì)量屬性的優(yōu)越性。現(xiàn)行人力資源會(huì)計(jì)對(duì)人力資源的計(jì)量從投入和產(chǎn)出兩個(gè)不同的視角分 為兩種基本形式：成本計(jì)量與價(jià)值計(jì)量，并將其機(jī)械地歸并到人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源 價(jià)值會(huì)計(jì)中去。前者采用歷史成本計(jì)量屬性，后者采用現(xiàn)值計(jì)量屬性。實(shí)際上，投入視角的 “成本”與產(chǎn)出視角的“價(jià)值”并非截然對(duì)立，而是存在一定的內(nèi)在聯(lián)系。因此，將其投入 與產(chǎn)出結(jié)合起來(lái)評(píng)價(jià)、計(jì)量人力資本，是一個(gè)不容忽視的現(xiàn)實(shí)，這一點(diǎn)將在人力資本的計(jì)量 模式中得以改進(jìn)和更新。簡(jiǎn)而言之，人力資本會(huì)計(jì)將采用的成本計(jì)量與價(jià)值計(jì)量相協(xié)調(diào)、融 合的方式，計(jì)量不同類(lèi)型的人力資本。

四、結(jié)語(yǔ)

人力資本會(huì)計(jì)較人力資源會(huì)計(jì)有明顯的優(yōu)越性，它符合現(xiàn)代企業(yè)理論，確立了人力資本所有 者的所有權(quán)地位，并從根本上調(diào)動(dòng)了人力資本所有者的積極性。因此，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的研 究要改變思路，發(fā)揮人力資本會(huì)計(jì)的優(yōu)越性，為現(xiàn)代會(huì)計(jì)研究開(kāi)辟一條新思路。

參考文獻(xiàn)：

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3.王麗娟.從人力資源會(huì)計(jì)到人力資本會(huì)計(jì)［J］.經(jīng)濟(jì)師，2006（10）

（作者單位：新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán) 新疆喀什 844000）

（責(zé)編：呂尚）