合同能源管理模式下的節能效益分享型企業會計核算

[摘 要] 為加快節約型、環保型社會的建設，推進合同能源管理新機制的應用，本文僅對合同能源管理推廣應用中的節能投資額的確定、節能合同價款結算等會計處理有關問題進行探討，并提出節能效益分享型企業會計核算構想。

[關鍵詞] 合同能源管理 節能投資額 節能效益分享型 會計核算

一、節能項目投資額的確定

合同能源管理是一種由政府給予政策支持，通過市場化運作的節能技改新機制，由專業節能公司（以下簡稱“EMCo”）與用能企業簽訂節能目標合同。其實質是：“以減少的能源費用來支付節能項目全部成本的節能投資方式。這種節能投資方式允許用戶使用未來的節能收益為企業單位節能設備升級，以及降低目前的運行成本。”

筆者認為合同能源管理具有所有權與使用權相分離、融資與融物相統一等特點。根據我國2006年《企業會計準則第21號——租賃》規定，可以將其認定為融資租賃。該節能模式是融資租賃的特殊表現形式，與現行準則規范的租賃企業至少具有二點不同：其一，EMCo是一個以提供節能技術而非向客戶企業出售所需先進設備（甚至節能設備）的技術服務性企業；其二，EMCo為客戶提供全程技術服務和設備維護。正因為合同能源管理具有融資租賃的主要特征，所以用節能收益支付的節能合同費用的核算就成為會計界爭論的焦點，筆者主張耗能單位用節能收益支付的節能合同費用應予資本化，并形成節能投資成本。

為準確確定節能項目投資額，筆者建議應結合節能項目投資回收特點，依據所簽節能合同的不同類型進行會計計量。當節能投資合同期限較短，建議以購買節能設備的實際成本確定耗能單位節能投資成本。當節能投資合同期限相對較長，引進節能設備價款有可能會延期支付時，建議耗能單位節能項目投資額應當以購買（節能設備及技術）價款的現值為基礎確定。其具體做法，可參考2006年企業會計準則中融資租入固定資產的相關處理。

二、節能效益分享型企業會計核算方法

為不斷提高能源利用效率，構建和諧社會，作為節能產業，在發現、挖掘節能市場過程中，還應結合用能單位的對節能的認識不同等情況，采取不同的合作方式和費用結算辦法，以求節能事業的快速、穩定發展。因合同能源管理雙方采取的合作方式和費用結算辦法不同，其會計處理方法也不盡相同。由于歷史成本計量模式下的會計處理比較簡單，在此僅就現值計量模式下的會計處理進行探討。

節能效益分享型模式適用于誠信度很高的企業。其特點：節能改造工程的全部投入和風險由公司承擔，項目實施完畢，經雙方共同確認節能率后，在項目合同期內，雙方按比例分享節能效益。項目合同結束后，先進高效節能設備無償移交給企業使用，以后所產生的節能收益全歸企業享受。

1.耗能企業會計處理方法

例:A集團過去年耗電約4000萬千瓦時，需付電費2400萬元。2006年12月1日，A集團與某EMCo達成“節能服務合同方案”：EMCo提供項目資金150萬元；提供項目設計、設備選型購買、安裝調試、維修保養等一攬子服務，累計需耗資37.6萬元。節能工程當年完工交付使用。確保每月節約電費7.3萬元。EMCo從節電效益中獲取回報，其分成比例為6∶4。節能服務合同內含利率為6%。合同開始日為2007年1月1日，期限3年。節能設備的使用壽命約10年。假設本例合同期內實現的節能收益用于支付節能服務費。

(1)2006年末，接受節能項目資產。

最低服務費付款額現值=500000×2.6730=1336500（元）

引進節能資產入賬價值=1336500+376000=1712500（元）

未確認融資費用=500000×3-1336500=163500（元）

借:固定資產——視同自有固定資產 1712500

未確認融資費用163500

貸:長期應付款——節能項目應付款 1500000

——節能項目初始費用 376000

(2)2007年末，支付節能服務費用、分攤融資費用并計提折舊。未確認融資費用的分配表如表所示：

＊尾數調整

應計提折舊=1712500/10=171250（元）

每年實現節能收益=7.3×12=876000（元）

按分成比例，可用60%的節能收益支付節能服務費。其余40%劃歸EMCo。

①借:長期應付款——節能項目應付款500000

貸:銀行存款 500000

②借:財務費用 80190

貸:未確認融資費用80190

③借:制造費用——節能項目折舊171250

貸:累計折舊 171250

④借:制造費用——節能收益分成轉出 350400

貸:銀行存款 350400

2008年及2009年支付節能服務費用、分攤融資費用并計提折舊的賬務處理，比照2007年相關賬務處理。

耗能企業實現的節能收益，不需做會計處理，自然體現在有關的賬戶里。

(3)節能合同期滿，節能資產無償移交耗能企業。這樣，既能為EMCo日后進行維護保養等服務提供管理上的便利，又能提醒耗能企業按期將節能項目資產的折舊額計入相關成本。

2.EMCo會計處理方法

例:資料從前例。

(1)提供節能項目資產及初始直接服務，形成應收款項。

借:應收節能項目款——某單位 1876000

貸:節能項目資產1336500

遞延收益——未實現節能項目融資收益 163500

銀行存款376000

(2)分期收到節能服務費（即節能設備投資成本及獲益）。

借:銀行存款 850400

貸:應收節能項目款——某單位500000

主營業務收入——節能收益分成轉入350400（876000×40%）

借:遞延收益——未實現節能項目融資收益 54500(163500/3）

貸:主營業務收入——實現的融資收益 54500

(3)每期分配節能收益時，應分攤初始直接費用，計當期損益。

借:主營業務收入——節能收益分成轉入125333(376000/3）

貸:應收節能項目款——某單位 125333

(4)如節能項目使用費愈期未能收回，可先用保證金抵付節能項目費用中所含的投資成本。

借:其他應付款——保證金

貸:應收節能項目款——某單位

(5)節能項目使用費愈期未能收回時，EMCo應停止確認節能合同費用中所含的節能服務收入，并將以前期確認的項目服務收入予以沖回，直到使節能設備投資成本全部收回為止。

借:主營業務收入——節能收益分成轉入

貸:遞延收益——未實現節能項目融資收益

綜上，在社會各方面的共同努力的基礎上，不斷完善和規范相應的會計制度及核算方法，合同能源管理機制一定會得到進一步的推廣應用，并發揮其應有的作用。

參考文獻:

[1]沈龍海:石油危機催生市場化節能新機制 “合同能源管理”有待廣泛推行.大眾科技報，2007～06～14

[2]中國節能協會節能服務產業委員會（EMCA），2006年10月