公允價值應用所產生的影響及未來應用展望

　　摘要：本文全面分析了公允價值計量的應用給企業帶來的積極影響，而且從會計生態環境出發，就實施過程中可能存在的障礙也做了全面的剖析;在公允價值計量未來應用的展望方面，筆者認為新會計準則無論從制定、實施、應用方面都應該保持應有的謹慎性，要正確看待公允價值在諸如減值準備等準則運用中存在的矛盾。
　　關鍵詞：新會計準則；公允價值；影響；展望
　　
　　一、新會計準則公允價值計量對企業的積極影響
　　
　　采用公允價值計量能夠提高會計信息的決策有用性。我國市場經濟的發展正面臨全球日趨復雜的經濟環境影響，有些企業的資產和負債價值已經發生了很大變化，但在現行會計制度下，企業的賬面價值仍按歷史成本計量進行反映，由于會計信息缺乏必要的相關性和及時性，使得現行財務報告過度關注歷史，重視成本、利潤，卻忽視未來，忽略現金流量和企業未來的價值。因此，企業相關財務信息并不能真實準確地反映企業的財務狀況、經營成果及現金流量等。而公允價值則能較真實地反映企業的資產狀況、負債能力，能較準確地披露企業所能獲得的現金流量及所承擔的財務風險，從而提高信息的決策有用性，有利于信息使用者對企業做出正確的評價與判斷。
　　采用公允價值計量能較真實地反映企業經營成果。由于我國多年經濟運行機制及會計準則的限制，造成企業大量呆、壞賬長期掛賬，壞賬準備提取比例普遍偏低，已發生的壞賬損失要經過財政部門批準才能沖銷;當技術進步，有些設備已經不能再給企業帶來經濟利益時，仍作為企業的資產反映在會計報表上，造成企業資產虛增、利潤不實等。這些都明顯地違反了資產預期會給企業帶來經濟利益的基本定義。同時，按照現行會計準則，企業的收入是現行市價下的經濟利益流入，而成本、費用則是在歷史成本計量下的經濟利益的流出，因此，在這種計量并不符合會計所要求的配比原則，而且使這種狀況下所計算的企業收益，既包含了企業實際經營利潤，又包含了由于計量屬性不同所形成的價格差異;由此，可能造成虛利實分、收益超分配的現象。而如果收入和成本費用均按公允價值進行計量，則配比結果下產生的收益才是企業真正的生產經營所得，從而更有利于正確評價企業的經營成果。
　　采用公允價值計量有利于我國企業的資本保全。企業在生產經營的過程中，必須能不斷買回所耗費的各種生產要素，才能維持簡單再生產和擴大再生產的順利進行。在物價上漲的經濟環境中，如果繼續采用歷史成本進行計量，計量得出的價值將無法購回原來相應生產規模的生產能力。而如果采用公允價值計量，各要素的價值能隨時反映因環境變化所帶來的影響從而更有效地維護企業的生產力，保全企業資本。
　　
　　二、新會計準則公允價值的使用存在的障礙
　　
　　會計生態環境的不完善導致公允價值確定的主觀性較強。財務會計信息質量是以相關性和可靠性作為主要標準進行衡量的。與歷史成本計量相比，公允價值是參與交易的雙方對市場價值的一種判斷，雖然公允價值計量所提供的會計信息更具有投資決策的相關性，但是由于其內在的缺陷，使得公允價值計量在確定過程中主觀判斷較強，因此缺乏一定程度的可靠性。而且目前我國會計生態環境并不十分健康健全，市場環境復雜多變，既缺少足夠發達的資本市場，又沒有完全的市場經濟運行環境，會計生態環境的建立受政策導向影響較大;因此在現有的市場經濟狀況下，新會計準則關于公允價值計量的運用將在今后較長的時間內，長期處于一個混沌變化的狀態中:一方面，有的會計事項可以確認或尋找相類似的交易價格，相對較為客觀，而有的卻無法尋找與之相類似的可比信息，只能通過評估估計來取得相對主觀性較強的公允價值，如此也可能會導致企業會計報表不具有可比性，增加會計報表使用者在分析理解上的難度。另一方面，由于存在商業秘密、信息阻斷等因素，導致很多交易都存在信息不對稱的情況，公允價值的取得和公允性判斷難度較大，這在一定程度上也影響了會計數據的客觀性，進而其可靠性也大為減弱。
　　會計生態環境的不完善導致公允價值計量可能增加財務報表項目的波動性，容易導致利潤操縱。在公允價值計量模式下，會計生態環境諸如:市場經濟環境、風險狀況的變化以及企業自身信用的變化，都會引起企業財務報表項目的波動;由于資產、負債項目的公允價值將會直接影響企業的全面收益，也因此可能誤導財務報表的使用者。當公允價值的計量方法得到進一步應用時，這容易導致管理當局在特定的環境下人為地高估或低估相關資產或負債的公允價值，制造虛假信息操縱利潤。
　　公允價值計量增加了報表審計工作的難度。公允價值的計量對審計機構、注冊會計師等專業技術人員提出了更高的要求，企業采用公允價值計量方法后，傳統的報表審計方法和程序就很難滿足審計的目的和要求，報表審計工作的難度必然增加。
　　
　　三、公允價值計量未來應用的展望
　　
　　新會計準則對公允價值運用表現出應有的謹慎性。與國際財務報告準則相比，我國企業會計準則體系在確定公允價值的應用范圍時，表現出應有的謹慎性，既充分地考慮了我國的國情，又結合我國現階段的實際情況做了審慎的改進。一方面，公允價值的運用必須滿足一定的條件，在基本準則第43條中就明確指出“采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量”。另一方面，在有關具體準則中，對采用公允價值計量的，都規定了明確的限制條件。比如在投資性房地產準則中就明確規定采用公允價值模式計量的限定條件，禁止含有較多假設的估值技術的應用，只有在具有一定的可靠性的基礎上才能夠使用公允價值，并不是所有投資性房地產都可以采用公允價值計量。從這些規定中，我們可以看出，新會計準則關于公允價值的應用是有嚴格限制條件的，公允價值不允許被濫用。因此只要嚴格地按照準則實施，公允價值就會真的做到公允。
　　修訂完善具體準則中對公允價值計量的細節。公允價值的致命弱點是可靠性差，尤其在我國還沒有形成活躍的資產交換二級市場，企業進行資產評估時隨意性較大，相關的法律法規并不十分健全和完善，會計人員職業判斷的經驗還比較缺乏，因此會計信息失真現象比較嚴重。對此我們應采取積極謹慎的態度，進一步完善與公允價值會計相關的理論和方法。具體講，應當在有關準則中明確指出:①何時采用公允價值，何時采用歷史成本;②在二者均可采用時，何者為首選方法，何者為備選方法;③在采用公允價值時，對不同的資產、負債具體選用何種計量屬性;④采用公允價值后因賬面價值調整而形成的差額如何處理，是計入損益還是調整資產準備，計入正常損益還是非正常損益等。事實上，我國已發布的具體準則在這一點上是做得比較好的，但是，個別地方仍有完善的余地。如在確定“類似資產的市價”時，如果“類似資產”不止一種，是否可按穩健的原則規定采用其中市價較低的一種。如果存在多個市場價值時，是應該取平均值還是最高值或最低值，或是根據該項資產存在于企業中的目的來決定取值。
　　公允價值在減值準備準則運用中存在的矛盾及應對措施。根據新的減值準則的規定，資產減值主要是針對長期性資產，如固定資產、在建工程、工程物資、無形資產等所發生的減值，資產減值準備的計提采用了以公允價值計量作為比較的基礎，即若資產的可收回金額低于其賬面價值，則該資產存在減值跡象，此時應當對該項資產計提減值準備。同時，新準則又規定:資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回，那么按照此項規定，若已計提減值準備的資產在以后年度的價值又得以恢復，則該資產的賬面價值并未反映其實際的公允價值。因而，新會計準則對于資產減值準備的計提存在矛盾的狀況，既反映現實又未能徹底反映實際。按照此項規定，假設一項固定資產原值為30000元，預計使用年限為5年，以平均年限法計提折舊，預計凈殘值為零。
　　如下表所示:在第一年年末資產負債表日，該項固定資產進行減值測試后發生減值損失4000元，計入當期損益;到第二年年末，該固定資產經減值測試后未發生減值損失，固定資產賬面價值為15000元，而第二年末資產負債表日該固定資產的公允價值為17000元，按照新會計準則的規定第一年所計提的減值損失不能轉回。
　　
　　雖然新準則的規定是從穩健性和謹慎性的原則出發，防止企業利用減值準備的計提和沖回任意調節當期利潤，但是在第二年年末，該賬面價值的15000元既不代表該項固定資產的公允價值，又不代表其歷史成本的攤余價值(若按照歷史成本計量，到第二年年末，該固定資產的攤余價值應為18000元);因此，該賬面價值便失去了計量的基礎，不具有任何實際意義，從而導致會計報表的使用者無法準確判斷該資產的實際真實價值。
　　
　　作者單位:濮陽職業技術學院
　　參考文獻：
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