廢品損失傳統核算方法中存在的問題及對策

　　
　　對于一個企業來說，廢品損失不是一個新話題，因為每個企業都會因許多因素，如原材料、勞動力、動力、設備等，產生不同程度的廢品。企業發生廢品，不僅影響產品生產計劃的完成，還會給企業帶來經濟損失，而且浪費了經濟資源。因此，企業在加強生產管理的同時，必須對廢品損失進行核算。
　　
　　一、廢品損失傳統核算方法
　　
　　在傳統成本核算中，廢品按廢損程度和經濟上是否有修復價值，分為可修復廢品和不可修復廢品。不能修復或者所花費的修理費在經濟上不合算的廢品稱其為不可修復廢品。經過修理可以使用，且所花費的修理費用在經濟上合算的稱其為可修復廢品。廢品損失是指由于廢品的產生而給企業帶來的損失，它包括在生產過程中發現的、入庫后發現的不可修復廢品的生產成本扣除殘料價值及過失人賠償后的報廢損失和可修復廢品在返修中發生的修復費用扣除過失人賠償后的凈額。
　　廢品損失一般都列入成本。其賬務處理有兩種方法：一是不單獨核算廢品損失的賬務處理。在不單獨核算廢品損失的企業中，可修復廢品發生的修復費用，直接記入“生產成本”明細賬各成本項目；不可修復廢品則只從全部產量中扣除報廢產品數量，而不單獨歸集廢品生產成本，只在回收廢品的殘料價值時，借記“原材料”賬戶，貸記“生產成本”賬戶，并從所屬有關產品成本明細賬中扣除殘值。二是單獨核算廢品損失。單獨核算廢品損失的企業，在會計科目中應增設“廢品損失”科目；在成本項目中應增設“廢品損失”項目。該賬戶的借方反映可修復廢品的修復費用和不可修復廢品的已耗實際成本等其他費用，貸方登記廢品殘料回收的價值和應收過失人賠償款。月末將借方發生額大于貸方發生額的差額——廢品凈損失，從“廢品損失”賬戶的貸方轉到“基本生產成本”賬戶借方。將廢品凈損失轉由本月生產的同種或同類產品成本負擔，該賬戶月末一般無余額。廢品損失傳統的核算方法雖然簡便易行且記錄成本較低，但是也存在著一些問題。
　　
　　二、廢品損失傳統核算方法存在的問題
　　
　　(一)不符合理論成本的定義
　　馬克思從耗費和補償兩方面對成本進行了論述，成本從耗費的角度看，是商品生產中所消耗的物化勞動和活化勞動中必要勞動的價值，即C＋V部分，它是成本最基本的經濟內涵；成本從補償的角度看是補償生產中資本消耗的價值尺度，即成本價格，它是成本最直接的表現形式。成本是已耗費而又必須在價值或實物上得以補償的支出。作為成本耗費應是有償的，企業發生的耗費一旦無法得到補償，就不能作為成本而只能作為損失。廢品損失并不形成產品價值，它不是產品的生產耗費，而是純粹的損耗，按其性質本不屬于成本的范疇。而在現實成本中，為了促使企業加強經濟核算，節約資源耗費，減少生產損失，對不形成產品價值的廢品損失也計入產品成本。
　　(二)不符合新會計準則相關規定
　　新頒布的《企業會計準則第l號——存貨》第9條規定：“非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用應在發生時確認為當期損益，不計入存貨成本。”非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用通常是指超定額的廢品損失以及由自然災害而發生的直接材料、直接人工和制造費用。而我國現行會計核算中，不管是正常損耗還是非正常損耗的廢品損失全部記入“生產成本”，“生產成本”又屬于存貨項目，這種核算方法顯然違背了新會計準則，同時也虛增了存貨成本，虛減了當期費用。
　　(三)廢品損失的分類不利于廢品控制
　　在我國，廢品損失在實務中分為可修復廢品和不可修復廢品。而造成廢品損失既有材料、工藝等方面的問題，也有產品設計、材料采購、材料檢驗、人員操作和工藝鑒定等環節的問題。而采用這種分類方法進行核算，掩蓋了廢品損失產生的原因，不能達到控制和降低廢品的目的。
　　(四)廢品損失的分類不利于明確經濟責任
　　企業要實現管理的價值，應對各層次的責任中心進行控制和績效考評。而廢品損失按可修復和不可修復分類并核算，不利于了解廢品產生的原因和發生的環節，不便于區分可控成本和不可控成本，不能正確劃清經濟責任和有效地進行內部控制，也就無法降低其責任成本。同時，淡化責任者的對產品的質量要求，從而導致產生更多的廢品。
　　(五)成為調節利潤的工具
　　把廢品損失作為成本的構成是為了促使企業，加強經濟核算，節約資源耗費，減少生產損失，加重經濟責任。然而實際工作中卻有一些企業假報廢品損失，少計銷售收入，漏納增殖稅、消費稅等稅，少計利潤額，少納企業所得稅，將廢品損失作為調節利潤的工具。
　　
　　三、適應廢品損失的核算對策
　　
　　 (一)區分不合格品中的廢品、返工品
　　廢品是指由于生產原因而造成的不符合規定的技術標準，不能按原定用途使用產品。由于這些產品技術上已不存在修復的可能性，或者技術上雖然可以修復，但所需支付的修復費用在經濟上是不合算的，因而，只能被廢棄或作為殘料出售。這些產品報廢所形成的損失為廢品損失。返工品是指在生產過程中，由于不合格而返工修理后才能作為合格品出售的產品。與廢品不同，返工品往往是技術上可修復的，并且所需修復費用在經濟上是合算的，這些產品返修所耗用的材料、人工費用為返修損失。正確地區分不合格品中的廢品、返工品是對廢品進行合理分類和賬務處理的前提。
　　(二)將廢品按產生的原因進行的分類
　　泰羅科學管理理論的核心是強調提高生產和工作效率，要求企業把生產經營中一切可以避免的損失和浪費盡可能降低到最低程度。成本是補償價值的尺度，降低成本越多，增加利潤越多，企業要實現利潤的最大化和低成本運營，必須減少廢品。要想減少廢品，就要對引起廢品產生的主要原因進行分類。在區分廢品、返工品的基礎上，借鑒西方國家廢品的分類方法，按其是否為生產一定合格產品所必需的成本，將廢品損失分為正常廢品損失和非正常廢品損失。
　　正常廢品是指在有效的經營條件下所產生的廢品，它是特定的生產流程中不可避免的結果。由于正常廢品都被視為不可避免和不可控制的，因而，當廢品伴隨著合格產品的產出而產生時，正常廢品的成本被視為完工合格品成本的一部分。
　　非正常廢品，是指在正常有效的生產條件下不應該產生的廢品，它不是特定生產流程中固有的結果。由于大多數的非正常廢品都視為可避免和可控制的，因而，非正常廢品的成本在產品成本計算單上應作為一個單獨的項目列示，并作為發現當期的損失轉銷。
　　(三)正常廢品損失和非正常廢品損失的賬務處理
　　正常廢品是在常規情況下造成的，它伴隨著合格產品的產生而產生，其成本可視為完工合格品成本的一部分。具體核算方法可以有兩種：一是不單獨設置專門賬戶進行核算，正常廢品損失全部由完工的正品承擔，直接增加正品的單位成本，則單位成本＝應分擔的成本總額÷(投產量－廢品量)，采用這種方法也就不需做賬務處理。二是單獨設置專門賬戶進行核算。采用這種方法，可以在“在產品”科目下設置“正常廢品損失”二級科目進行核算，期末再按一定的標準將其分配到存貨成本和銷貨成本中去，若按產品數量為標準分配，則單位成本＝應分擔的成本總額÷(正品數＋廢品數量)。具體做法是：歸集正常廢品損失時，將損失從“在產品”科目的貸方轉出至“在產品——正常廢品損失”科目的借方；月末分配的調整分錄為：借記“主營業務成本”、“庫存商品”等科目；貸記“在產品——正常廢品損失”科目。值得注意的是，企業的正常廢品采用哪種核算方法處理，應與產品的生產工藝和生產組織形式結合起來。例如：在分批法下，一般不需要劃分完工產品與在產品成本，因而，對與特定批次有關的正常廢品可采用不單獨核算。
　　非正常廢品損失在現有經濟技術條件下是不應產生的，經努力是可以控制的，因此，可以專設一個單獨的賬戶進行核算，如“非正常廢品損失”賬戶，該賬戶應列入利潤表中的費用項目。歸集非正常廢品損失時：借記“非正常廢品損失”，貸記“在產品”；殘值入庫時：借記“原材料”，貸記“非正常廢品損失(廢品)”；確認應收的賠款時：借記“其他應收款”，貸記“非正常廢品損失”。月末，結轉非正常廢品的凈損失時：借記“本年利潤”，貸記“非正常廢品損失”。
　　采用這種核算方法，改變了將所有廢品損失都計入成本的做法，既遵循了成本的基本原理，又符合新準則的相關規定，保證了成本核算的合理性、可靠性。管理人員可以按工藝特點規定正常廢品的比例，進行有效的成本控制；管理者還可以在生產中通過引進先進的機器設備、提高技術水平、規范生產流程等途徑來進一步降低正常廢品的數量；管理者還可及時查明非正常廢品產生的原因，明確經濟責任，盡量避免非正常廢品產生的可控成本。
　　 總之，改進廢品損失的傳統核算方法，將有利于目標成本的事前控制、事中控制和事后控制，有效地降低產品成本，提高產品質量，提升產品市場競爭力。
　　(湘潭職業技術學院經貿與管理系)