對國有資源用益物權人課稅：理論基礎與制度框架

摘 要：物權法的實施，為國家對使用國有資源的用益物權人課稅，提供了法律基礎。本文以國家課稅的三個基礎為邏輯起點，根據國有資源有償使用原則和所有權與用益物權可分離的法理，闡述了我國對國有資源用益物權人課稅的理論根據，并對我國準備開征的物業稅的性質與功能定位，以及如何建立物業稅的雙重構架模式，筆者提出了基本觀點和政策建議。

關鍵詞：國家課稅基礎；國有資源有償使用；對用益物權人課稅

中圖分類號：F233，DF432 文獻標識碼：A

文章編號：1000-176X(2008)11-0078-06

一、國家基于三個基礎行使征稅權

國家征稅必須具有三個基礎：一是政治基礎；二是社會基礎；三是法律基礎。如果這三個基礎不能同時具備，則意味著國家征稅的根據不充分，在稅法的實施中必然存在障礙，或影響稅法的執行效力。

國家征稅的政治基礎，是指國家征稅的權力基礎。征稅權歸國家所獨占，是國家的一種政治權力。任何一個具有獨立主權的國家，都有自主征稅的權力，而不受其他任何國家的干預。從國際法的角度來看，征稅權屬于國家主權的范疇，是一個國家主權的重要組成部分。國家行使征稅權的范圍，自然從屬于國家主權的范圍，任何一個主權國家都不能超越該國的主權范圍而征稅，否則是無效的，同時也是違背國際法或國際公約的。國家行使征稅權的目的，是為了通過征稅而取得收入，以滿足國家機器的正常運轉從而為國民提供有效的公共服務。因此，國家可以依據“地域管轄原則”和“屬人管轄原則”行使稅收管轄權。早在17世紀初，資本主義的重商主義和德國的重商主義官方學派就對這一問題提出了很好的觀點。如法國的J．波當和德國的K.柯洛克均是這種觀點的倡導者。K.柯洛克認為：“稅收如果不是出于公共福利的公共需要，即不得征稅，如果征收，則不得稱為正當的稅收。”國家征稅的社會基礎，是指國家征稅所面對的社會環境。任何事物的存在與發展都離不開特定的環境，稅收也是如此。國家征稅的社會環境主要包括三個因素：一是國民對征稅的遵從度。當國家征收的某項稅收，大多數國民對征稅的根據、必要性和意義有充分的認識時，則征稅具有社會基礎。二是國民對征稅公平的認同度。國家的某項稅收雖然征收的根據充分且必要，但如果征稅不公平或稅收負擔不合理，都會使納稅人產生逆反心理，導致對政府的不滿。早在1748年法國的孟德斯鳩就認為，稅收是公民所付出的自己財產的一部分，以確保他所余財產的安全或快樂地享用這些財產。三是社會經濟的運行體制。不難想象，在一個不完全競爭的市場經濟體制下存在壟斷、外部負效應、經濟周期、通貨膨脹、失業、社會救助等市場失靈問題，如果沒有國家的宏觀政策（包括稅收政策）調控，必然會產生經濟與社會的混亂，很難實現經濟與社會的和諧發展。

國家征稅的法律依據，主要是指國家稅法的確立合法、立法程序合法。對國家征稅的法律依據，可從以下四個方面來理解：一是國家的任何稅收立法，必須符合國家憲法的要求，不得違背母法。二是國家開征的任何一個具體的種稅必須通過合法的程序制定確切的法律，實現依法征收和以法治稅。三是國家對一切人、財、物或行為征稅時，所確定的納稅人必須是國家法律所能夠管轄的主體，所確定的征稅對象必須是法律認可的合法客體。例如對沒有來源于本國收入或所得的非居民個人或非居民企業則不能賦予納稅義務，對非法所得不能確認為征稅對象。四是在國家依法對其所有的資源設立用益物權的前提下，依據國有資源有償使用的原則，國家有權對用益物權人設定納稅義務，國家有權對因獲得用益物權而獲得國有資源開采品所有權的用益物權人設定納稅義務。

二、國有資源的有償使用與課稅

從廣義上講，國有資源應包括國有經營性資產、國有非經營性資產和國有資源性的自然資源。我們所討論的國有資源，僅指國家享有物權的自然資源。根據法律規定，我國對國有自然資源實行有償使用制度，任何組織或個人對國有自然資源的使用，不允許“搭便車”。國家對國有自然資源實行有償使用，是國家索取權的體現，其根據主要有兩個：一是國家財產權利；二是國家政治權力。從本質上看，對國有自然資源的有償使用可以采取收費的方式，以體現國家所有權的要求。但從形式上看，國家通過稅收立法對國有自然資源的使用者征稅，更具有法律上的強制性和實施上的規范性。馬克思認為，國家取得收入所依據的權力有兩種：一種是財產權力；一種是政治權力。在現代社會，不排除兩種權利的綜合運用，但筆者認為，國家憑借政治權力征稅替代憑借財產權利的分配，這是對稅收理論的一種創新的思維。

有人可能會提出質疑，為什么“社會成員”使用國家所有的公共資源，不僅實行有償使用制度，還要以納稅替代收費？筆者的觀點如下：

首先，從國家與社會成員的關系來看，國家作為公共部門，雖然是屬于“社會公眾”的，但公共權力部門所有的公共資源，并非是由每個社會成員無償使用。這是因為，國家作為政治權力的公共部門，是出現于公眾場合具有最廣泛公開性的事物或狀況，是社會成員聯合起來共同擁有的狀況，是社會成員“共同”的集合體。當人們僅從個體的單獨興趣和活動領域為基點出發，從而舍棄了人們之間相互聯系的角度來對“個人”進行把握時，就得出“私人”這一概念。所以，從辯證的關系來看，公共部門與私人部門也是統一的。“公共”是“私人”的匯總，是“私人”的集合，是“私人”社會化的代名詞，是建立在“私人”基礎上的無數“私人”的共同事物。但“公共”是具有獨立政治地位和人格權利的“私人”的集合體，“公共”與“私人”是相互約束和限制的，二者之間存在整體和局部的利益差別。因而，公共資源不允許“私人”無償使用，不僅在政治上成立，而且也符合經濟學的基本原理。根據社會契約的理論，只有代表全體社會成員共同利益的國家，才能行使對國有資源的支配權。

其次，從“公共部門”與“公共領域”的關系來看，“公共部門”是指組織與管理“公共領域”內的公共事務的部門，而“公共領域”與“私人領域”之間，往往存在大量的過度和中介狀態。一般認為，家庭是最具“私人性”的領域與處所，而政治權力機構則被認為是最具“公共性”的領域與處所。根據德國尤根#8226;哈貝馬斯所著的《公共領域的社會結構》一書的觀點，在“私人領域”和“公共領域”之間，依據“私人性”的程度，由弱到強排列可有：家庭、市民社會、文化公共領域、政治公共領域、公共權力領域（國家）。其中，家庭是基本的社會單位，也是社會成員的“私人性”賴以依存、體現并延續的場所。市民社會是指人們的商品交換和社會勞動的領域，是私人的市場活動的相互聯系體和綜合體，本質上是私人的活動，屬于私人領域。文化公共領域是指通過人們的各種文化交往活動所形成的公共領域。政治公共領域是指通過報紙、期刊、廣播、電視等媒介所形成的公共領域，政治公共領域不是“政治”本身，它是社會公眾對公共權力進行約束和監督的領域。在市場經濟條件下，只有“公共權力”才可能依靠自身的強制力否定個人的私人意愿，而強迫其從事自己不愿承擔的事項和活動。不管人類社會以什么方式構成，個人需要永遠是人類進行經濟活動和社會活動的最基本需要，而公共需要則是人類進行經濟活動和社會活動必不可少的條件。所以，作為公共部門的政治機關——國家，總是要根據一個國家的資源配置機制、提供公共產品的能力、社會的福利程度和經濟發展的不同水平，來選擇與制定國家對國有自然資源有償使用制度與相關的稅收分配政策。

再次，從國家依法對國有自然資源設立用益物權的角度來分析，國有自然資源的物權，是指國家（權利人）依法享有的直接支配和排他的權利，包括所有權、用益物權和擔保物權等權利。所有權是指所有權人對其所屬的物，依法享有占有、使用、收益和處分的權利。國家作為國有自然資源的所有權人，有權對自己的自然資源設立用益物權和擔保物權等權利。國家依法設立用益物權，為所有權與用益物權的分離提供了前提，為國家建立國有資源有償使用的制度奠定了基礎。在有償使用原則下，獲得國有資源使用權的人稱為用益物權人，用益物權人對國有自然資源依法享有占有、使用和收益的權利，稱為用益物權。根據物權法規定，用益物權人行使權利時應當遵守法律有關保護和合理開發利用資源的規定，所有權人不得干涉用益物權人行使權利。根據科斯的產權交易理論，界定清晰的產權是產權交易的前提。國家對國有自然資源用益物權的設立和有償轉讓，屬于社會交易行為，因而用益物權人作為支付代價依法向國家納稅，天經地義。

最后，從國家的責任來看，任何一個負責任的國家，無不將國有自然資源的開發和使用作為影響經濟與社會發展的首要問題來思考。這是因為，社會作為一種人類生存的共同體，而代表這個共同體的共同利益的國家，解決人類賴以生存與發展的國有自然資源的有效使用與利用，是義不容辭的責任。因而，國家必須為建立國有自然資源的使用秩序，提供強制性的法律規范；國家必須以國有財產權利體系的確認和保護為核心，對國有自然資源的有償使用做出稅收法律安排。國家建立對用益物權人課稅的制度和對獲得國有資源開采品所有權的用益物權人的課稅制度，不僅是稅收理論的創新，也是我國稅收制度的創新。這對避免產生公共資源使用的“搭便車”現象，提高國有自然資源的利用效率，保護生態環境，建設環境友好型社會等具有重要意義。近幾年來，根據我國自然資源緊缺、枯竭、浪費、環境污染等情況，中國政府提出了建立節約型社會、環境友好型社會等一系列發展戰略，黨的十七大又提出科學發展觀戰略思想，以及國家財政部提出準備開征“物業稅”等設想，充分體現了黨和政府對建設社會主義和諧社會的偉大智慧。

三、物權法對用益物權人征稅提供了法律依據

1．必須明確的兩個概念：所有制和所有權

國家依據物權法對國有資源設立用益物權，由此產生所有權與用益物權的分離，所有權人根據有償使用的原則可以將用益物權轉讓給用益物權人使用。顯然，所有權是設立用益物權基礎。所有權與所有制是兩個不同的概念。所有制通常是指對作為生產資料的物的占有、利用的各種主體形式的總稱，它包括對生產資料的私人占有、利用，集體占有、利用，或國家占有、利用，或者社會共同占有、利用。但是，任何一種所有制形式都不像它的概念在字面上所顯示的那樣僅僅表示一定的主體對生產資料的占有。馬克思認為，對一種所有制形式加以解釋和描述，實際上就是要將一種特定的社會生產方式加以解釋和描述。所以，我們對任何一種所有制形式都可以解釋為：在一種特定的主體對社會生產資料占有之條件下的，由社會生產組織方式、社會生產的交換運作方式、社會生產成果的分配方式等內容而形成的綜合的特定的社會生產方式。而所有權不是指人對物的占有狀態或占有形式，而是指人對物的占有、利用狀態的不可侵犯性。從形式上看，似乎所有權表明人對物的關系，但在本質上，所有權是表示人對人的關系，是對與占有物品的主人相對的其他人的限制——不可侵犯。無論所有權的主體是個人、集體、社會或國家，都意味著一定的主體對物的占有狀態的不可侵犯性。所以，所有權的作用在于區分不同的主體各自占有的物的范圍，防止或禁止其他主體的隨意支配。

概括地講，所有制是以對生產資料的主體占有形式為中心，對復雜的社會生產方式加以抽象表述的理論概念，是一個宏觀描述的概念；所有權是通過財產（有形物和無形物）的歸屬狀況的描述而體現的對人與人的關系狀況的微觀描述的概念。如果在一個國家或社會中，既有大量的個人各自獨立地擁有的財產，又有以集體或國家的名義擁有的共同財產，這就形成混合的、多元的所有制，這就需要以所有權的概念來界定以個人、集體或國家的名義擁有的財產。因而，只有在混合的、多元的所有制情況下，國家所有權才是一個有意義的概念。

2．自然資源國有權的確立，奠定了國家取得收益的法律基礎

馬克思在《德意志意識形態》著作中提出：如果說私有財產是勞動異化的結果的話，那么導致異化的勞動分工，是導致私有財產的根源。由于分工必然導致私有權，所以要創造極大的社會物質財富，就必須在承認勞動分工的前提下承認私有權，私有權是不可能靠立法而廢除的。在我國，與私有權、集體所有權相對應的自然資源的國有權，是通過法律來確定的。我國于2007年10月1日起實施的《中華人民共和國物權法》，對物的所有權做出明確的法律規定。

（1）根據《物權法》規定，法律規定屬于國家所有的財產，屬于全民所有即國家所有。國有財產由國務院代表國家行使所有權。法律規定屬于國家所有的自然資源主要包括：①礦藏、水流、海域屬于國家所有。②城市的土地，屬于國家所有（含法律規定屬于國家所有的農村和城市郊區的土地）。③森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源，屬于國家所有（但法律規定屬于集體所有的除外）。④法律規定屬于國家所有的野生動植物資源，屬于國家所有。國家所有的財產或自然資源受法律保護，禁止任何單位和個人侵占、哄搶、私分、截留、破壞。⑤法律規定專屬于國家所有的不動產和動產，任何單位和個人不能取得所有權。

（2）根據物權法規定，屬于集體所有的土地和森林、山嶺、草原、荒地、灘涂，集體所有的建筑物、生產設施、農田水利設施，屬于集體所有的教育、科學、文化、衛生、體育等設施等，屬于本集體成員集體所有。所有者依照法律、行政法規的規定，由本集體享有占有、使用、收益和處分的權利。

（3）根據物權法規定，私人對其合法的收入、房屋、生活用品、生產工具、原材料等不動產和動產享有所有權；私人合法的儲蓄、投資及其收益受法律保護；國家依照法律規定保護私人的繼承權及其他合法權益，禁止任何單位和個人侵占、哄搶、破壞。

（4）根據物權法的規定，企業法人對其不動產和動產依照法律、行政法規以及章程享有占有、使用、收益和處分的權利；企業法人以外的法人，對其不動產和動產的權利，適用有關法律、行政法規以及章程的規定；社會團體依法所有的不動產和動產，受法律保護。

物權法從以上四個層面上對所有權及所有者合法利益的法律保護進行了明確規定。基于本文所探討的主題，我們特別關注的是物權法將礦藏、水流、海域和按照法律規定屬于國家所有的森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源、野生動植物資源、城市土地等明確地規定為國家所有，這不僅使這些資源的歸屬權明確、清晰，并受國家法律保護，同時從立法的意義來看，國家對國有資源享有占有、使用、收益和處分的權利，通過法律的形式加以固化，這為國家以所有者身份參與國有資源的收益分配，奠定了法律基礎。

3．國有自然資源用益物權的確立，奠定了有償使用的法律基礎

一般說來，物權是一組權利，主要包括所有權、用益物權、擔保物權、抵押權、動產質權、留置權等。僅就用益物權而言，它是所有權直接派生的權利。當用益物權與所有權分離時，用益物權人對他人擁有所有權的物（不動產或者動產），依法享有占有、使用和收益的權利。根據物權法的規定，用益物權人在遵守法律有關保護和合理開發利用的前提下行使用益物權，所有權人對用益物權人依法行使權利不得干涉。根據物權法規定，雖然用益物權人依法取得的探礦權、采礦權、取水權和使用水域、灘涂從事養殖、捕撈權利的，以及依法取得海域使用權和土地使用權受國家法律保護，但用益物權人必須根據有償使用的原則對其取得的用益物權支付代價。國家依照物權法對國有資源設立用益物權，這為國有資源的有償使用奠定了法律基礎。

在我國的國有資源中，土地是關系國計民生和子孫后代的重要資源，分別由國家和集體兩級所有，即城市土地歸國家所有，其他土地歸集體所有。目前我國擁有12億畝耕地，要養活占世界3/4的人口，國家對耕地實行特殊保護，嚴格限制農用地轉為建設用地，控制建設用地總量，不得違反法律規定的權限和程序征收集體所有的土地。但根據物權法的規定，為了公共利益的需要，依照法律規定的權限和程序可以征收集體所有的土地，并根據有償使用的原則依法足額支付土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗的補償費等費用，安排被征地農民的社會保障費用，保障被征地農民的生活，維護被征地農民的合法權益。國家為了公共利益的需要，依法有償征收集體所有的土地，這是對土地所有權轉移而支付的代價。

根據物權法規定，建設用地使用權人依法對國家所有的土地享有占有、使用和收益的權利，有權利用該土地建造建筑物、構筑物及其附屬設施。建設用地使用權可以在土地的地表、地上或者地下分別設立（但不得損害已設立的用益物權）。設立建設用地使用權，可以采取出讓或者劃撥等方式。工業、商業、旅游、娛樂和商品住宅等經營性用地以及同一土地有兩個以上意向用地者的，應當采取招標、拍賣等公開競價的方式出讓。采取劃撥方式的，應當遵守法律、行政法規關于土地用途的規定，嚴格限制以劃撥方式設立建設用地使用權。總之，不論以何種方式取得土地使用權的，建設用地使用權人均應支付使用代價。

4．國有資源有償使用，征稅是占優的策略選擇

物權法為國家憑借所有權參與國有資源收益分配奠定了法律基礎，也為國有資源的用益物權人有償使用奠定了法律基礎。據此，我們得到一個基本的結論：凡是使用國有土地、礦藏、水流、海域、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源和野生動植物資源的用益物權人，都應向國家支付用益物權的使用代價。

多年來我國傳統的做法是由使用者向國家支付使用費用和特定的稅收。例如，各級地方政府對國有土地的使用人征收的土地出讓金；對利用國家劃撥土地從事經營活動的使用人收取的土地資源使用費；對占用耕地從事非農業建設的使用人征收的耕地占用稅；對國有礦產資源開采者征收的礦產資源使用費、煤炭資源使用費；對開采和生產的礦產品征收資源稅等。這種稅費并存的狀況，不是一種占優策略的選擇。一方面會導致地方政府收費的政出多門，不利于國家整體上的宏觀控制；另一方面稅費并存不僅不規范、不便于征收管理，也有失負擔公平。

筆者建議，取消資源使用收費改為統一征稅，是占優的策略選擇。通過稅收的形式規范國有資源的有償使用的稅費并存的格局，能夠使用益物權人所支付的使用代價具有法律上的強制性和操作上的規范性。就其理論意義而言，是將國家憑借所有權收費和憑借政治權力課稅，統一規范到以所有權為基礎按政治權力課稅的軌道上來，實現國家課稅理論的創新。

四、基于物權法，對開征物業稅的幾點思考

到目前為止，國家稅務總局和財政部已批準北京、遼寧、江蘇、深圳、寧夏、重慶、安徽、河南、福建、天津等十省市開始物業稅“空轉”運行。何時在全國范圍內進行“實轉”（正式開征物業稅），至今未有定論，但一直令全社會關注。筆者根據物權法并結合我國的具體國情，對開征物業稅的基本定位及制度的模式構架，談幾點想法和建議。

1．物業稅性質的定位：應是使用稅而不是財產稅

物業稅是屬于財產稅，還是屬于使用稅？很多人認為：國外有80多個國家開征了物業稅，因而建議我國也開征物業稅，并將物業稅的基本特征定位在針對房地產保有環節征稅，依據房地產評估價值征收的一種財產稅，或稱為“地產稅”，主要針對土地、房屋等不動產征收。要求所有者或承租人每年都繳付一定稅款，稅額隨房產的升值而提高。有關媒體也傳出信息：“財政部可能2008年最先從商業地產開始征收物業稅”。

筆者認為，將物業稅定位為財產稅，不符合我國的國情。因為用益物權人所使用的國有資源，僅具有使用權而不擁有所有權。因而在不動產保有環節征收物業稅，其本質問題是將由房地產開發商一次性支付的土地出讓金，改由房地產的所有者或承租人在保有期間（70年或延續期間）按年繳納。這實際上是對國有土地資源用益物權人的使用行為征稅，從理論上講，應屬于使用稅而不屬于財產稅。如果將其定位為財產稅，則意味著不動產的所有人應無限期地納稅，這可能嗎？我們不難想象，如果不動產的持有者是失業者、下崗者、退休者和其他無收入來源者，稅收來源從何處產生？這不符合稅收的“量能負擔”原則，有悖公平課稅的理論。

還有一種觀點認為，國家準備開征的物業稅應將現行房產稅、土地增值稅以及土地出讓金等稅費合并，轉化為房產保有階段統一收取的物業稅。這種將部分相關稅種簡單整合的觀點，筆者也持不同的看法。我們知道，現行土地增值稅的主要目的是為了調節開發銷售房地產企業的暴利和穩定房地產市場。如果將應由房地產開發商負擔的土地增值稅轉嫁給不動產持有者來負擔，不僅導致稅收負擔不公平，也使開征土地增值稅的意義自然消失。如果用物業稅取代土地增值稅的思路來設計我國的物業稅，豈不犯了一個扭曲土地增值稅性質的天大錯誤？

2．物業稅的功能定位：有償使用國有資源而不是調控房地產價格

目前，由于一些人對準備開征的物業稅的性質定位錯位，導致對物業稅的功能定位不準。具有代表性的觀點是期望通過征收物業稅抑制投機、穩定房價。這種觀點是片面的、不科學的。設想開征物業稅的本來意義，主要是將包括在房地產售價中由房地產開發商一次性支付的土地出讓金，改由房屋持有者在房屋保有環節納稅，可能有助于房價的穩定，但不可能對房價的控制產生持久性的作用。對房地產的持有者來說，當房價不變的情況下，購房的總負擔并沒有改變。從房地產開發商的角度來看，其商品房的售價能否按扣除一次性支付土地出讓金后的價格銷售，很難做出較好的制度控制。從影響房地產價格的因素來看，當前形成我國房價高漲的因素有居民住房條件改善的需求，有消費傾向的需求，有土地資源的緊缺限制，有土地資源地域結構的差異等。因而，企圖開征物業稅調控房價，抑制房地產領域的投機，難以實現如此之高的期待。從不動產投資的角度來講，高的房價恰恰形成了持有或交易物業的基礎，而相對低的或者固定的物業稅率則不會成為不動產決策的主要考慮依據。因此筆者認為，如果政府將物業稅作為調控房價的手段來運用，實屬開錯了“藥方”，物業稅的功能是對國有資源有償使用而征稅，而征稅的標準應根據馬克思所闡述的“級差地租”的理論來確定。

3．開征物業稅的前提：廢棄土地批租制 

目前，我國的土地批租制，是根據國家土地使用權有償使用原則，將若干年內的土地使用權一次出讓給土地使用（經營）單位。土地批租的費用，即土地使用權出讓金（土地價款），由用地單位一次交付。20多年來，中國一直把土地批租當作土地資本化、市場化的惟一途徑。但在在實踐中，土地批租制暴露出的弊端很多。

一是在“土地批租制”下，土地出讓金（地價）作為房地產開發成本的組成部分，由房地產商一次性地轉嫁給消費者，使消費者的未來支付提前，加重了消費者的負擔，過高的住宅價格還迫使中等偏低收入階層擠占正常的生活消費。這實際上對消費者利益的侵害。

二是“土地批租制”導致產生大量的以地產收益為主要來源的吞食全民資產的房地產界富豪。大家知道，土地批租價格是一個貼現值，這個貼現值在理論上等于未來50年或70年這塊地所有可能收益之和，包括級差地租升值在內。然而，在實踐中土地的批租價格是很難合理確定的，即使是最高明的數學家也無法計算清楚。另外，在經濟快速增長時期，政府每年投入大量資金進行基礎設施建設，由此提高的地皮級差地租的收益價值主要落入房地產商的腰包，使公共收益轉為私人收益。

三是“土地批租制”導致一些地方政府以“經營土地”為中心經營城市，雖然在短期內刺激了中國城市的飛速發展，但卻透支了城市的未來，產生了寅吃卯糧的問題，影響到子孫后代的長久利益。從國家整體利益來看，換來的是城市基本建設超常規的發展，但犧牲了巨額的級差地租，動搖了以土地公有制為基礎的社會主義市場經濟的基石。

基于我們對“土地批租制”弊端的分析，使我們清醒地看到，“土地批租制”是目前我國土地使用與管理和財政管理體制改革的深層次問題。因此筆者建議“土地批租制”必須懸崖勒馬，廢棄“土地批租制”，這是開征物業稅的前提。廢除“土地批租制”改為年租制，并將土地的年租改為征稅，由土地使用權的受讓者一次性繳納的地租（土地出讓金）改為在規定的使用期內分年納稅，是交易公平原則的要求。

4．物業稅的雙重構架模式：對使用行為課稅和處分的客體課稅

首先，根據國有資源有償使用的原則，對依法使用國有礦產資源的用益物權人就其使用行為統一征收物業稅，構建使用行為征稅的物業稅模式。其征稅范圍應包括：（1）依法開采國有礦產資源的用益物權人開采原油、天然氣、煤炭、金屬礦產品原礦、非金屬礦產品原礦、開采地下水、取土燒磚和生產原鹽的使用行為。（2）依法使用國有自然資源的用益物權人利用國有荒山、草地、森林、海域、灘涂、江河等資源進行種植、養殖、運輸等生產經營活動的行為。（3）依法使用國有土地資源的用益物權人，在改革土地批租制的前提下，由用益物權人一次性支付土地出讓金，改為由房地產的持有者按使用年限分年納稅。其中，對居民個人持有的房屋，僅就其自土地批租制度改革后所購買并持有的房屋征收物業稅，其年稅收負擔以應承擔的年地租（按年分攤的土地出讓金）為限。對用益物權人的使用行為征稅，僅限于單純使用國有資源而不減少國有資源客體存量的行為。

其次，根據國家享有對國有資源占有、使用、收益和處分權利的法律規定，對依法開采原油、天然氣、煤炭、金屬礦產品原礦、非金屬礦產品原礦、地下水和利用國有資源取土燒磚、生產原鹽等獲得國有資源產品所有權的用益物權人，應對其獲得的國有資源產品，即開采者獲得的國有資源處分權的客體征收物業稅，構建對獲得國有資源處分權的客體征稅的物業稅模式。其理論根據是：獲得國有資源客體處分權的用益物權人，是在獲得國有資源使用權的基礎上又獲得國有資源客體的處分權，這與單純利用國有海域、水域、荒山、草原、森林等資源進行種植、養殖、放牧等有本質的區別，它已導致國有資源客體存量的減少，使“公共”資源轉化為“私人”財產。從物權法的角度來看，是國家對國有資源處分權的轉讓。因此，對開采礦產資源的用益物權人就其獲得的國有資源客體的處分權征收物業稅，也是有償支付的一種代價。

再次，在開征物業稅的同時整合稅種。一是根據構建物業稅雙重構架模式的需要，取消資源稅并將其并入物業稅。二是根據簡化稅制的要求，應取消城鎮土地使用稅和城鎮房產稅，改為統一征收物業稅。三是為了克服重復征稅應取消契稅，因為單位或個人依法轉讓、贈與或交換房地產所取得的收入或所得，已通過營業稅和所得稅來調節，就征稅的客體而言，再對房地產的受讓者征收契稅存在重復征稅的問題。四是為確保我國12億畝耕地這條紅線不能突破，應取消耕地占用稅，取而代之的是政府的行政審批，因為實踐已證明耕地占用稅未能產生較好的抑制耕地占用的作用。從稅收理論上講，如果耕地的占用者愿意納稅，占用耕地就不應該受到限制，但事實并非如此，也決不該如此。根據土地資源的特殊性和重要性，能否占用耕地以及占用多少，不應該由征稅來調控，而

必須由一個負責任政府實施嚴格的行政審批制度。

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Tax on the Owner of Usufructuary Right to State-owned Resources:Theoretical Studies and Institutional Construction

An Furen

（School of Public Finance ， Dongbei University of Finance and Economics， DalianLiaoning 116025，China）

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Abstract:

The Real Rights Law is the legal base for taxing on owner of usufructuary right to state-owned resources. This paper analyses this kind of tax based on compensated use of state-owned resources and the separation of ownership and usufructuary right， and analyses the nature and functional position of the coming Property Law.

Key Words:National Tax Base Compensated use of State-owned Resources Tax on the owner of Usufructuary rightthe Construction ofProperty Right System

（責任編輯：孟 耀）