淺析企業經濟環境變化與成本管理模式的路徑依賴

[摘要] 成本會計是側重于為企業內部管理服務的，而成本管理模式是成本會計的永恒主題，成本管理模式對企業組織結構以及企業所面臨的市場環境具有依附性，社會經濟環境的變遷會引發企業成本管理模式的改變。

[關鍵詞] 企業成本管理模式 企業環境 知識經濟

社會經濟環境的變化會導致企業組織結構以及所面臨的市場環境的變化，這些變化又會引起成本會計實務發生變化，本文試圖以企業經濟環境的變化為背景，闡述成本管理模式的路徑，揭示企業成本管理模式要在變革中不斷發展。

一、工場手工業時期，以統計為主體的成本管理模式

如果說中世紀城市的興起，商業和銀行業的發展是產生復式簿記的溫床，那么中世紀發展起來的工場手工業則是產生成本會計的搖籃。工場手工業的發展，其核心問題是對生產資料和勞動力形態進行轉換，生產出新產品，這種轉換是在工場內以分工為基礎的協作下完成的，因此對會計提出了新的要求。即會計賬簿需要對生產過程的每一環節和每一項要素進行確認、計量和記錄。正如會計學家保羅·加納(S.Paul Garner)指出:“這些早期工業會計系統的目標是什么呢?首先，可以肯定的是，這些記錄并不是為了用來定期和精確地確定企業的收入和合伙關系的。其次，也不是用來確定產品價格的。總之，絕大多數工場會計系統的目的似乎是用來:第一，對生產的各步驟進行控制;第二，防止原材料的浪費和毀損。”因此，這個時期成本管理是松散、粗糙的，注重的是構成產品的實物材料，其成本的計算是通過統計方法來進行。

二、17世紀到19世紀中期，成本管理趨于系統化

資產階級的革命勝利，為生產力的發展掃清了道路，資本主義工場手工業的發展和科學技術的發明，為向大工業過渡準備了條件。19世紀產業革命后，伴隨固定資產的投資不斷增長，如何區分直接成本和間接成本及間接費用分攤等問題日益顯現出來；另外，企業之間的競爭，使得企業主開始關注企業的生產成本和勞動生產效率。針對這一時期的特點，會計學家把當時的成本會計定義為：應用普通會計原理，系統地記錄某一工廠生產和銷售產品時所發生的一切費用，以便確定各種產品和勞務的單位成本和總成本，提供工廠管理層決定產銷策略的參考。從這種角度上講，這時期的成本會計的成本計算由賬外統計核算演進到了賬內管理，成本管理的模式逐步系統化，更加重視企業內部之間的核算，并且成為對整個企業進行管理控制的工具。

三、19世紀后半期到20世紀20年代，標準成本管理模式

從19世紀后半期開始，工業化格局已漸露端倪。企業主在重視固定成本增加對利潤影響的同時，也意識到以經驗為基礎的傳統管理方法已不能適應近代工業的發展。20世紀初，以泰勒為代表的科學管理運動風靡制造業，其理論的核心是強調提高生產和工作效率，實現企業生產、工作各個方面的高度標準化。這種科學管理理論對成本會計的發展產生了深刻的影響。“標準成本”、“差異分析”和“預算控制”這些同科學管理方法直接相聯系的方法開始引進、應用到會計中來，形成了標準成本管理模式。

四、20世紀20年代，預算管理為中心的現代成本管理模式

20世紀20年代，被O·威廉姆森（O·Williamson）稱為“美國資本主義在20世紀最重要的一項創新”的分權式企業組織機構-事業部制開始出現，它打破了集權功能式企業體制一統的局面，通過由企業管理中心向下或向外層層授權，使各部門擁有一定的權利和職責。在實踐中成本管理的模式逐步發展為包括標準成本、變動成本、制造成本、責任成本，以及與這些方法相結合的預算管理方法體系，構建了以預算管理為中心的現代成本管理模式雛形。這一時期的成本管理是建立在企業的戰略、方向等重大問題已經確定的前提下，成本管理的重心是提高通過生產效率，降低生產成本，達到企業追求經濟效果的目的，即強調的是把事情做好（Doing Thing Right）.

五、20世紀50年代，現代成本管理模式的發展－戰略成本管理模式

從20世紀50年代開始，隨著現代科學技術大規模應用于生產，企業迫切要求管理現代化。現代成本會計不斷吸收現代管理思想，逐漸形成了以成本決策為重心的現代成本模式。比較典型的如在20世紀50年代在日本興起的目標成本管理模式，就是根據市場信息確定消費者對一項新產品的質量、功能和價格的需求以及滿足這種需求的可能性，從而決定是否開發該產品及按什么目標成本對其進行開發，其目標不再是產品的售價，而是制造具有一定質量和功能的產品時企業所能負擔的成本水平。20世紀60、70年代，適時生產系統(JIT）、全面質量管理(TQC)等新觀念、新理論和新方法也相繼形成，企業的成本管理模式由“戰術型”向“戰略性”發展，著眼于企業長期的成本發展戰略，并圍繞企業的總體戰略、事業戰略以及功能性戰略進行全面的成本管理。

六、知識經濟下的成本管理新模式

從20世紀90年代后期開始，企業從可預見的、增長的線性變化的狀態面向了一種全球都密切相關的激進的不連續的狀態。這就要求企業具有非線性的策略以保持企業的持續能力，與此相適應的企業的經濟管理模式就要從信息為基礎的競爭收益型向以知識創新為基礎的知識經濟管理模式轉變。以知識為基礎的經濟新世界的特點是:重新定義事物，不再是將事情做好，而是做“最好的事情”。知識將取代資金、土地和勞動力成為最重要和最稀缺的資源。企業的成本管理模式中以實物、資產為主要構成內容轉變將為以人力資源成本為主要內容，從而催生嶄新的成本管理模式。

參考文獻:

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[2]王懷:對我國企業成本管理模式選擇的思考.中國總會計師[J]，2008，（1）