也談我國環境稅收制度

[摘要]本文在總結目前排污收費制問題和相關理論研究成果的基礎上，提出構建我國環境稅收制度的具體措施，并對保障環境稅收制度有效實施的征管程序作進一步探討，補充了已有研究成果在征管方面存在的不足。為我國開展環境稅征收實踐提供了有價值的參考。

[關鍵詞]排污費；環境污染稅；稅收征收管理

[中圖分類號]P810.422 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-019412009)07-0061-03

長期以來，我國依靠資源的高消耗帶動經濟的發展，造成了資源的大量浪費和環境的嚴重惡化。為解決這一問題，我國采取的一項控制環境污染的重要措施是排污收費制度，它要求排污者依據排污費收費制度標準，按照環境污染物的種類、數量等指標向環保部門繳納費用。排污費制度的實施取得了一定的社會環境綜合效益，在保障政府籌集環境資源保護資金等方面發揮了積極作用，比較有效地促進了污染源治理，控制了污染物排放，促使排污者改善經營管理，節約和有效利用環境資源。

然而，在實施中已經發現，排污收費制度仍然存在很多問題。首先，排污收費標準偏低。從理論上講，最佳的排污費收費標準應該使邊際排污成本等于邊際排污收益，否則難以抑制企業的過量排污行為，而目前的污染費顯然大大低于排污收益，使得環境污染物排放者面對著成本支出加大的現實依舊我行我素。其次，征收范圍過窄。我國目前排污費制度的適用對象主要有廢氣、廢水和固體廢棄物，范圍非常窄；同時，排污費只對生產經營性行為征收，不對消費性行為征收。再次，征收管理手段不規范。我國的排污收費制度是屬地征收，由非稅務部門的環保部門征收，地方保護主義嚴重，征收效率低。另外，征收手段自主性較大，缺乏制度性保障，特別是對污染較嚴重的小型企業，由于其數量較多，對其缺乏有效的監控手段。最后，資金的運用缺乏有效性。排污費的使用是由地方環保部門征收，再定期解繳到同級財政，直接轉為專項基金管理，這種不參與體制分成的方式極易導致在資金使用監管上出現漏洞。

目前，環境稅收制度在我國的研究雖然已得到一定的關注，但仍存在許多問題無法達成共識，因此，全面地探討并完善我國的環境稅收制度的建立具有重要意義。

一、補充現有稅種，改排污費為環境污染稅

征收環境污染稅與征收排污費的原理相同，都是使污染者為維護環境質量支付代價，但將收費改為征稅，由稅務部門負責征管工作，可以提高其法律效力和征收效率。環境污染稅的征收應以直接污染環境的行為和在消費過程中造成環境污染的產品為課稅對象，以從事應稅排污行為和生產應稅包裝物的企業、企業性單位和個體經營者為納稅人。采取從量定額的稅率形式，稅率整體水平應高于排污費的收費標準，以保證其調控力度。旨在通過征收環境污染稅，激勵企業或其他單位使用環保設施進行清潔生產，從而有效地抑制或減少生產以及消費

過程中造成的環境污染。筆者在總結排污費征收經驗的基礎上，依托“費改稅”的已有理論研究成果，認為環境污染稅不僅要涵蓋當前排污費征收的范圍。而且要適當擴大征收范圍，以加重有效稅負。其基本稅制結構為：

1、征收范圍

包括企業或其他單位排放的二氧化碳、二氧化硫和其他有害氣體等廢氣；企業或其他單位排放的廢水、廢渣；個人排放的家庭生活垃圾；企業或其他單位排放的超標噪聲。

2、稅種

總體上來看，環境污染稅應該先從重點污染源和易于征管的對象入手。現階段可以開征的稅種主要有水污染稅、大氣污染稅、固定廢物稅等。具體稅目如表1所示。

稅率應在稅務、環保等有關部門深入調查、精心測算、密切協作的基礎上加以確定，可采用差額固定稅率或超額累進稅率，總的原則是稅率不能太低。

4、計稅依據

計稅依據又被稱為稅基，是稅法規定的據以計算稅款的標準或依據。環境污染稅有3種計稅依據可供選擇：第一種，以污染物的排放量作為計稅依據。其優點在于，在企業的產量不變或增加的情況下，只要減少污染物排放量，就可以減輕納稅負擔，這樣既能直接刺激企業減少污染物排放。同時企業也可以自主選擇適合自身的治污方式，或增加防治污染的設備，或改進生產工藝流程；缺點是污染物排放量必須準確核定，由此相應的監測成本和技術含置要求較高。一般來說，水污染稅和二氧化硫稅適合采用此類稅基。第二種，以排污企業的產量作為計稅依據。以產量為稅基的前提是：污染物的排放與企業生產產品的總量之間存在著正相關關系。采用此種稅基的優勢是，便于稅額的核定，符合源泉征管原則；缺陷是，這種方法下企業更傾向于通過降低其產品總量的方式減輕相關稅負，無法激勵企業對污染治理技術的開發和研究。一般。二氧化碳稅和固定廢物稅適合采用此類稅基。第三種，以生產要素或消費品中所包含有害物質的類型作為計稅依據。選擇這種稅基的理由是：生產要素或消費品中所包含的有害物質含量與污染物排放總量之間往往存在著一定的比例關系。采用這種稅基可以控制納稅者對有害物質含量高的原材料的使用，鼓勵其積極尋找相應的替代品。其缺點是不能激勵企業進行污染治理。

5、征管方式

環境污染稅的征管應由稅務部門和環保部門相互配合進行，即由環保部門對污染源進行定期監測，為稅務部門提供各種計稅資料，然后由稅務部門計征稅款，并對納稅人進行監督管理。這種方式能充分發揮各部門的專長，提高征管效率。

二、完善現有稅制中與環境資源保護相關的稅目、稅率

以我國現行與環境保護有關的稅制結構為基礎，通過增加特定稅目、調整適合稅率或改變計征方式等方法，來完善環境稅收制度。

1、擴大資源稅課稅范圍并改革應稅礦產資源的計稅依據。

在資源稅方面，應擴大資源稅的課稅范圍，并科學制定其征稅標準。在且前7種征稅資源項目的基礎上，增加土地、礦產、森林、草原、灘涂、地熱、大氣、水等各個領域的征稅資源項目。同時要調整征稅標準，不僅要對不同資源按差別稅率征收稅款。而且還要將資源開采時所產生的環境成本考慮進來，拉開單位稅額檔次。

目前世界上許多國家的資源稅的征收范圍都涵蓋了礦藏資源、土地資源、水資源、動植物資源、草場資源、海洋資源以及地熱資源等。我國目前的《資源稅暫行條例》只對礦產品開采及鹽的生產課稅，征收范圍狹窄，造成了資源的過度消耗。資源稅不僅應作為獲取財政收入的手段，還應在資源環境方面起到限制、保護和改善的作用。因此，現在應著手將森林資源和水資源、草場資源、地熱資源等嚴重短缺且浪費嚴重的資源逐步納入資源稅的征稅范圍。此外，資源稅的計稅依據也應當由按銷售量和自，用數量計稅改為按產量計稅，使企業開采后沒有銷售出去和沒有使用的自然資源成為應稅資源，以增加企業成本，引導企業節約資源，避免過度開采。同時，將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調控我國資源的開采、開發。

2、調整流轉稅目，擴大消費稅征稅范圍，改變增值稅相關稅收優惠政策

在消費稅方面，擴大征稅范圍，將過度耗費自然資源的消費品以及嚴重污染環境的消費品，列入消費稅的課征范圍，對奢侈品及獲得能源效率標志的家電、汽車等產品采用有差別的稅率，以此引導人們環保消費。

(1)過度耗費自然資源的產品以及對環境污染嚴重的產品，如一次性衛生方便筷、白色塑料制品和損害臭氧層的化學藥品納入征稅范圍，以保護資源、減少白色污染和降低氟利昂的釋放量。

(2)對消費以不可再生資源為原材料的產品的行為課以重稅。

(3)將洗滌劑、洗衣粉、洗衣液和干洗液等含磷且長期使用會破壞環境的非環保型產品納入消費稅的征收范圍，并制定較高稅率。改革后的消費稅除保留調節消費結構和方向的主要功能外，還可抑制環境污染，減緩不可再生資源消耗速度。

3、建立環境關稅制度，發揮關稅調節功能

關稅的環境保護職能是在20世紀70年代以來可持續發展思想逐步興起的世界經濟條件下日益顯現出來的。在WTO的推動下，關稅的環保職能進一步發展。我國還沒有將生態環境保護作為一種思想貫穿到整個關稅制度改革中去。目前，要充分利用加入WTO這一契機，構建我國的環境關稅制度。其內容主要是：①開征環境進口關稅。環境進口關稅要根據我國當前的環境標準，對那些對環境有一定的污染或可能造成環境污染的產品在進口環節加征關稅。②開征環境出口關稅。其主要征稅對象是國內資源或產品，作用在于有效保護短缺資源和不可再生資源，盡量減少此類商品的出口比例。③我國應積極參與磋商和制定WTO關于環境關稅的規則，加強與廣大發展中國家在環境關稅上的合作。促進形成有利于我國的環境關稅國際規則，以有效維護我國的環境權益和國家經濟利益。同時，加強環境關稅的相關立法工作，依法執行環境關稅政策。

三、制定環境稅收優惠措施，促進資源環境的保護

調整我國現行稅法中的一些環保優惠措施。以稅收優惠政策激勵環境友好型企業或個人。要在保留原有減免稅等優惠形式的基礎上，針對不同優惠對象的具體情況，分別采取多種稅收優惠形式。主要包括：

(1)在增值稅制度中要進行以下方面的調整：一是鼓勵企業增加環保資本投入。對企業治理污染和保護環境所進行的固定資產投資，給予增值稅抵扣優惠，如對企業購置的用于消煙、污水處理等方面的環保設備發生的進項稅額給予抵扣；對于專門從事環境保護和污染治理的企業，增值稅免征期限可以延長。二是提倡對資源的回收利用。對以“三廢”為主要原料進行生產的企業應加大稅收優惠力度，減征或免征增值稅，如對以可再生資源或替代品為原材料的產品，給予減免稅優惠。對企業生產的易回收利用的或易降解的產品，降低增值稅稅率。三是鼓勵開發節能產品。對企業生產的節能產品(如節能型汽車、摩托車的發動機等)給予適當的增值稅優惠。四是取消我國現行增值稅征收制度中一些不利于環保的規定，如應取消目前增值稅中對農藥、農膜適用較低稅率的規定。

(2)在企業所得稅和個人所得稅方面。對企業和個體經營者為治理污染而調整產品結構、改進工藝、改進生產設備發生的投資，給予稅收抵免優惠；對企業和個體經營者為治理污染而調整產品結構、改革工藝、改進生產設備發生的投資給予稅收抵免優惠；對實行企業化管理的污水處理廠、垃圾處理廠(場)的廠房和設備給予加速折舊的稅收優惠。

(3)在營業稅制度中，對環保成果的轉讓、環保技術培訓(無論是否在科研單位、大專院校或技術經貿機構進行)等行為，一律免征營業稅及附加。對高新環保技術的研究、開發、轉讓、引進和使用予以稅收鼓勵。具體可采用技術轉讓收入的稅收減免、技術轉讓費的稅收扣除、對引進環保技術的稅收優惠等，從而增強稅收優惠手段的針對性和多樣性，激勵企業采取措施保護環境、治理污染。

另外，在制定環境稅收優惠政策的同時，應剔除不利于控制環境污染的稅收政策，如目前我國對農業及一些以破壞生態環境為代價的產業實施的稅收優惠保護政策使得環境破壞者對于破壞行為更加熟視無睹，這些政策的存在將會抵消環境稅收制度的整體效果，不利于促進環境質量提高。

四、完善稅收征管程序，保障環境稅制的有效實施

首先，立法確定環境稅收的專款專用性質。環境稅收制度具有明確的目的性，其稅收收入應及時納入政府環保專項基金，全部用于環境保護方面開支，適當規定環保資金開支范圍，對于任何擠占、挪用環境稅款的行為給予行政處罰甚至刑事處罰。

其次，暫定環境稅為中央與地方共享稅。綜合考慮目前我國各級政府之間的事權劃分情況、環境稅自身的特點以及環境稅作為地方稅收取的種種不利因素，可將其暫定為中央與地方共享稅，不利因素主要包括地方政府為招商引資或建設開發區等對一些環境損害行為采取減免稅優惠政策。

再次，加強相關各部門的協調配合。在環境稅收制度的設計與征收管理中涉及許多環保技術問題，因而在稅收的征管過程中，稅務部門與環境保護部門應建立密切的協作關系，確保環境稅收征管制度的有效實施。

最后，明確環境稅征繳與環境違法行為的非一致性。鑒于生態環境對人類的重大意義，在環境稅征管過程中，對于環境污染和生態破壞行為，不應以其已履行納稅義務作為解除其違法行為的標準，即雖然已經繳納環境稅，但仍應依照法律規定對環境污染行為及時予以改正，對于違法行為嚴重者依法給予處罰。